增值稅進(jìn)項稅額轉出與視同銷(xiāo)售行為會(huì )計處理的區別

【摘要】 由于增值稅進(jìn)項稅額轉出與視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)較難區分以及會(huì )計核算上收入確認的條件與增值稅法上的銷(xiāo)售規定存在著(zhù)差異，筆者認為，在處理此類(lèi)業(yè)務(wù)時(shí)，應根據業(yè)務(wù)的不同特點(diǎn)及增值稅法設計原理規定，分別進(jìn)行會(huì )計處理。
　　【關(guān)鍵詞】 增值稅； 視同銷(xiāo)售； 會(huì )計處理
　　
　　一、增值稅進(jìn)項稅額轉出的會(huì )計處理
　　
　�。ㄒ唬┢髽I(yè)從外部購進(jìn)的貨物改變用途，用于非應稅項目
　　如：用于職工福利、用于在建工程、用于固定資產(chǎn)的改建、擴建、改良支出等，應將已經(jīng)抵扣的進(jìn)項稅額轉出，將其金額計入非應稅項目——所服務(wù)對象的成本或費用之中，如果不將這部分進(jìn)項稅額轉出，就會(huì )導致增值稅抵扣環(huán)節的中斷，企業(yè)將少繳這部分增值稅。會(huì )計處理如下：
　　 借：應付職工薪酬
　　在建工程—XX工程
　　長(cháng)期待攤費用
　　貸：原材料、周轉材料等相關(guān)存貨賬戶(hù)
　　 應交稅費—應交增值稅（進(jìn)項稅額轉出）
　�。ǘ�）企業(yè)從外部購進(jìn)的貨物被領(lǐng)用，用于應稅項目，但最終其價(jià)值未被確認
　　如企業(yè)的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品發(fā)生毀損、被盜、非常損失等，由于這部分存貨將永久退出企業(yè)正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程，不會(huì )產(chǎn)生相應的銷(xiāo)項稅額，導致增值稅抵扣環(huán)節的中斷，因此其進(jìn)項稅額不能抵扣，應將產(chǎn)品生產(chǎn)中耗費的外購貨物的進(jìn)項稅額轉出，計入“待處理財產(chǎn)損溢”賬戶(hù)。會(huì )計處理如下：
　　借：待處理財產(chǎn)損溢
　　借：其它應收款——XXX
　　貸：生產(chǎn)成本—XX產(chǎn)品
　　庫存商品—XX產(chǎn)品
　　應交稅費—應交增值稅（進(jìn)項稅額轉出）
　　
　　二、外購貨物視同銷(xiāo)售業(yè)務(wù)增值稅的會(huì )計處理
　　
　�。ㄒ唬┩赓徹浳镌谄髽I(yè)內部未用于應稅項目、改變實(shí)物形態(tài)，但貨物出了本企業(yè)，其價(jià)值應重新確認，稅法上規定應視同銷(xiāo)售行為
　　按計稅價(jià)格計算銷(xiāo)項稅額，如：1.將外購貨物用于對外投資；2.用于對外捐贈等業(yè)務(wù)。會(huì )計處理如下：
　　借：長(cháng)期股權投資—其他股權投資
　　 營(yíng)業(yè)外支出—捐贈支出
　　貸：原材料、周轉材料等相關(guān)存貨賬戶(hù)
　　 應交稅費—應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）
　�。ǘ�）外購貨物在企業(yè)內部被領(lǐng)用，改變實(shí)物形態(tài)，形成新的另一種貨物，并將新的貨物用于企業(yè)內部有關(guān)項目
　　如1.將自產(chǎn)的貨物、勞務(wù)用于在建工程；2.用于管理部門(mén)；3.用于非生產(chǎn)性機構；4.用于改建、擴建、修繕裝飾固定資產(chǎn)；5.用于修理固定資產(chǎn)改良支出等，由于價(jià)值已被企業(yè)確認，增值已經(jīng)實(shí)現，稅法上規定應視同銷(xiāo)售行為。按計稅價(jià)格計算銷(xiāo)項稅額，會(huì )計處理如下：
　　借：在建工程—XX工程
　　管理費用—XX費用項目
　　長(cháng)期待攤費用
　　貸：庫存商品—XX產(chǎn)品
　　 應交稅費—應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）
　�。ㄈ�）外購貨物在企業(yè)內部被領(lǐng)用，改變實(shí)物形態(tài)，形成新的另一種貨物，并將新的貨物用于企業(yè)外部有關(guān)項目，出了本企業(yè)
　　如：1.將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于職工福利；2.廣告；3.樣品；4.捐贈；5.對外投資；6.分配給股東等行為。由于其價(jià)值增值已經(jīng)實(shí)現，應視同銷(xiāo)售，會(huì )計上應作為收入確認處理，同時(shí)結轉成本，會(huì )計處理如下：
　　借：應付職工薪酬
　　 銷(xiāo)售費用
　　 營(yíng)業(yè)外支出—捐贈支出
　　 長(cháng)期股權投資—其他股權投資
　　 應付股利或應付利潤
　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入
　　應交稅費—應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）
　　 同時(shí)
　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本
　　 貸：庫存商品 　　三、自產(chǎn)、委托加工的貨物特殊業(yè)務(wù)的處理
　　
　　第一，自產(chǎn)、委托加工的貨物出了本企業(yè)或在統一會(huì )計核算的單位內部將貨物從一個(gè)機構轉移至不在同一縣（市）的另一機構的情況下，按照增值稅法的規定，只要是新增了流轉環(huán)節，無(wú)論會(huì )計上是否作收入確認，均應視同銷(xiāo)售。按計稅價(jià)格計算銷(xiāo)項稅額，會(huì )計處理如下：
　　借：庫存商品—XX機構（XX商品）
　　貸：庫存商品—（XX商品）
　　貸：應交稅費—應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）
　　第二，發(fā)出用于銷(xiāo)售的商品，如果不符合收入確認條件，會(huì )計上不作為收入處理，通過(guò)“發(fā)出商品”科目核算，但符合稅法規定的增值稅納稅義務(wù)時(shí)，應當視同銷(xiāo)售。會(huì )計處理如下：
　　 借：發(fā)出商品
　　貸：庫存商品
　　 借：應收賬款—應收增值稅款
　　 貸：應交稅費—應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）
　　第三，采用視同買(mǎi)斷方式委托代銷(xiāo)商品，如果委托方和受托方之間的協(xié)議明確標明，受托方在取得代銷(xiāo)商品后，無(wú)論是否能夠賣(mài)出，是否獲利，均與委托方無(wú)關(guān)，那么委托方和受托方之間的代銷(xiāo)商品交易，與正常的商品銷(xiāo)售沒(méi)有實(shí)質(zhì)區別，在符合銷(xiāo)售商品收入確認條件時(shí)，委托方應作商品銷(xiāo)售收入的賬務(wù)處理；如果委托方和受托方之間的協(xié)議明確標明，將來(lái)受托方產(chǎn)品出現虧損時(shí)可以要求委托方補償，那么委托方在交付商品時(shí)不確認收入，等收到受托方代銷(xiāo)清單時(shí)，再確認銷(xiāo)售收入。會(huì )計處理如下：
　　 委托方向受托方交付商品時(shí)：
　　借：發(fā)出商品
　　貸：庫存商品
　　委托方收到受托方代銷(xiāo)清單時(shí)：
　　借：應收賬款—受托方
　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入
　　應交稅費—應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）
　　第四，采用收取手續費方式委托代銷(xiāo)商品，因商品所有權上的主要風(fēng)險和報酬并未轉移給受托方，因此委托方在交付商品時(shí)不確認收入，等收到受托方代銷(xiāo)清單時(shí)，再確認銷(xiāo)售收入。會(huì )計處理如下：
　　委托方向受托方交付商品時(shí)：
　　借：發(fā)出商品
　　貸：庫存商品
　　委托方收到受托方代銷(xiāo)清單時(shí)：
　　 借：應收賬款—受托方
　　 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入
　　應交稅費—應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）
　　第五，發(fā)出委托代銷(xiāo)的貨物如果時(shí)間達到180天，即使未收到受托方的代銷(xiāo)清單，按稅法有關(guān)規定，應視同銷(xiāo)售，按計稅價(jià)格計算交納增值稅銷(xiāo)項稅額。會(huì )計處理如下：
　　借：應收賬款—應收增值稅款
　　 貸：應交稅費—應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）
　　第六，售后回購銷(xiāo)售商品，在大多數情況下，售后回購屬于融資交易，企業(yè)不應確認商品銷(xiāo)售收入，收到的款項應確認為負債，但按稅法規定應視同銷(xiāo)售。按計稅價(jià)格計算銷(xiāo)項稅額，會(huì )計處理如下：
　　發(fā)出商品時(shí)：
　　 借：銀行存款
　　 貸：庫存商品
　　應交稅費—應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）
　　 其他應付款
　　第七，售后租回銷(xiāo)售商品，在大多數情況下，售后租回也屬于融資交易，企業(yè)不應確認商品銷(xiāo)售收入，收到的款項應確認為負債，但按稅法規定應視同銷(xiāo)售。按計稅價(jià)格計算銷(xiāo)項稅額，會(huì )計處理同上。
　　第八，附有銷(xiāo)售退回條件的商品銷(xiāo)售，在這種銷(xiāo)售方式下，如果企業(yè)根據以往的經(jīng)驗能夠合理估計退貨可能性并確認與退貨相關(guān)負債的，那么應在發(fā)出商品時(shí)確認收入；如果不能合理估計退貨可能性的，那么應在售出商品退貨期滿(mǎn)時(shí)確認收入，但在發(fā)出商品時(shí)按稅法規定應視同銷(xiāo)售。按計稅價(jià)格計算銷(xiāo)項稅額，會(huì )計處理如下：
　　借：發(fā)出商品
　　 貸：庫存商品
　　借：應收賬款—應收增值稅款
　　 貸：應交稅費—應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）
　　第九，非貨幣性資產(chǎn)交換換出資產(chǎn)為存貨的，應當作為銷(xiāo)售處理，在不涉及補價(jià)情況下，按其公允價(jià)值確認收入，同時(shí)結轉相關(guān)成本，會(huì )計處理如下：
　　 借：固定資產(chǎn)（換入資產(chǎn)）
　　 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入
　　 應交稅費—應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）
　　同時(shí)
　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本
　　 貸：庫存商品 （換出資產(chǎn)）
　　第十，債務(wù)重組中以商品產(chǎn)品抵償債務(wù)的，應視同銷(xiāo)售進(jìn)行賬務(wù)處理，企業(yè)可以將該項業(yè)務(wù)分為兩部分：一是將商品產(chǎn)品出售給債權人，取得貨款，商品產(chǎn)品出售業(yè)務(wù)與正常的銷(xiāo)售業(yè)務(wù)處理相同，其發(fā)生的損益計入當期損益；二是以取得的貨幣清償債務(wù)，只不過(guò)在該項業(yè)務(wù)中并沒(méi)有實(shí)際的貨幣資金流入與流出。因此債務(wù)重組中債務(wù)方的最終損益來(lái)自?xún)刹糠郑赫�常的商品銷(xiāo)售業(yè)務(wù)產(chǎn)生的損益和債務(wù)重組利得。債務(wù)方的會(huì )計處理如下：
　　借：應付賬款
　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入
　　應交稅費—應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）
　　營(yíng)業(yè)外收入—債務(wù)重組利得
　　同時(shí)
　　 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本
　　貸：庫存商品●
　　
　　【參考文獻】
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　�。�2］ 財政部.中級會(huì )計實(shí)務(wù).經(jīng)濟科學(xué)出版社，2007.
　�。�3］ 姚云霞，聶鵬昭.增值稅進(jìn)項稅額轉出與視同銷(xiāo)售行為的確認與會(huì )計處理.稅務(wù)會(huì )計，2006，（11）.
　�。�4］ 國務(wù)院.中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例.中國新聞網(wǎng)，2007-12-12.

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