關(guān)于增值稅“視同銷(xiāo)售”和“不予抵扣”情形的會(huì )計處理探討

【摘 要】 企業(yè)可以將自產(chǎn)產(chǎn)品、外購產(chǎn)品等用于非應稅項目、免稅項目、投資、分給股東等，根據稅法的規定，可作為“視同銷(xiāo)售”或“不予抵扣”處理，但會(huì )計上，可能作為銷(xiāo)售處理，也可能按成本轉賬。本文從稅法和會(huì )計兩方面分析、探討對“視同銷(xiāo)售”或“不予抵扣”不同情形的會(huì )計處理。
　　【關(guān)鍵詞】 增值稅； 視同銷(xiāo)售； 不予抵扣； 會(huì )計處理
　　
　　《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細則》第四條列舉了八種“視同銷(xiāo)售”情形：一是將貨物交于他人代銷(xiāo)；二是銷(xiāo)售代銷(xiāo)貨物；三是設有兩個(gè)以上機構并實(shí)行統一核算的納稅人，將貨物從一個(gè)機構移送其他機構用于銷(xiāo)售，但相關(guān)機構在同一縣（市）的除外；四是將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于非應稅項目；五是將自產(chǎn)、委托加工或購買(mǎi)的貨物作為投資，提供給其他單位或個(gè)體經(jīng)營(yíng)者；六是將自產(chǎn)、委托加工或購買(mǎi)的貨物分配給股東或投資者；七是將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個(gè)人消費；八是將自產(chǎn)、委托加工或購買(mǎi)的貨物無(wú)償贈予他人。
　　《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十條列舉了不予抵扣的六種情形：一是購進(jìn)固定資產(chǎn)；二是用于非應稅項目的購進(jìn)貨物或應稅勞務(wù)；三是用于免稅項目的購進(jìn)貨物或應稅勞務(wù)；四是用于集體福利或者個(gè)人消費的購進(jìn)貨物或應稅勞務(wù)；五是非正常損失的購進(jìn)貨物；六是非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物或應稅勞務(wù)。
　　
　　一、增值稅“視同銷(xiāo)售”和“不予抵扣”的情形分析
　　
　　增值稅是指對從事銷(xiāo)售貨物或者加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人取得的增值額為計稅依據征收的一種流轉稅，這里的“增值額”是指納稅人在生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)或者勞務(wù)服務(wù)中創(chuàng )造的新增價(jià)值。另外，增值稅是流轉稅的一種，流轉稅是以商品生產(chǎn)、商品流通和勞務(wù)服務(wù)的流轉額為征收對象的一類(lèi)稅收，以商品流轉額或非商品流轉額為計稅依據。
　　以自產(chǎn)、購買(mǎi)的產(chǎn)品為例對增值稅“視同銷(xiāo)售”和“不予抵扣”的情形進(jìn)行分析：
　　以自產(chǎn)產(chǎn)品用于企業(yè)非應稅項目、集體福利和個(gè)人消費，自產(chǎn)產(chǎn)品在本企業(yè)消耗掉了，沒(méi)有流轉到另外企業(yè)，雖然終止流轉，但是自產(chǎn)產(chǎn)品存在創(chuàng )造的新增價(jià)值，依據稅法的規定，對新增價(jià)值征稅。
　　以自產(chǎn)產(chǎn)品用于投資、分配給股東或無(wú)償贈予他人，不僅自產(chǎn)產(chǎn)品存在創(chuàng )造的新增價(jià)值，而且自產(chǎn)產(chǎn)品流出本企業(yè)，流轉到其他企業(yè)或個(gè)人，存在流轉額，依據稅法規定，計征增值稅。以購買(mǎi)的商品用于投資、分配給股東或無(wú)償贈予他人，購買(mǎi)商品本身不存在新增價(jià)值，但流出本企業(yè)，流轉到其他企業(yè)或個(gè)人，存在流轉額，依據稅法規定，仍然計征增值稅。
　　以購買(mǎi)的商品用于非應稅項目、免稅項目或集體福利或個(gè)人消費，購買(mǎi)商品本身不存在新增價(jià)值，同時(shí)也沒(méi)有流出本企業(yè)，沒(méi)有留轉到其他企業(yè)或個(gè)人，不存在流轉額，依據稅法規定，不征增值稅。如表1。
　　從上面以自產(chǎn)、購買(mǎi)的產(chǎn)品為例對增值稅“不予抵扣”和“視同銷(xiāo)售”的情形分析中可以看出：自產(chǎn)產(chǎn)品、購買(mǎi)商品只要存在增值額或者流轉額，或者兩種金額都存在，那么根據稅法規定，就應征收增值稅。
　　
　　
　　二、增值稅“視同銷(xiāo)售”和“不予抵扣”情形的會(huì )計處理
　　
　　在會(huì )計處理上，“視同銷(xiāo)售”和“不予抵扣”均需繳納增值稅。對于“視同銷(xiāo)售”項目，應交的增值稅計入“應交稅費——應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）”。對于“不予抵扣”項目，購進(jìn)時(shí)能夠分清，應直接將進(jìn)項稅額計入成本，否則可以先計入“應交稅費——應交增值稅（進(jìn)項稅額）”，待明確不予抵扣后再將進(jìn)項稅額計入“應交稅費——應交增值稅（進(jìn)項稅額轉出）”。 　　不同情形的賬務(wù)處理（部分）如下：
　�。ㄒ唬┮宰援a(chǎn)產(chǎn)品用于非應稅項目時(shí)
　　借：在建工程×××
　　 貸：庫存商品 ×××（成本）
　　 應交稅費——應交增值稅（銷(xiāo)項稅額） ×××
　�。ǘ�）以外購的生產(chǎn)用原材料用于非應稅項目時(shí)
　　借：在建工程×××
　　 貸：原材料 ×××（成本）
　　 應交稅費——應交增值稅（進(jìn)項稅額轉出） ×××
　�。ㄈ�）以自產(chǎn)產(chǎn)品用于集體福利或個(gè)人消費時(shí)
　　企業(yè)決定以自產(chǎn)產(chǎn)品發(fā)放非貨幣性福利時(shí)，
　　借：生產(chǎn)成本 ×××
　　管理費用等×××
　　 貸：應付職工薪酬——非貨幣性福利×××
　　借：應付職工薪酬——非貨幣性福利×××
　　 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 ×××（售價(jià)）
　　 應交稅費——應交增值稅（銷(xiāo)項稅額） ×××
　　企業(yè)實(shí)際發(fā)放自產(chǎn)產(chǎn)品時(shí)，
　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本×××
　　 貸：庫存商品 ×××（成本）
　�。ㄋ模┮酝赓徤唐酚糜诩�體福利或個(gè)人消費時(shí)
　　企業(yè)決定以外購商品發(fā)放非貨幣性福利時(shí)，
　　借：生產(chǎn)成本 ×××
　　管理費用等 ×××
　　 貸：應付職工薪酬——非貨幣性福利×××（售價(jià)＋增值稅進(jìn)項稅額）
　　
　　企業(yè)購買(mǎi)商品時(shí)，
　　借：應付職工薪酬——非貨幣性福利 ×××
　　 貸：銀行存款 ×××（售價(jià)＋增值稅進(jìn)項稅額）
　�。ㄎ澹┮宰援a(chǎn)產(chǎn)品用于投資時(shí)
　　借：長(cháng)期股權投資×××
　　 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入×××（售價(jià)或公允價(jià)值）
　　 應交稅費——應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）×××
　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本×××
　　 貸：庫存商品 ×××（成本）
　�。�六）以外購商品用于投資時(shí)
　　借：長(cháng)期股權投資 ×××
　　 貸：原材料等 ×××（成本）
　　應交稅費——應交增值稅（銷(xiāo)項稅額） ×××
　　從以上不同情形的賬務(wù)處理（部分）中可以看出：自產(chǎn)產(chǎn)品用于本企業(yè)非應稅項目，即沒(méi)有流轉出本企業(yè)，在會(huì )計上按成本轉賬；自產(chǎn)產(chǎn)品用于本企業(yè)以外其它交易如投資轉出等，即流轉出本企業(yè)，在會(huì )計上做銷(xiāo)售處理。購買(mǎi)的產(chǎn)品用于投資、集體福利或個(gè)人消費等，無(wú)論是否流出本企業(yè)，在會(huì )計上均按成本轉賬。如表2所示�！�
　　
　　【參考文獻】
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　　[2] 財政部制定.企業(yè)會(huì )計準則應用指南[M].經(jīng)濟科學(xué)出版社，2006．
　　[3] 財政部會(huì )計司編寫(xiě)組.企業(yè)會(huì )計準則講解2006[M].人民出版社，2007．
　　[4] 財政部會(huì )計資格評價(jià)中心/編．全國會(huì )計專(zhuān)業(yè)技術(shù)資格考試輔導教材——中級會(huì )計實(shí)務(wù)[M].經(jīng)濟科學(xué)出版社，2007．
　　[5] 財政部會(huì )計資格評價(jià)中心/編.全國會(huì )計專(zhuān)業(yè)技術(shù)資格考試輔導教材——初級會(huì )計實(shí)務(wù)[M]．經(jīng)濟科學(xué)出版社，2007．
　　[6] 中國注冊會(huì )計師協(xié)會(huì )/編.注冊會(huì )計師全國統一考試輔導教材——會(huì )計[M].中國財政經(jīng)濟出版社，2007．

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