增值稅一般納稅人應納稅額的計算

增值稅一般納稅人，應納稅額等于當期銷(xiāo)項稅額減當期進(jìn)項稅額。增值稅一般納稅人當期應納稅額的多少，取決于當期銷(xiāo)項稅額和當期進(jìn)項稅額這兩個(gè)因素。在分別確定銷(xiāo)項稅額和進(jìn)項稅額的情況下，就不難出應納稅額。

　　一、銷(xiāo)項稅額的計算

　　銷(xiāo)項稅額是指納稅人銷(xiāo)售貨物或者提供應稅勞務(wù)，按照銷(xiāo)售額或應稅勞務(wù)收入和規定的稅率計算并向購買(mǎi)方收取的增值稅稅額。銷(xiāo)項稅額的計算公式為：

　　銷(xiāo)項稅額＝銷(xiāo)售額×適用稅率

　　銷(xiāo)項稅額是增值稅條例中的一個(gè)概念，從定義和公式中我們可以知道，它是由購買(mǎi)方支付的稅額；對于屬于一般納稅人的銷(xiāo)售方來(lái)講，在沒(méi)有抵扣其進(jìn)項稅額前，銷(xiāo)售方收取的銷(xiāo)項稅額還不是其應納增值稅稅額。銷(xiāo)項稅額的計算取決于銷(xiāo)售額和適用稅率兩個(gè)因素。適用稅率在前已有說(shuō)明，此處主要介紹銷(xiāo)售額。需要強調的是，增值稅是價(jià)外稅，公式中的“銷(xiāo)售額”必須是不包括收取的銷(xiāo)項稅額的銷(xiāo)售額。

　�。ㄒ唬┮话沅N(xiāo)售方式下的銷(xiāo)售額正確計算應納增值稅額，需要首先核算準確作為增值稅計稅依據的銷(xiāo)售額。銷(xiāo)售額是指納稅人銷(xiāo)售貨物或者提供應稅勞務(wù)向購買(mǎi)方（承受應稅勞務(wù)也視為購買(mǎi)方）收取的全部?jì)r(jià)款和價(jià)外費用，但是不包括收取的銷(xiāo)項稅額。

　　價(jià)外費用（實(shí)屬價(jià)外收入）是指價(jià)外向購買(mǎi)方收取的手續費、補貼、基金、集資費、返還利潤、獎勵費、違約金（延期付款利息）、包裝費、包裝物租金、儲備費、，優(yōu)質(zhì)費、運輸裝卸費、代收款項、代墊款項及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費。但下列項目不包括在內：

　　1.向購買(mǎi)方收取的銷(xiāo)項稅額；

　　2.受委托加工應征消費稅的消費品所代收代繳的消費品；

　　3.同時(shí)符合以下條件的代墊運費：

　�。�1）承運者的運費發(fā)票開(kāi)具給購貨方的；

　�。�2）納稅人將該項發(fā)票轉交給購貨方的。

　　凡隨同銷(xiāo)售貨物或提供應稅勞務(wù)向購買(mǎi)方收取的價(jià)外費用，無(wú)論其制度如何核算，均應并入銷(xiāo)售額計算應納稅額。

　　稅法規定各種性質(zhì)的價(jià)外收費都要并入銷(xiāo)售額計算征稅，目的是防止以各種名目的收費減少銷(xiāo)售額逃避納稅的現象。但是應當注意，根據國家稅務(wù)總局規定：對增值稅一般納稅人（包括納稅人自己或代其他部門(mén)）向購買(mǎi)方收取的價(jià)外費用和逾期包裝物押金，應視為含稅收入，在征稅時(shí)換算成不含稅收入再并入銷(xiāo)售額。按會(huì )計制度規定，由于對價(jià)外收費一般都不在“產(chǎn)品銷(xiāo)售收入”或“商品銷(xiāo)售收入”科目中核算，而在“其他應付款”、“其他業(yè)務(wù)收入”、“營(yíng)業(yè)外收入”等科目中核算。這樣，在實(shí)務(wù)中時(shí)常出現對價(jià)外收費雖在相應科目中作會(huì )計核算。但卻未核算銷(xiāo)項稅額；有的企業(yè)則既不按會(huì )計核算要求進(jìn)行收入核算，又不按規定核算銷(xiāo)項稅額，而是將發(fā)生的價(jià)外收費直接沖減有關(guān)費用科目。這些做法都是逃避納稅的錯誤行為，是要受到稅法處罰的。因此，納稅人對價(jià)外收費按稅法規定并入銷(xiāo)項稅額計稅必須予以高度重視，嚴格核查各項價(jià)外收費，保證做到正確計稅和會(huì )計核算。

　�。ǘ�）特殊銷(xiāo)售方式下的銷(xiāo)售額

　　在銷(xiāo)售活動(dòng)中，為了達到促銷(xiāo)的目的，有多種銷(xiāo)售方式。不同銷(xiāo)售方式下，銷(xiāo)售者取得的銷(xiāo)售額會(huì )有所不同。對不同銷(xiāo)售方式如何確定其計征增值稅的銷(xiāo)售額，既是納稅人關(guān)心的，也是稅法必須分別予以明確規定的事情。稅法對以下幾種銷(xiāo)售方式分別作了規定：

　　1.采取折扣方式銷(xiāo)售

　　折扣銷(xiāo)售是指銷(xiāo)貨方在銷(xiāo)售貨物或應稅勞務(wù)時(shí)，因購貨方購貨數量較大等原因而給予購貨方的價(jià)格優(yōu)惠（如購買(mǎi)5件，銷(xiāo)售價(jià)格折扣10％，購買(mǎi)10件，折扣20％等）。由于折扣是在實(shí)現銷(xiāo)售時(shí)同時(shí)發(fā)生的，因此，稅法規定，如果銷(xiāo)售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可按折扣后的余額作為銷(xiāo)售額計算增值稅；如果將折扣額另開(kāi)發(fā)票，不論其在財務(wù)上如何處理，均不得從銷(xiāo)售額中減除折扣額。這里需要做幾點(diǎn)解釋?zhuān)旱谝�，折扣銷(xiāo)售不同于銷(xiāo)售折扣。銷(xiāo)售折扣是指銷(xiāo)貨方在銷(xiāo)售貨物或應稅勞務(wù)后，為了鼓勵購貨方及早償還貨款而協(xié)議許諾給予購貨方的一種折扣優(yōu)待（如：10天內付款，貨款折扣2％；20天內付款，折扣1％；30天內全價(jià)付款）。銷(xiāo)售折扣發(fā)生在銷(xiāo)貨之后，是一種融資性質(zhì)的理財費用，因此，銷(xiāo)售折扣不得從銷(xiāo)售額中減除。企業(yè)在確定銷(xiāo)售額時(shí)應把折扣銷(xiāo)售與銷(xiāo)售折扣嚴格區分開(kāi)。另外，銷(xiāo)售折扣又不同于銷(xiāo)售折讓。銷(xiāo)售折讓是指貨物銷(xiāo)售后，由于其品種、質(zhì)量等原因購貨方未予退貨，但銷(xiāo)貨方需給予購貨方的一種價(jià)格折讓。銷(xiāo)售折讓與銷(xiāo)售折扣相比較，雖然都是在貨物銷(xiāo)售后發(fā)生的，但因為銷(xiāo)售折讓是由于貨物的品種和質(zhì)量引起銷(xiāo)售額的減少，因此，對銷(xiāo)售折讓可以折讓后的貨款為銷(xiāo)售額。第二，折扣銷(xiāo)售僅限于貨物價(jià)格的折扣，如果銷(xiāo)貨者將自產(chǎn)、委托加工和購買(mǎi)的貨物用于實(shí)物折扣的，則該實(shí)物款額不能從貨物銷(xiāo)售額中減除，且該實(shí)物應按增值稅條例“視同銷(xiāo)售貨物”中的“贈送他人”計算征收增值稅。第三，對折扣銷(xiāo)售之所以規定銷(xiāo)售額與折扣額須在同一張發(fā)票上注明，是從保證增值稅征稅、扣稅相一致的角度考慮的。如果允許對銷(xiāo)售額開(kāi)一張銷(xiāo)貨發(fā)票，對折扣額再開(kāi)一張退款紅字發(fā)票，就可能造成銷(xiāo)貨方按減除折扣額后的銷(xiāo)售額計算銷(xiāo)項稅額，而購貨方卻按未減除折扣額的銷(xiāo)售額及其進(jìn)項稅額進(jìn)行抵扣的問(wèn)題。這種造成增值稅計算征收混亂的做法是不允許的。

　　2.采取以舊換新方式銷(xiāo)售

　　以舊換新是指納稅人在銷(xiāo)售自己的貨物時(shí)，有償收回舊貨物的行為。根據稅法規定，采取以舊換新方式銷(xiāo)售貨物的，應按新貨物的同期銷(xiāo)售價(jià)格確定銷(xiāo)售額，不得扣減舊貨物的收購價(jià)格。所以這樣規定，既是因為銷(xiāo)售貨物與收購貨物是兩個(gè)不同的業(yè)務(wù)活動(dòng)，銷(xiāo)售額與收購額不能相互抵減，也是為了嚴格增值稅的計算征收，防止出現銷(xiāo)售額不實(shí)、減少納稅的現象�？紤]到金銀首飾以舊換新業(yè)務(wù)的特殊情況，對金銀首飾以舊換新業(yè)務(wù)、可以按銷(xiāo)售方實(shí)際收取的不含增值稅的全部?jì)r(jià)款征收增值稅。

　　3.采取還本銷(xiāo)售方式銷(xiāo)售

　　還本銷(xiāo)售是指納稅人在銷(xiāo)售貨物后，到一定期限由銷(xiāo)售方一次或分次退還給購貨方全部或部分價(jià)款。這種方式實(shí)際上是一種籌集資金，是以貨物換取資金的使用價(jià)值，到期還本不付息的。稅法規定，采取還本銷(xiāo)售方式銷(xiāo)售貨物，其銷(xiāo)售額就是貨物的銷(xiāo)售價(jià)格，不得從銷(xiāo)售額中減除還本支出。

　　4.采取以物易物方式銷(xiāo)售

　　以物易物是一種較為特殊的購銷(xiāo)活動(dòng)，是指購銷(xiāo)雙方不是以貨幣結算，而是以同等價(jià)款的貨物相互結算，實(shí)現貨物購銷(xiāo)的一種方式。在實(shí)務(wù)中，有的納稅人以為以物易物不是購銷(xiāo)行為，銷(xiāo)貨方收到購貨方抵頂貨款的貨物，認為自己不是購貨；購貨方發(fā)出抵頂貨款的貨物，認為自己不是銷(xiāo)貨。這兩種認識都是錯誤的。正確的方法應當是：以物易物雙方都應作購銷(xiāo)處理，以各自發(fā)出的貨物核算銷(xiāo)售額并計算銷(xiāo)項稅額，以各自收到的貨物按規定核算購貨額并計算進(jìn)項稅額。應注意的是：在以物易物活動(dòng)中，應分別開(kāi)具合法的票據，如收到的貨物不能取得相應的增值稅專(zhuān)用發(fā)票或其他合法票據的，不能抵扣進(jìn)項稅額。

　　5.包裝物押金是否計入銷(xiāo)售額

　　包裝物是指納稅人包裝本單位貨物的各種物品。納稅人銷(xiāo)售貨物時(shí)另收取包裝物押金，目的是促使購貨方及早退回包裝物以便周轉使用。對包裝物的押金是否計人貨物銷(xiāo)售額呢？根據稅法規定，納稅人為銷(xiāo)售貨物而出租出借包裝物收取的押金，單獨記賬核算的，時(shí)間在1年以?xún)�，又未過(guò)期的，不并入銷(xiāo)售額征稅；但對因逾期未收回包裝物不再退還的押金，應按所包裝貨物的適用稅率計算銷(xiāo)項稅額。這其中，“逾期”是指按合同約定實(shí)際逾期或以1年為期限，對收取1年以上的押金，無(wú)論是否退還均并入銷(xiāo)售額征稅。當然，在將包裝物押金并入銷(xiāo)售額征稅時(shí)，需要先將該押金換算為不含稅價(jià)，再并人銷(xiāo)售額征稅。對于個(gè)別包裝物周轉使用期限較長(cháng)的，報經(jīng)稅務(wù)機關(guān)確定后，可適當放寬逾期期限。另外，包裝物押金不應混同于包裝物租金，包裝物租金在銷(xiāo)貨時(shí)作為價(jià)外費用并入銷(xiāo)售額計算銷(xiāo)項稅額。國家稅務(wù)總局國稅發(fā)[1995]192號文件規定，從1995年6月1日起，對銷(xiāo)售除啤酒、黃酒外的其他酒類(lèi)產(chǎn)品而收取的包裝物押金，無(wú)論是否返還以及會(huì )計上如何核算，均應并入當期銷(xiāo)售額征稅。對銷(xiāo)售啤酒、黃酒所收取的押金，按上述一般押金的規定處理。

　　6.舊貨、舊機動(dòng)車(chē)的銷(xiāo)售

　　根據財稅[2002]29號通知規定，自2002年1月1日起，納稅人銷(xiāo)售舊貨（包括舊貨經(jīng)營(yíng)單位銷(xiāo)售舊貨和納稅人銷(xiāo)售自己使用過(guò)的應稅固定資產(chǎn)），無(wú)論其是增值稅一般納稅人或小規模納稅人，也無(wú)論其是否為批準認定的舊貨調劑試點(diǎn)單位，一律按4％的征收率計算稅額后再減半征收增值稅，不得抵扣進(jìn)項稅額。

　　納稅人銷(xiāo)售自己使用過(guò)的屬于征收消費稅的機動(dòng)車(chē)、摩托車(chē)、游艇，售價(jià)超過(guò)原值的，按照4％的征收率計算稅額后再減半征收增值稅；售價(jià)未超過(guò)原值的，免征增值稅。舊機動(dòng)車(chē)經(jīng)營(yíng)單位銷(xiāo)售舊機動(dòng)車(chē)、摩托車(chē)、游艇，按照4％的征收率計算稅額后再減半征收增值稅。

　　7.對視同銷(xiāo)售貨物行為的銷(xiāo)售額的確定

　　在本章第一節“征稅范圍”中已列明了單位和個(gè)體經(jīng)營(yíng)者8種視同銷(xiāo)售貨物行為，如：將貨物交付他人代銷(xiāo)，將自產(chǎn)、委托加工或購買(mǎi)的貨物無(wú)償贈送他人等。這8種視同銷(xiāo)售行為中某些行為由于不是以資金的形式反映出來(lái)，會(huì )出現無(wú)銷(xiāo)售額的現象。因此，稅法規定，對視同銷(xiāo)售征稅而無(wú)銷(xiāo)售額的按下列順序確定其銷(xiāo)售額：

　�。�1）按納稅人當月同類(lèi)貨物的平均銷(xiāo)售價(jià)格確定；

　�。�2）按納稅人最近時(shí)期同類(lèi)貨物的平均銷(xiāo)售價(jià)格確定；

　�。�3）按組成計稅價(jià)格確定。組成計稅價(jià)格的公式為：

　　組成計稅價(jià)格＝成本×（1＋成本利潤率）

　　征收增值稅的貨物，同時(shí)又征收消費稅的，其組成計稅價(jià)格中應加計消費稅稅額。其組成計稅價(jià)格公式為：

　　組成計稅價(jià)格＝成本×（1＋成本利潤率）＋消費稅稅額

　　或：組成計稅價(jià)格＝成本×（1＋成本利潤率）÷（1—消費稅稅率）

　　公式中的成本，是指銷(xiāo)售自產(chǎn)貨物的為實(shí)際生產(chǎn)成本，銷(xiāo)售外購貨物的為實(shí)際采購成本。公式中的成本利潤率按1993年12月28日國家稅務(wù)總局頒發(fā)的《增值稅若干具體問(wèn)題的規定》確定為10％。但屬于應從價(jià)定率征收消費稅的貨物，其組成計稅價(jià)格公式中的成本利潤率，為《消費稅若干具體問(wèn)題的規定》中規定的成本利潤率（詳見(jiàn)第三章第四節三、組成計稅價(jià)格及稅額的計算）。

　�。ㄈ�）含稅銷(xiāo)售額的換算

　　為了符合增值稅作為價(jià)外稅的要求，納稅人在填寫(xiě)進(jìn)銷(xiāo)貨及納稅憑證、進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，應分項記錄不含稅銷(xiāo)售額、銷(xiāo)項稅額和進(jìn)項稅額，以正確計算應納增值稅額。然而，在實(shí)際工作中，常常會(huì )出現一般納稅人將銷(xiāo)售貨物或者應稅勞務(wù)采用銷(xiāo)售額和銷(xiāo)項稅額合并定價(jià)收取的方法，這樣，就會(huì )形成含稅銷(xiāo)售額。在計算應納稅額時(shí)，如果不將含稅銷(xiāo)售額換算為不含稅銷(xiāo)售額，就會(huì )導致增值稅計稅環(huán)節出現重復納稅的現象，甚至出現物價(jià)非正常上漲的局面。因此，一般納稅人銷(xiāo)售貨物或者應稅勞務(wù)取得的含稅銷(xiāo)售額在計算銷(xiāo)項稅額時(shí)，必須將其換算為不含稅的銷(xiāo)售額。

　　將含稅銷(xiāo)售額換算為不含稅銷(xiāo)售額的計算公式為：

　　不含稅銷(xiāo)售額＝含稅銷(xiāo)售額÷（1＋稅率）

　　公式中的稅率為銷(xiāo)售的貨物或者應稅勞務(wù)按《增值稅暫行條例》規定所適用的稅率。

　　二、進(jìn)項稅額的計算

　　納稅人購進(jìn)貨物或者接受應稅勞務(wù)所支付或者負擔的增值稅額為進(jìn)項稅額。進(jìn)項稅額是與銷(xiāo)項稅額相對應的另一個(gè)概念。在開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票的情況下，它們之間的對應關(guān)系是，銷(xiāo)售方收取的銷(xiāo)項稅額，就是購買(mǎi)方支付的進(jìn)項稅額。對于任何一個(gè)一般納稅人而言，由于其在經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，既會(huì )發(fā)生銷(xiāo)售貨物或提供應稅勞務(wù)，又會(huì )發(fā)生購進(jìn)貨物或接受應稅勞務(wù)，因此，每一個(gè)一般納稅人都會(huì )有收取的銷(xiāo)項稅額和支付的進(jìn)項稅額。增值稅的核心就是用納稅人收取的銷(xiāo)項稅額抵扣其支付的進(jìn)項稅額，其余額為納稅人實(shí)際應繳納的增值稅稅額。這樣，進(jìn)項稅額作為可抵扣的部分，對于納稅人實(shí)際納稅多少就產(chǎn)生了舉足輕重的作用。然而，需要注意的是，并不是納稅人支付的所有進(jìn)項稅額都可以從銷(xiāo)項稅額中抵扣。當納稅人購進(jìn)的貨物或接受的應稅勞務(wù)不是用于增值稅應稅項目，而是用于非應稅項目、免稅項目或用于集體福利、個(gè)人消費等情況時(shí)，其支付的進(jìn)項稅額就不能從銷(xiāo)項稅額中抵扣。稅法對不能抵扣進(jìn)項稅額的項目作了嚴格的規定，如果違反稅法規定，隨意抵扣進(jìn)項稅額就將以偷稅論處。因此，嚴格把握哪些進(jìn)項稅額可以抵扣，哪些進(jìn)項稅額不能抵扣是＋分重要的，這些方面也是納稅人在繳納增值稅實(shí)務(wù)中差錯出現最多的地方。

　�。ㄒ唬�準予從銷(xiāo)項稅額中抵扣的進(jìn)項稅額

　　根據稅法的規定，準予從銷(xiāo)項稅額中抵扣的進(jìn)項稅額，限于下列增值稅扣稅憑證上注明的增值稅稅額和按規定的扣除率的進(jìn)項稅額。

　　1.從銷(xiāo)售方取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明的增值稅額。

　　2.從海關(guān)取得的完稅憑證上注明的增值稅額。

　　上述規定說(shuō)明，納稅人在進(jìn)行增值稅賬務(wù)處理時(shí)，每抵扣一筆進(jìn)項稅額，就要有一份記錄該進(jìn)項稅額的法定扣稅憑證與之相對應；沒(méi)有從銷(xiāo)售方或海關(guān)取得注明增值稅稅額的法定扣稅憑證，就不能抵扣進(jìn)項稅額。

　　3.增值稅一般納稅人購進(jìn)農業(yè)生產(chǎn)者銷(xiāo)售的農業(yè)產(chǎn)品，或者向小規模納稅人購買(mǎi)的農產(chǎn)品，從2002年1月1日起，準予按照買(mǎi)價(jià)和13％的扣除率計算進(jìn)項稅額，從當期銷(xiāo)項稅額中扣除。其進(jìn)項稅額的計算公式為：

　　準予抵扣的進(jìn)項稅額＝買(mǎi)價(jià)×扣除率

　　對這項規定需要解釋的是：

　�。�1）所謂“農業(yè)產(chǎn)品”是指直接從事植物的種植、收割和動(dòng)物的飼養、捕撈的單位和個(gè)人銷(xiāo)售的自產(chǎn)農業(yè)產(chǎn)品，免征增值稅；農業(yè)產(chǎn)品所包括的具體品目按照1995年6月財政部、國家稅務(wù)總局印發(fā)的《農業(yè)產(chǎn)品征稅范圍注釋》執行。

　�。�2）購買(mǎi)農業(yè)產(chǎn)品的買(mǎi)價(jià)，僅限于經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)批準使用的收購憑證上注明的價(jià)款；購買(mǎi)農業(yè)產(chǎn)品的單位在收購價(jià)格之外按規定繳納并負擔的農業(yè)特產(chǎn)稅，準予并入農業(yè)產(chǎn)品的買(mǎi)價(jià)，計算進(jìn)項稅額。

　　4.增值稅一般納稅人外購貨物（固定資產(chǎn)除外）所支付的運輸費用，以及一般納稅人銷(xiāo)售貨物所支付的運輸費用（本章本節“一”所述不并入銷(xiāo)售額的代墊運費除外），根據運費結算單據（普通發(fā)票）所列運費金額依7％的扣除率計算進(jìn)項稅額準予扣除，但隨同運費支付的裝卸費、保險費等其他雜費不得計算扣除進(jìn)項稅額。

　　準予抵扣的進(jìn)項稅額＝運費×扣除率對這項規定需要解釋的是：

　�。�1）外購固定資產(chǎn)，因其自身的進(jìn)項稅額不得抵扣，因此，所支付的運輸費用也不得計算進(jìn)項稅額抵扣；另外，購買(mǎi)或銷(xiāo)售免稅貨物（購進(jìn)免稅農業(yè)產(chǎn)品除外）所發(fā)生的運輸費用，也不得計算進(jìn)項稅額抵扣。

　�。�2）準予作為抵扣憑證的運費結算單據（普通發(fā)票），是指國營(yíng)鐵路、民用航空、公路和水上運輸單位開(kāi)具的貨票，以及從事貨物運輸的非國有運輸單位開(kāi)具的套印全國統一發(fā)票監制章的貨票。

　�。�3）準予計算進(jìn)項稅額抵扣的貨物運費金額是指在運輸單位開(kāi)具的貨票上注明的運費和建設基金。

　�。�4）從2003年11月1日起，公路、內河貨物運輸業(yè)（以下簡(jiǎn)稱(chēng)貨物運輸業(yè)）發(fā)票的印制、領(lǐng)購、開(kāi)具、取得、保管、繳銷(xiāo)均由地方稅務(wù)局管理和監督。凡已委托給其他部門(mén)管理的，必須依法收回。

　　從2003年11月1日起，提供貨物運輸勞務(wù)的納稅人必須經(jīng)主管地方稅務(wù)局認定方可開(kāi)具貨物運輸業(yè)發(fā)票。凡未經(jīng)地方稅務(wù)局認定的納稅人開(kāi)具的貨物運輸業(yè)發(fā)票不得作為記賬憑證和增值稅抵扣憑證。

　�。�5）從2003年12月1日起，國家稅務(wù)局將對增值稅一般納稅人申請抵扣的所有運輸發(fā)票與營(yíng)業(yè)稅納稅人開(kāi)具的貨物運輸業(yè)發(fā)票進(jìn)行比對。凡比對不符的，一律不予抵扣。對比對異常情況進(jìn)行核查，并對違反有關(guān)法規開(kāi)具或取得貨物運輸業(yè)發(fā)票的單位進(jìn)行處罰。

　�。�6）增值稅一般納稅人在申報抵扣2003年11月1日起取得的運輸發(fā)票增值稅進(jìn)項稅額時(shí)，應向主管?chē)�家稅�?wù)局填報《增值稅運輸發(fā)票抵扣清單》紙制文件及信息，未報送的其進(jìn)項稅額不得抵扣。

　�。�7）納稅人取得的2003年10月31日以后開(kāi)具的運輸發(fā)票，應當自開(kāi)票之日起90天內向主管?chē)�家稅�?wù)局申報抵扣，超過(guò)90天的不得予以抵扣。納稅人取得的2003年10月31日以前開(kāi)具的運輸發(fā)票，必須在2004年1月31日前抵扣完畢，逾期不再抵扣。納稅人辦理時(shí)，應附抵扣發(fā)票清單。

　　5.生產(chǎn)一般納稅人購入廢舊物資回收經(jīng)營(yíng)單位銷(xiāo)售的免稅廢舊物資，可按照廢舊物資回收經(jīng)營(yíng)單位開(kāi)具的由稅務(wù)機關(guān)監制的普通發(fā)票上注明的金額，按10％計算抵扣進(jìn)項稅額。

　　稅法對一般納稅人的上述3、4、5項特殊業(yè)務(wù)所以作出準予從收購額或運費中計算進(jìn)項稅額抵扣的特殊規定，是因為這些特殊業(yè)務(wù)在企業(yè)的營(yíng)業(yè)支出中占較大份額，且無(wú)論是收購農業(yè)產(chǎn)品、購入廢舊物資，還是支付運費都不能取得作為進(jìn)項稅額抵扣憑據的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，如果對這些業(yè)務(wù)支出不能計算進(jìn)項稅額抵扣，將加重企業(yè)的稅收負擔。因此，需要作特殊照顧處理。但納稅人在運用上述三項特殊規定時(shí)，要注意嚴格執行規定中限定的條件，例如：不能隨意擴大收購價(jià)、運費的范圍，抵扣進(jìn)項稅額必須持有經(jīng)稅務(wù)機關(guān)批準使用的收購憑證，如果使用未經(jīng)稅務(wù)機關(guān)批準的收購憑證，以及不按稅務(wù)機關(guān)的要求使用、保管收購憑證的，不得計算進(jìn)項稅額抵扣。

　�。ǘ�）不得從銷(xiāo)項稅額中抵扣的進(jìn)項稅額

　　按《增值稅暫行條例》規定，下列項目的進(jìn)項稅額不得從銷(xiāo)項稅額中抵扣：

　　1.購進(jìn)固定資產(chǎn)；

　　2.用于非應稅項目的購進(jìn)貨物或者應稅勞務(wù)；

　　3.用于免稅項目的購進(jìn)貨物或者應稅勞務(wù)；

　　4.用于集體福利或者個(gè)人消費的購進(jìn)貨物或者應稅勞務(wù)；

　　5.非正常損失的購進(jìn)貨物；

　　6.非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物或者應稅勞務(wù)；

　　7.納稅人購進(jìn)貨物或者應稅勞務(wù)，未按照規定取得并保存增值稅扣稅憑證，或者增值稅扣稅憑證上未按照規定注明增值稅額及其他有關(guān)事項的，其進(jìn)項稅額不得從銷(xiāo)項稅額中抵扣。

　　對上述不得抵扣進(jìn)項稅額的各項目需要解釋的是：

　　第1項所稱(chēng)固定資產(chǎn)是指：

　�。�1）使用期限超過(guò)1年的機器、機械、運輸工具，以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的設備、工具、器具；

　�。�2）單位價(jià)值在2000元以上，并且使用年限超過(guò)2年的不屬于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)主要設備的物品。

　　《增值稅暫行條例》規定不得抵扣進(jìn)項稅額的購進(jìn)固定資產(chǎn)的范圍比《企業(yè)財務(wù)通則》和《企業(yè)準則》規定的固定資產(chǎn)的范圍要小一些，主要是不包括房屋、建筑物等不動(dòng)產(chǎn)，因為銷(xiāo)售房屋、建筑物繳納營(yíng)業(yè)稅，不繳納增值稅；另外，對“購進(jìn)固定資產(chǎn)”，應正確理解為，無(wú)論是從國內購人的，還是進(jìn)口的，或是接受捐贈的，即使取得了扣稅憑證，其進(jìn)項稅額也不能從銷(xiāo)項稅額中抵扣。

　　第2項所稱(chēng)非應稅項目是指提供非應稅勞務(wù)（即營(yíng)業(yè)稅條例規定的屬于運輸業(yè)、建筑業(yè)、保險業(yè)、郵電通信業(yè)、文化業(yè)、娛樂(lè )業(yè)、服務(wù)業(yè)稅目征收范圍的勞務(wù)）、轉讓無(wú)形資產(chǎn)、銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)和固定資產(chǎn)在建工程等。納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾建筑物，無(wú)論會(huì )計制度規定如何核算，均屬于固定資產(chǎn)在建工程。在購進(jìn)貨物或者應稅勞務(wù)用于非應稅勞務(wù)不得抵扣進(jìn)項稅額中，有兩種特殊情況應排除在外，當納稅人做出應確定為征收增值稅的混合銷(xiāo)售行為或兼營(yíng)非應稅勞務(wù)行為時(shí)，其混合銷(xiāo)售或兼營(yíng)行為中用于非應稅勞務(wù)的購進(jìn)貨物或者應稅勞務(wù)的進(jìn)項稅額，就可以在計算增值稅時(shí)從銷(xiāo)項稅額中抵扣。

　　第3項所稱(chēng)免稅項目是指：

　�。�1）農業(yè)生產(chǎn)者銷(xiāo)售的自產(chǎn)農業(yè)產(chǎn)品，是指直接從事種植業(yè)、養殖業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)、水產(chǎn)業(yè)的單位和個(gè)人銷(xiāo)售自產(chǎn)的屬于稅法規定范圍的農業(yè)產(chǎn)品；

　�。�2）避孕藥品和用具；

　�。�3）古舊圖書(shū)，是指向收購的古書(shū)和舊書(shū)；

　�。�4）直接用于、科學(xué)試驗和教學(xué)的進(jìn)口儀器、設備；

　�。�5）外國政府、國際組織無(wú)償援助的進(jìn)口物資和設備；

　�。�6）對符合國家產(chǎn)業(yè)政策要求的國內投資項目，在投資總額內進(jìn)口的自用設備（特殊規定不予免稅的少數商品除外）；

　�。�7）由殘疾人組織直接進(jìn)口供殘疾人專(zhuān)用的物品；

　�。�8）銷(xiāo)售自己使用過(guò)的物品，是指個(gè)人（不包括個(gè)體經(jīng)營(yíng)者）銷(xiāo)售自己使用過(guò)的除游艇、摩托車(chē)、汽車(chē)以外的貨物。

　　除上述《增值稅暫行條例》規定的免稅項目（其中第6小項為1998年起執行的補充規定）外，財政部、國家稅務(wù)總局報經(jīng)國務(wù)院批準，對少數貨物或應稅勞務(wù)作了免稅規定，如：供殘疾人專(zhuān)用的假肢、輪椅、矯形器，對國家定點(diǎn)企業(yè)生產(chǎn)和經(jīng)銷(xiāo)單位經(jīng)銷(xiāo)的專(zhuān)供少數民族飲用的邊銷(xiāo)茶，均免征增值稅。凡是稅法規定為免稅項目的，對用于免稅項目的購進(jìn)貨物或應稅勞務(wù)的進(jìn)項稅額都不能抵扣。

　　第4項所稱(chēng)集體福利或者個(gè)人消費是指，企業(yè)內部設置的供職工使用的食堂、浴室、理發(fā)室、宿舍、幼兒園等福利設施及其設備、物品等或者以福利、獎勵、津貼等形式發(fā)放給職工個(gè)人的物品。

　　納稅人凡購進(jìn)貨物或應稅勞務(wù)是用于集體福利、個(gè)人消費的，由于其已改變了生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)需要的用途，成為了最終消費品，因此，其進(jìn)項稅額不能抵扣。

　　第5、6項所稱(chēng)非正常損失，是指生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中正常損耗外的損失，包括：

　�。�1）災害損失；

　�。�2）因管理不善造成貨物被盜竊、發(fā)生霉爛變質(zhì)等損失；

　�。�3）其他非正常損失。

　　稅法對非正常損失的購進(jìn)貨物的進(jìn)項稅額和非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物或應稅勞務(wù)的進(jìn)項稅額不準予從銷(xiāo)項稅額中抵扣，是考慮到納稅人的這部分損失與其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)沒(méi)有直接的關(guān)系，這部分非正常損失中的進(jìn)項稅額不應由國家承擔。

　　上述不得將進(jìn)項稅額從銷(xiāo)項稅額中抵扣的各項目，納稅人須認真掌握，并在計稅時(shí)嚴格執行。

　　三、應納稅額的

　　在計算出銷(xiāo)項稅額和進(jìn)項稅額后就可以得出實(shí)際應納稅額。納稅人銷(xiāo)售貨物或提供應稅勞務(wù)，其應納稅額為當期銷(xiāo)項稅額抵扣當期進(jìn)項稅額后的余額�；�本計算公式為：

　　應納稅額＝當期銷(xiāo)項稅額—當期進(jìn)項稅額

　　增值稅應納稅額計算公式直觀(guān)地反映了增值稅僅對商品流通環(huán)節產(chǎn)生的增值額征稅的原理，同時(shí)，也簡(jiǎn)潔、明了地解釋了增值稅的主要和計稅。為了使這個(gè)公式得以正確運用，需要掌握以下幾個(gè)重要規定：

　�。ㄒ唬┯嬎銘�納稅額的時(shí)間限定

　　為了保證計算應納稅額的合理、準確性，納稅人必須嚴格把握當期進(jìn)項稅額從當期銷(xiāo)項稅額中抵扣這個(gè)要點(diǎn)�！爱斊凇笔莻�(gè)重要的時(shí)間限定，具體是指稅務(wù)機關(guān)依照稅法規定對納稅人確定的納稅期限；只有在納稅期限內實(shí)際發(fā)生的銷(xiāo)項稅額、進(jìn)項稅額，才是法定的當期銷(xiāo)項稅額或當期進(jìn)項稅額。，有些納稅人為了達到逃避納稅的目的，把當期實(shí)現的銷(xiāo)售額隱瞞不記賬或滯后記賬，以減少當期銷(xiāo)項稅額，或者把不是當期實(shí)際發(fā)生的進(jìn)項稅額（上期結轉的進(jìn)項稅額除外）也充作當期進(jìn)項稅額，以加大進(jìn)項稅額，少納稅甚至不納稅，這是違反稅法規定的行為。為了制止這種違法行為，稅法首先對銷(xiāo)售貨物或應稅勞務(wù)應計入當期銷(xiāo)項稅額的時(shí)間加以限定，如：采取直接收款方式銷(xiāo)售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷(xiāo)售額或取得索取銷(xiāo)售額的憑據，并將提貨單交給買(mǎi)方的當天；采取托收承付和委托銀行收款方式銷(xiāo)售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續的當天；納稅人發(fā)生本章第一節視同銷(xiāo)售貨物行為中第③至第⑧項的，為貨物移送的當天等，以保證準時(shí)、準確記錄和核算當期銷(xiāo)項稅額。同時(shí)，對計入當期進(jìn)項稅額的時(shí)間也加以嚴格限定。1995年1月國家稅務(wù)總局頒發(fā)的《關(guān)于加強增值稅征收管理工作的通知》明確規定，增值稅一般納稅人購進(jìn)貨物或應稅勞務(wù)，除取得防偽稅控系統開(kāi)具的增值稅專(zhuān)用發(fā)票外（國稅發(fā)[2003]17號），其進(jìn)項稅額申報抵扣的時(shí)間，按以下規定執行：

　　1.生產(chǎn)購進(jìn)貨物（包括外購貨物所支付的運輸費用），必須在購進(jìn)的貨物已經(jīng)驗收入庫后，才能申報抵扣進(jìn)項稅額，對貨物尚未到達企業(yè)或尚未驗收入庫的，其進(jìn)項稅額不得作為納稅人當期進(jìn)項稅額予以抵扣。

　　2.商業(yè)企業(yè)購進(jìn)貨物（包括外購貨物所支付的運輸費用），必須在購進(jìn)的貨物付款后（包括采用分期付款方式的，也應以所有款項支付完畢后）才能申報抵扣進(jìn)項稅額，尚未付款或未開(kāi)出承兌商業(yè)匯票的，或分期付款，所有款項未支付完畢的，其進(jìn)項稅額不得作為納稅人當期進(jìn)項稅額予以抵扣。

　　商業(yè)企業(yè)接受投資、捐贈或分配的貨物，則以收到增值稅專(zhuān)用發(fā)票的時(shí)間為申報抵扣進(jìn)項稅額的時(shí)限；申報抵扣時(shí)，應提供投資、捐贈、分配貨物的合同或證明材料。

　　對增值稅一般納稅人在商品交易所通過(guò)期貨交易購進(jìn)貨物，其通過(guò)商品交易所轉付貨款可視同向銷(xiāo)貨單位支付貨款，對其取得的合法增值稅專(zhuān)用發(fā)票允許抵扣。

　　3.一般納稅人購進(jìn)應稅勞務(wù)，必須在勞務(wù)費用支付后，才能申報抵扣進(jìn)項稅額；對接受應稅勞務(wù)，但尚未支付款項的，其進(jìn)項稅額不得作為納稅人當期進(jìn)項稅額予以抵扣。

　　增值稅一般納稅人違反上述規定的，按偷稅論處，稅務(wù)機關(guān)一經(jīng)查出，則應從當期進(jìn)項稅額中剔除，并在該進(jìn)項發(fā)票上注明，以后不論其貨物到達或驗收入庫，或支付款項，均不得計入進(jìn)項稅額申報抵扣。

　�。ǘ�）計算應納稅額時(shí)進(jìn)項稅額不足抵扣的處理

　　由于增值稅實(shí)行購進(jìn)扣稅法，有時(shí)企業(yè)當期購進(jìn)的貨物很多，在計算應納稅額時(shí)會(huì )出現當期銷(xiāo)項稅額小于當期進(jìn)項稅額不足抵扣的情況。根據稅法規定，當期進(jìn)項稅額不足抵扣的部分可以結轉下期繼續抵扣。

　�。ㄈ�）扣減發(fā)生期進(jìn)項稅額的規定

　　由于增值稅實(shí)行以當期銷(xiāo)項稅額抵扣當期進(jìn)項稅額的“購進(jìn)扣稅法”，當期購進(jìn)的貨物或應稅勞務(wù)如果事先并未確定將用于非生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)項目，其進(jìn)項稅額會(huì )在當期銷(xiāo)項稅額中予以抵扣。但已抵扣進(jìn)項稅額的購進(jìn)貨物或應稅勞務(wù)如果事后改變用途，發(fā)生《增值稅暫行條例》第＋條第（二）至（六）項所列情況的（即：用于非應稅項目、用于免稅項目、用于集體福利或者個(gè)人消費、購進(jìn)貨物發(fā)生非正常損失、在產(chǎn)品或產(chǎn)成品發(fā)生非正常損失），將如何處理呢？根據稅法規定，應將該項購進(jìn)貨物或應稅勞務(wù)的進(jìn)項稅額從當期發(fā)生的進(jìn)項稅額中扣減，無(wú)法準確確定該項進(jìn)項稅額的，按當期實(shí)際成本計算應扣減的進(jìn)項稅額。

　　這里需要注意的是，所稱(chēng)“從當期發(fā)生的進(jìn)項稅額中扣減”，是指已抵扣進(jìn)項稅額的購進(jìn)貨物或應稅勞務(wù)是在哪一個(gè)時(shí)期發(fā)生上述五種情況的，就從這個(gè)發(fā)生期內納稅人的進(jìn)項稅額中扣減，而無(wú)須追溯到這些購進(jìn)貨物或應稅勞務(wù)抵扣進(jìn)項稅額的那個(gè)時(shí)期。另外，對無(wú)法準確確定該項進(jìn)項稅額的，“按當期實(shí)際成本計算應扣減的進(jìn)項稅額”是指其扣減進(jìn)項稅額的計算依據不是按該貨物或應稅勞務(wù)的原進(jìn)價(jià)，而是按發(fā)生上述情況的當期該貨物或應稅勞務(wù)的實(shí)際成本，即進(jìn)價(jià)＋運費＋保險費＋其他有關(guān)費用，按征稅時(shí)該貨物或應稅勞務(wù)適用的稅率計算應扣減的進(jìn)項稅額。前述實(shí)際成本的計算公式，如果屬于進(jìn)口貨物是完全適用的；如果是國內購進(jìn)的貨物，主要包括進(jìn)價(jià)和運費兩大部分。

　�。ㄋ模╀N(xiāo)貨退回或折讓的稅務(wù)處理

　　納稅人在貨物購銷(xiāo)活動(dòng)中，因貨物質(zhì)量、規格等原因常會(huì )發(fā)生銷(xiāo)貨退回或銷(xiāo)售折讓的情況。由于銷(xiāo)貨退回或折讓不僅涉及銷(xiāo)貨價(jià)款或折讓價(jià)款的退回，還涉及增值稅的退回，這樣，銷(xiāo)貨方和購貨方應相應對當期的銷(xiāo)項稅額或進(jìn)項稅額進(jìn)行調整。為此，稅法規定，一般納稅人因銷(xiāo)貨退回或折讓而退還給購買(mǎi)方的增值稅額，應從發(fā)生銷(xiāo)貨退回或折讓當期的銷(xiāo)項稅額中扣減；因進(jìn)貨退出或折讓而收回的增值稅額，應從發(fā)生進(jìn)貨退出或折讓當期的進(jìn)項稅額中扣減（具體處理辦法詳見(jiàn)本章第＋一節八、開(kāi)具專(zhuān)用發(fā)票后發(fā)后發(fā)生退貨或銷(xiāo)售折讓的處理）。

　　目前，一些企業(yè)在發(fā)生進(jìn)貨退出或折讓并收回價(jià)款和增值稅額時(shí)，沒(méi)有相應減少當期進(jìn)項稅額，造成進(jìn)項稅額虛增、減少納稅的現象。這是稅法所不能允許的。對于納稅人進(jìn)貨退出或折讓而不扣減當期進(jìn)項稅額，造成不納稅或少納稅的，都將被認定為是偷稅行為，并按偷稅予以處罰。

　�。ㄎ澹�應納稅額計算實(shí)例

　　例1：：某生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人，適用增值稅稅率17%，2002年5月有關(guān)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)如下：

　�。�1）銷(xiāo)售甲產(chǎn)品給某大商場(chǎng)，開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，取得不含稅銷(xiāo)售額80萬(wàn)元；另外，開(kāi)具普通發(fā)票，取得銷(xiāo)售甲產(chǎn)品的送貨運輸費收入5.85萬(wàn)元。

　�。�2）銷(xiāo)售乙產(chǎn)品，開(kāi)具普通發(fā)票，取得含稅銷(xiāo)售額29.25萬(wàn)元。

　�。�3）將試制的一批應稅新產(chǎn)品用于本企業(yè)基建工程，成本價(jià)為20萬(wàn)元，成本利潤率為10%，該產(chǎn)品無(wú)同類(lèi)產(chǎn)品市場(chǎng)銷(xiāo)售價(jià)格。

　�。�4）銷(xiāo)售使用地過(guò)的進(jìn)口摩托車(chē)5輛，開(kāi)具普通發(fā)票，每輛取得含稅銷(xiāo)售額1.04萬(wàn)元；該摩托車(chē)原值每輛0.9萬(wàn)元。

　�。�5）購進(jìn)貨物取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，注明支付的貨款60萬(wàn)元，進(jìn)項稅額10.2萬(wàn)元，貨物驗收入庫；另外，支付購貨的運輸費用6萬(wàn)元，取得運輸公司開(kāi)具的普通發(fā)票。

　�。�6）向農業(yè)生產(chǎn)者購進(jìn)免稅農產(chǎn)品一批，支付收購價(jià)30萬(wàn)元，支付給運輸單位的運費5萬(wàn)元，取得相關(guān)的合法票據，農產(chǎn)品驗收入庫。本月下旬將購進(jìn)的農產(chǎn)品的20％用于本企業(yè)職工福利。

　　計算該企業(yè)2002年5月應繳納的增值稅稅額。

　�。�1）銷(xiāo)售甲產(chǎn)品的銷(xiāo)項稅額：

　　80×17％

【增值稅一般納稅人應納稅額的計算】相關(guān)文章：

增值稅銷(xiāo)項、進(jìn)項稅額計算的特殊規定03-20

增值稅進(jìn)項稅額轉出與視同銷(xiāo)售行為的核算03-21

淺析選擇一般納稅人和小規模納稅人身份的稅收籌劃03-24

般納稅人增值稅會(huì )計處理探析03-21

增值稅進(jìn)項稅額轉出與視同銷(xiāo)售行為會(huì )計處理的區別03-21

淺析高校后勤經(jīng)濟活動(dòng)中增值稅納稅人身份與稅負03-25

茶葉生產(chǎn)企業(yè)有關(guān)增值稅計算的納稅分析12-09

計算機審計一般原理及應用03-22

增值稅簡(jiǎn)介03-23