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論企業(yè)成本計算方法的改革
摘 要:在保留傳統成本計算方法-全部成本法的基礎上,設法克服傳統成本計算方法的缺陷,吸收變動(dòng)成本法的優(yōu)點(diǎn),使企業(yè)的成本既能反映企業(yè)的生產(chǎn)實(shí)績(jì),又能為企業(yè)的經(jīng)營(yíng)決策提供依據。
關(guān)鍵詞:成本會(huì )計;計算;變動(dòng)成本;改革
全部成本的計算和變動(dòng)成本的計算,是西方管理會(huì )計中兩種不同的成本計算方法。我國經(jīng)濟體制改革的進(jìn)一步深化,對財會(huì )工作提出了新的要求,財會(huì )工作必須進(jìn)行改革,以適應搞活經(jīng)濟,增強企業(yè)活力,提高經(jīng)濟效益的需要。我們知道,傳統的成本核算方法能提供產(chǎn)品的實(shí)際成本資料,這些資料既是企業(yè)進(jìn)行價(jià)值補償的尺度,也是制訂價(jià)格的依據。但傳統的成本核算也存在嚴重的不足,對傳統的成本核算方法進(jìn)行改革已是勢在必行。
一、兩種成本計算的實(shí)質(zhì)及其理論根據
成本在按其習性劃分為固定成本和變動(dòng)成本后,傳統的成本計算方法就不能滿(mǎn)足企業(yè)內部的決策需要了。因此,為了使會(huì )計工作提供更廣泛、更明確的經(jīng)濟信息,滿(mǎn)足企業(yè)內部計劃管理、成本控制和經(jīng)營(yíng)決策的需要,就產(chǎn)生了與傳統的成本計算方法即全部成本法相對應的另外一種計算產(chǎn)品成本的方法,即變動(dòng)成本法。
變動(dòng)成本法又稱(chēng)為直接成本法。它是根據成本習性劃分成本為變動(dòng)成本和固定成本,然后把一定期間發(fā)生的直接材料、直接人工和變動(dòng)制造費用等全部變動(dòng)生產(chǎn)成本計入產(chǎn)品成本的方法。這種方法沒(méi)有把固定制造費用列入產(chǎn)品成本,而是把它和生產(chǎn)成本一起作為期間成本處理,在當期的損益表中作為銷(xiāo)售收入的一個(gè)扣減項目。
全部成本法又稱(chēng)為吸收成本法。顧名思義就是把一定期間發(fā)生的全部制造成本,包括固定成本和變動(dòng)成本都吸收到產(chǎn)品成本中去。在全部成本下,所有的生產(chǎn)成本都作為產(chǎn)品成本,而不將固定制造費用作為期間成本處理,因此,單位產(chǎn)品成本包括直接材料、直接人工、變動(dòng)制造費用和分攤到單位產(chǎn)品上的固定制造費用。傳統的損益表就是按吸收成本法編制的。
舉一簡(jiǎn)例來(lái)說(shuō)明在兩種成本計算方法下所產(chǎn)生的單位成本。
設某公司只生產(chǎn)一種產(chǎn)品,有關(guān)資料如下:
全年生產(chǎn)產(chǎn)品3000件,每件直接材料$4,直接人工$3,變動(dòng)制造費用$1,固定制造費用全共$15000。
如果該公司采用全部成本法計算產(chǎn)品成本每件就要吸收固定制造費用$5,那么產(chǎn)品的單位成本就為$13;如果采用變動(dòng)成本法計算,則每件均按$8計價(jià),固定制造費用全部作為期間成本,在損益表上作為銷(xiāo)售收入的抵減項目被沖銷(xiāo),而不計入存貨轉入下期。
根據上例我們知道變動(dòng)成本計算法的基本特點(diǎn)就是對于單位產(chǎn)品成本與存貨成本的確定只考慮變動(dòng)成本;而全部成本計算法則將變動(dòng)成本和固定成本都歸納到產(chǎn)品成本和存貨成本中去。因此,根據這兩種方法編制收益表而確定的存貨成本與利潤數額肯定是不相同的。舉一例說(shuō)明:
設:某公司生產(chǎn)某種產(chǎn)品,2009年有下列資料:
年初存貨:0;生產(chǎn)數量:5000件;售出數量:4000件;單位售價(jià):$10
制造成本:變動(dòng)制造成本(@$5000件),$20000
固定制造成本(全年合計)$10000
銷(xiāo)售和行政費用:
變動(dòng)部分(@$1,4000件)$4000
固定部分(全年合計)$2000
根據以上資料編制某公司損益表
比較兩種不同成本計算方法編制的損益表可以看出:用全部成本法計算出的凈利要比用變動(dòng)成本法計算出的凈利多$2000,這是因為在變動(dòng)成本法下,固定制造費用$10000沒(méi)有被計算在產(chǎn)品生產(chǎn)成本內,而是和銷(xiāo)售行政管理費用一起作為期間成本在當期損益表中攤銷(xiāo)了。而在全部成本法下,這種$10000的固定制造費用計入了本期產(chǎn)品生產(chǎn)成本。由于有期末存貨存在,因此只有$8000作為當期的銷(xiāo)售成本在銷(xiāo)售收入中扣除了,剩下的$2000固定制造費用則遞延在存貨中,成為下期的費用。存貨的增加,使銷(xiāo)售成本減少,從而增加了凈利$2000。因此,全部成本計算的凈利比變動(dòng)成本增加了$2000,實(shí)際上就是因為全部成本法比變動(dòng)成本法計算的期末存貨價(jià)值要多$2000造成的。換言之,亦就是變動(dòng)成本法把固定費用全部由當期負擔。
以上我們只是在一個(gè)會(huì )計期間里比較了兩種計算方法的不同,為了較全面地說(shuō)明兩種方法對損益表的影響,我們再從一個(gè)較長(cháng)時(shí)期來(lái)觀(guān)察存貨和凈利的變化:
假設某公司連續三年的生產(chǎn)和銷(xiāo)售情況如下:
為了便于觀(guān)察和分析,假定三年的售價(jià)和成本結構保持不變。
單位售價(jià):$12,單位變動(dòng)制造成本$15,固定制造費用成本(全年合計)$24000,固定銷(xiāo)售和行政費用$25000。
先計算兩種方法下各年的單位生產(chǎn)成本。因為每年的生產(chǎn)量相同,所以各年的單位生產(chǎn)成本也相同。(見(jiàn)表四)
通過(guò)兩種方法編制的各年損益表如下:
以上通過(guò)用兩種成本計算方法編制的損益表我們可以看出:
1、當生產(chǎn)量等于銷(xiāo)售量時(shí),不論用全部成本法還是用變動(dòng)成本法,計算出的凈收益都是相等的。
2、當生產(chǎn)量大于銷(xiāo)售量時(shí),全部成本法計算的凈收益大于變動(dòng)成本法計算的凈收益。
3、當生產(chǎn)量小于銷(xiāo)售量時(shí),全部成本法計算下的凈收益小于變動(dòng)成本法計算下的凈收益。
因此我們可以得出結論:在一個(gè)企業(yè)中,每一個(gè)會(huì )計期間(一個(gè)月或一個(gè)季度)的產(chǎn)量和銷(xiāo)量可能不相等,但從若干個(gè)會(huì )計期間的總和來(lái)看,由于企業(yè)必須求得產(chǎn)銷(xiāo)平衡,其產(chǎn)量和銷(xiāo)量必然相等或接近。這就為全部成本計算與變動(dòng)成本計算能夠在一個(gè)企業(yè)中相互結合運用奠定了基礎。
二、兩種成本的計算提供的資料在企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中各自發(fā)揮著(zhù)不同的作用
隨著(zhù)社會(huì )生產(chǎn)和經(jīng)濟的迅速發(fā)展,市場(chǎng)情況不斷變化,現代成本計算的職能也日益發(fā)展,除了需要向國家、企業(yè)外部投資人、債權人提供有助于進(jìn)行存貨估價(jià)、損益計算和制定價(jià)格的成本資料外,還要向企業(yè)內部各級管理人員提供有助于他們對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行預測、決策和控制的各種成本資料。全部成本計算和變動(dòng)成本法計算所提供的成本資料分別在企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中起著(zhù)不同的作用。
(一)全部成本的計算在企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中的作用
全部成本計算是現行工業(yè)企業(yè)會(huì )計制度規定的成本計算方法,它具有約束性,而且國家財政和稅務(wù)部門(mén),還從法令和條例等方面加以肯定。因此,我國工業(yè)企業(yè),都必須采用全部成本計算確定成本和損益以及企業(yè)的資金狀況,并據以對外提供企業(yè)的成本損益、應交稅金等資料。在西方國家也是如此,他們是通過(guò)制定
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