新的企業(yè)會(huì )計制度
國資委要求國有企業(yè)在2014年1月開(kāi)始全面執行新《企業(yè)會(huì )計制度》。上市公司實(shí)行該制度后引起的減值風(fēng)暴。因此有專(zhuān)家預計，“新制度將會(huì )使一大批國企失去存續經(jīng)營(yíng)能力，退出市場(chǎng)。”本文就實(shí)施新《企業(yè)會(huì )計制度》后對企業(yè)產(chǎn)生的影響作了深入的分析。
財政部制定并頒布新的《企業(yè)會(huì )計制度》，旨在規范企業(yè)會(huì )計行為，真實(shí)反映企業(yè)財務(wù)狀況，增強會(huì )計信息的透明度。該制度特點(diǎn)：一是打破行業(yè)所有制和組織形式的界限，建立統一的《企業(yè)會(huì )計制度》，適用于大、中型企業(yè)，并在此基礎上對特殊業(yè)務(wù)的核算辦法進(jìn)行規范(如工交企業(yè)成本核算辦法、商品購銷(xiāo)存核算辦法、進(jìn)出口業(yè)務(wù)核算辦法、房地產(chǎn)商品開(kāi)發(fā)核算辦法等);二是兼顧小規模企業(yè)不對外直接籌資的特點(diǎn)，制定小規模企業(yè)會(huì )計核算制度;三是考慮到金融性企業(yè)經(jīng)營(yíng)的特殊性，制定金融性企業(yè)會(huì )計核算制度。該制度實(shí)施后對企業(yè)產(chǎn)生的影響，主要表現在以下幾個(gè)方面。
一、影響企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果
(一)新《企業(yè)會(huì )計制度》明確規定了企業(yè)必須計提各種資產(chǎn)減值準備(即：壞賬準備、短期投資跌價(jià)準備、存貨跌價(jià)準備、長(cháng)期投資減值準備、固定資產(chǎn)減值準備、在建工程減值準備、無(wú)形資產(chǎn)減值準備、委托貸款減值準備，又稱(chēng)“八項準備”)。這些準備的提取，首先最直接的影響就是企業(yè)的利潤將大幅下降;其次是由于目前除上市公司外，大部分企業(yè)僅計提了壞賬準備和商品削價(jià)準備，其它各項準備均未提取，企業(yè)存在大量的減值資產(chǎn)，八項準備的計提將使企業(yè)資產(chǎn)減少，對企業(yè)的財務(wù)狀況產(chǎn)生很大影響，在實(shí)施新制度初期，表現特別明顯。
(二)待處理財產(chǎn)損失不許跨年掛賬，開(kāi)辦費、遞延資產(chǎn)等費用性資產(chǎn)項目的取消，也將直接沖減企業(yè)利潤，影響企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。
(三)或有事項在同時(shí)滿(mǎn)足：該義務(wù)是企業(yè)承擔的現時(shí)義務(wù)、可能導致企業(yè)現金流出、能夠可靠計量時(shí)，企業(yè)應根據預計可能計提負債，并直接增加企業(yè)當期費用。
(四)借款費用資本化必須滿(mǎn)足的三個(gè)條件、固定資產(chǎn)“達到預定可使用狀態(tài)”的幾種情況以及資本化金額的具體計算公式。此外，還明確規定：在確定借款費用資本化金額時(shí)，與專(zhuān)門(mén)借款有關(guān)的利息收入不得沖減所購建的固定資產(chǎn)成本，所發(fā)生利息收入直接通過(guò)財務(wù)費用計入當期損益。
(五)《企業(yè)會(huì )計制度》增加了實(shí)質(zhì)重于形式原則，即企業(yè)應當按照交易或事項的經(jīng)濟實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì )計核算，而不應當僅僅按照它們的法律形式作為會(huì )計核算的依據。典型的如對收入的確認，新制度則拋開(kāi)收入取得的形式，從實(shí)質(zhì)上取得收入這一主要原則出發(fā)，規定了收入確認的`幾個(gè)條件，要求企業(yè)以這幾個(gè)條件為收入確認的判斷標準。如售后回購，本質(zhì)上不是一種銷(xiāo)售，而是一項融資協(xié)議，整個(gè)交易不應確認為收入;再比如，融資租賃，從法律形式上看，承租人并不具有所有權，但與所有權有關(guān)的風(fēng)險和報酬實(shí)質(zhì)上已轉移給了承租人，承租人應作為資產(chǎn)入賬。
(六)嚴格按照資產(chǎn)定義確認和計量各項資產(chǎn)，指出資產(chǎn)是過(guò)去交易或事項形成并由企業(yè)擁有或控制的資源，而不是由未來(lái)交易事項形成的資源;預期會(huì )給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟利益，如果企業(yè)某項財產(chǎn)不能帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟利益，則該財產(chǎn)不能確認為企業(yè)的資產(chǎn)，《企業(yè)會(huì )計制度》規定，企業(yè)各項待處理財產(chǎn)損溢，應于期末前查明原因，并根據企業(yè)的管理權限，經(jīng)股東大會(huì )或董事會(huì )，或經(jīng)理(廠(chǎng)長(cháng))會(huì )議或類(lèi)似機構批準后，在期末結賬前處理完畢。
(七)《企業(yè)會(huì )計制度》規定：償債資產(chǎn)的賬面價(jià)值與應付債務(wù)的賬面價(jià)值之間的差額不再記入當期損益，而是記入資本公積。這一規定使許多企業(yè)原來(lái)可以通過(guò)債務(wù)重組進(jìn)行操縱利潤的情況，得以嚴格控制。
(八)對非貨幣性交易：一是不再區分同類(lèi)資產(chǎn)交換和非同類(lèi)資產(chǎn)交換，一律將非貨幣性交易視為同類(lèi)資產(chǎn)的交換進(jìn)行處理;二是與對債務(wù)重組賬務(wù)處理規范相似，放棄了使用換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為換入資產(chǎn)入賬價(jià)值確定標準的做法，以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值加上相關(guān)的稅費作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，只有在發(fā)生補價(jià)的情況下，收到補價(jià)的企業(yè)才根據補價(jià)占換出資產(chǎn)公允價(jià)值的比例為基礎，確認收益。
(九)在資產(chǎn)負債表中，部分項目以其賬面價(jià)值填列，而不是以其賬面余額填列。如“短期投資”、“應收賬款”、“其他應收款”、“存貨”、“長(cháng)期股權投資”、“長(cháng)期債權投資”、“在建工程”、“無(wú)形資產(chǎn)”等項目，都是以其賬面余額扣除計提的準備后的金額填列。需要注意的是，對于“固定資產(chǎn)”項目，應分別“固定資產(chǎn)原價(jià)”，“累計折舊”，“固定資產(chǎn)凈值”、“固定資產(chǎn)減值準備”、“固定資產(chǎn)凈額”等項目填列;對于超過(guò)1年到期的委托貸款，其本金和利息減去已計提的減值準備后的凈額，也并入“長(cháng)期債權投資”項目;對于“長(cháng)期應付款”項目，應根據“長(cháng)期應付款”科目的期末余額，減去“未確認融資費用”科目期末余額后的金額填列;代銷(xiāo)商品款不單獨作為負債項目列示，而是作為存貨項目的一個(gè)減項(抵減項處理)等等。
(十)在資產(chǎn)負債表中，還增加了“預計負債”和“已歸還投資”及“實(shí)收資本(或股本)凈額”項目，分別反映企業(yè)預計負債的期末余額和中外合作經(jīng)營(yíng)企業(yè)按合同規定在合作期間歸還投資者的投資及歸還投資者投資后的實(shí)收資本(或股本)凈額。在利潤表中，適當歸并了“折扣與折讓”，“存貨跌價(jià)損失”兩個(gè)項目，它們的相關(guān)內容分別歸并到“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”、“管理費用”等科目中反映;在補充資料中適當增加了“會(huì )計政策變更增加(減少)利潤總額”、“會(huì )計估計變更增加(減少)利潤總額”、“債務(wù)重組損失”等項目。
(十一)增加了融資租入固定資產(chǎn)入賬價(jià)值的確定方法。即在租賃開(kāi)始日，按租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)的賬面價(jià)值與最低租賃付款額的現值兩者中較低者作為入賬價(jià)值。
(十二)按新制度的規定，企業(yè)轉讓無(wú)形資產(chǎn)所有權取得的價(jià)款與該無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值之間的差額，作為利息來(lái)核算，不再通過(guò)“其他業(yè)務(wù)收入”和“其他業(yè)務(wù)支出”科目核算，而是按其差額記入“營(yíng)業(yè)外收入”或“營(yíng)業(yè)外支出”(出租無(wú)形資產(chǎn)的租金收入和出租成本，仍通過(guò)“其他業(yè)務(wù)收入”和“其他業(yè)務(wù)支出”科目核算)。
二、進(jìn)一步擴大了會(huì )計與稅收的分離，加大了企業(yè)稅收核算工作的難度
在過(guò)去，企業(yè)的會(huì )計核算與稅收核算基本一致，隨著(zhù)國家財務(wù)會(huì )計制度、稅務(wù)制度的不斷調整，會(huì )計與稅收逐步從統一走向分離。特別是近幾年來(lái)，國家稅收制度在不斷補充和完善，稅收制度在某些方面已完全脫離了財務(wù)會(huì )計制度的規定。而新會(huì )計制度的實(shí)施，將更加擴大會(huì )計與稅收的分離，使企業(yè)會(huì )計難以服從稅收。如提取各項減值準備，3年以上應收賬款全額提取壞賬準備，預提或有支出以及因會(huì )計政策、會(huì )計估計變更而調整的會(huì )計記錄等都將影響企業(yè)納稅調整。新會(huì )計制度要求企業(yè)采用“應付稅款法”或“納稅影響會(huì )計法”進(jìn)行核算，因此，既要符合企業(yè)會(huì )計制度要求，又要準確計算繳納所得稅，對于會(huì )計人員來(lái)說(shuō)，又是一項新的挑戰，盡快提高業(yè)務(wù)素質(zhì)成為一件迫在眉睫的大事。
三、對企業(yè)會(huì )計信息的披露進(jìn)一步規范，有利于企業(yè)會(huì )計信息質(zhì)量的提高
新企業(yè)會(huì )計制度對各項具體會(huì )計事項的確認、計量、記錄、報告等作出明確的信息披露要求，會(huì )計信息披露作為企業(yè)會(huì )計的一個(gè)重要組成部分，將越來(lái)越受到企業(yè)管理者的重視，企業(yè)應把會(huì )計信息披露作為一項制度化、日�；ぷ鱽�(lái)管理和規范，會(huì )計信息披露的加強促使企業(yè)重視會(huì )計信息，努力提高會(huì )計信息質(zhì)量，以滿(mǎn)足企業(yè)信息使用者的需要，從而不斷擴大企業(yè)會(huì )計信息的影響力。
四、對企業(yè)會(huì )計人員的職業(yè)判斷提出了更高的要求，努力提高企業(yè)會(huì )計人員素質(zhì)成為當務(wù)之急
會(huì )計職業(yè)判斷主要表現在會(huì )計政策選擇和會(huì )計估計兩個(gè)方面。新會(huì )計制度擴大資產(chǎn)減值準備的計提范圍，對企業(yè)固定資產(chǎn)折舊方法、年限、殘值等也只規定了一般性原則，由企業(yè)根據其實(shí)際情況加以確定，而不像行業(yè)會(huì )計制度中對這些方面規定得過(guò)死。收入的確認、或有支出的估計等，所有這些都擴大了企業(yè)會(huì )計政策的選擇和會(huì )計估計的范圍，使企業(yè)會(huì )計核算的難度增加，從而對企業(yè)會(huì )計人員的職業(yè)判斷提出更高的要求。企業(yè)的會(huì )計人員不僅要有豐富的專(zhuān)業(yè)知識和良好的職業(yè)素質(zhì)，而且還要有較強的綜合能力，高度敏感性和較強的洞察力。而目前國有企業(yè)人才流失嚴重，企業(yè)現有會(huì )計人員的素質(zhì)與上市公司在整體上看，還有一定的差距，努力提高國有企業(yè)會(huì )計人員的素質(zhì)已成為當務(wù)之急
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