公司治理文化成本的會(huì )計學(xué)分析

摘　要：公司治理文化作為資源而非要素參與公司，因而公司治理文化具有成本特性，所以運用學(xué)對其成本進(jìn)行具有可行性。但由于公司治理文化成本具有其特殊性，并有合理化的內涵，因此，應通過(guò)公司治理文化成本調控主體，運用多種有效的途徑對調控對象實(shí)施調控。公司治理文化成本會(huì )計學(xué)分析具有重要的現實(shí)意義。 　　一、公司治理文化成本的會(huì )計學(xué)分析的可行性　　所謂公司治理文化，是指公司股東、股東大會(huì )、董事會(huì )、監事會(huì )以及經(jīng)理等公司治理機關(guān)在運作過(guò)程中逐步形成的有關(guān)公司治理的理念、目標、、道德倫理、行為規范、制度安排等及其治理實(shí)踐。公司治理文化的會(huì )計核算是指利用會(huì )計核算體系，對公司治理文化建設發(fā)展過(guò)程中發(fā)生的消耗進(jìn)行計量、記錄并報告，采用相應的出成本對象的總成本和單步驟成本。核算的基本目的是反映在建立、發(fā)展公司治理文化過(guò)程中發(fā)生的耗費，為成本控制提供所需要的基本資料。對公司治理文化的成本進(jìn)行會(huì )計學(xué)分析的可行性，主要源于以下三方面的原因：　�。�1）公司治理文化可以作為企業(yè)資產(chǎn)。衡量公司治理文化能否作為資產(chǎn)核算也可用三個(gè)標準：1）公司治理文化能夠為企業(yè)未來(lái)服務(wù)。能夠直接或間接地為企業(yè)服務(wù)是指單獨的或與其他資產(chǎn)結合在一起時(shí)，具有直接或間接地為未來(lái)現金流入做出貢獻的能力。2）公司治理文化是企業(yè)所有并能為企業(yè)所控制。公司治理文化是企業(yè)自身特有的，一個(gè)企業(yè)的文化只能符合本企業(yè)的具體特征，無(wú)法轉讓?zhuān)�更無(wú)法用來(lái)交易和受其他企業(yè)所控制。一旦脫離了這個(gè)企業(yè)的企業(yè)基礎，公司治理文化就會(huì )自動(dòng)消亡，因此，企業(yè)對自己的公司治理文化有自主與控制權。3）公司治理文化的要素是可以計量的。公司治理文化在其取得、開(kāi)發(fā)、維持過(guò)程中都要發(fā)生相應的成本，而公司治理文化也可以給企業(yè)帶來(lái)相當的收益，這些都是可以量化的。公司治理文化的可計量性主要體現在其成本的可計量性以及價(jià)值的可計量性上�！　∮纱丝梢�(jiàn)，公司治理文化是企業(yè)的一項資產(chǎn)，并且是企業(yè)的一項特殊資產(chǎn)。會(huì )計信息系統應該把公司治理文化作為企業(yè)的一項資產(chǎn)來(lái)反映，同時(shí)也要運用會(huì )計學(xué)來(lái)對其進(jìn)行分析�！　。�2）會(huì )計應當參與公司治理文化建設。對公司治理文化進(jìn)行會(huì )計學(xué)的分析，便是要求通過(guò)核算、控制、管理，使會(huì )計能參與到公司治理文化中來(lái)。公司治理文化既是一種精神產(chǎn)物，也是一項物質(zhì)資產(chǎn)。它的目的是將一項資產(chǎn)以“文化狀態(tài)”形式存在于企業(yè)之中，爭取使公司治理文化建設的資源運用獲取最大效益�！　。�3）具有合適的會(huì )計方法可供選用。既然企業(yè)把公司治理文化作為自己企業(yè)的一個(gè)目標，我們就可以近似地把它看成一種無(wú)形的資產(chǎn)“項目”，在建設和發(fā)展過(guò)程中采用相應的核算和控制方法對其進(jìn)行成本管理、收入利潤核算。運用的成本管理，為企業(yè)決策提供相應的數據資料，并通過(guò)收益來(lái)評估公司治理文化的科學(xué)性。　　二、公司治理文化的成本特性及合理化內涵　　先進(jìn)的公司治理文化是公司治理發(fā)展的重要資源，公司治理的各個(gè)方面都程度不同地存有文化的烙印。然而與要素不同，文化在經(jīng)濟發(fā)展中是作為資源而不是作為要素活動(dòng)的，健康文化的損耗與磨蝕雖不可避免，但隨著(zhù)經(jīng)濟發(fā)展，文化更多的是從中獲得自身發(fā)展的條件并形成新的形態(tài)。同時(shí)，構成成本的文化同其他成本一樣，公司治理文化成本具有一般成本會(huì )計的幾個(gè)基本特征，即消耗性、補償性、目的性、綜合性、代償性。其特點(diǎn)有：1）成本發(fā)生的持續性與長(cháng)久性。公司治理文化的建設是以不斷地自我否定的形式向前發(fā)展，它會(huì )隨著(zhù)企業(yè)的成長(cháng)而成長(cháng)，不斷自我更新、補充完善，那么它的成本發(fā)生也是貫穿企業(yè)成長(cháng)過(guò)程；2）成本補償的間接性。由于公司治理文化自身的特征，公司治理文化的成本補償首先是對企業(yè)精神狀態(tài)的，然后企業(yè)的精神狀態(tài)影響企業(yè)的生產(chǎn)運營(yíng)，從而體現其成本的價(jià)值；3）成本發(fā)生的目的性，一般成本發(fā)生的目的是獲取相應的商品或勞務(wù)，公司治理文化成本的發(fā)生則是為了公司治理文化這個(gè)“精神狀態(tài)”�！　〕杀緦儆诖鷥r(jià)范疇，是對代價(jià)中“有所償”部分的界定。根據界對成本概念的一般界定，可將文化成本定義為：經(jīng)濟主體為了創(chuàng )造一定的價(jià)值而在經(jīng)濟活動(dòng)中必然要做出的文化投入或付出。文化成本的合理化標準可以歸納為：1）經(jīng)濟發(fā)展標準；2）發(fā)展標準；3）文化結構與質(zhì)量標準；4）文化成本分擔標準�！　」�司治理文化的會(huì )計學(xué)分析對象界定為企業(yè)直接主動(dòng)為公司治理文化發(fā)生的成本。之所以定義為“直接”“主動(dòng)”，是由于成本發(fā)生的目的性特征所決定的。在企業(yè)發(fā)展過(guò)程中，難免會(huì )出現一些有損于公司治理形象的決策行為，對這些行為的彌補不能單獨算是公司治理文化成本發(fā)生步驟———雖然這樣是有利于公司治理文化的建設，而應當看作是與以前失誤同為一個(gè)整體的成本步驟。公司治理的每一個(gè)舉動(dòng)都可能會(huì )對公司治理文化產(chǎn)生影響，公司治理文化本來(lái)就是貫穿于整個(gè)企業(yè)空間、范圍之內的。公司治理的各項活動(dòng)都是彼此關(guān)聯(lián)的，全部記入會(huì )使企業(yè)會(huì )計工作中出現大量重復核算，導致工作累贅，因此應根據其目的性來(lái)劃分歸屬公司治理文化成本。從創(chuàng )立途徑上看，公司治理文化創(chuàng )立的過(guò)程有兩種：一種是內在途徑，通過(guò)公司治理結構中的內部各種活動(dòng)，完善公司治理自身機制，在公司治理中形成有利于文化生長(cháng)的土壤，這方面的工作內容一般包括：設立組織機構、完善公司治理文化機制、優(yōu)化治理結構內部環(huán)境、樹(shù)立公司治理精神等；另外一種是外在途徑，通過(guò)企業(yè)對外活動(dòng)，向社會(huì )輻射公司治理形象的影響，為公司治理文化創(chuàng )立提供良好的外部環(huán)境，這部分的工作主要是塑造公司治理的外部形象，讓社會(huì )通過(guò)企業(yè)的治理形象來(lái)了解企業(yè)，為公司治理文化的創(chuàng )立提供條件。從這些內容上來(lái)說(shuō)，也需要成本的發(fā)生。為了把握更加真實(shí)的數據，不僅要采用歷史數據，也要不斷搜集新的數據，對企業(yè)的整體情況進(jìn)行新的評估分析。新組織要隨著(zhù)公司治理文化的建立而運行，領(lǐng)導整個(gè)建設工作；內部環(huán)境的優(yōu)化，利用建設公司治理文化的契機，對企業(yè)內部環(huán)境進(jìn)行調整、創(chuàng )新；樹(shù)立公司治理精神，在制度上、精神上使企業(yè)治理精神煥然一新。外在途徑，旨在創(chuàng )造良好的外部環(huán)境（包括民族文化環(huán)境、經(jīng)濟環(huán)境、市場(chǎng)環(huán)境），對這些因素進(jìn)行分析的成本；塑造公司治理良好的形象并且對外表達，這樣的成本發(fā)生是需要長(cháng)久持續的。從創(chuàng )立過(guò)程上看，根據一般公司治理文化創(chuàng )立的過(guò)程，分為六個(gè)階段，即調查分析階段、總體規劃階段、論證實(shí)驗階段、傳播執行階段、評估調整階段和鞏固發(fā)展階段，其相關(guān)成本見(jiàn)表1.表1　公司治理文化創(chuàng )立過(guò)程中各個(gè)階段的相關(guān)成本階段階段相關(guān)成本調查階段使公司初步掌握原有文化的肯定成份和應否定成份,調查公司治理文化建設相關(guān)因素,提高創(chuàng )立公司治理文化的目的性和針對性,為創(chuàng )立公司治理文化提供決策依據。搜集輿論對公司治理文化建設的反饋信息,以及發(fā)起人對輿論引導所發(fā)生的成本�？v向、橫向對相關(guān)因素調查的成本�？傮w規劃階段是公司治理文化的倡導者根據公司治理文化現實(shí)和未來(lái)文化的,在調查分析的基礎上制定的文化發(fā)展方案。的方案需要科學(xué)的規劃,征集意見(jiàn),專(zhuān)家指導等成本。論證實(shí)驗階段對總體規劃的論證,從經(jīng)驗和實(shí)踐兩方面論證總體規劃并從結果上尋找公司治理文化建設的突破口,以較小的代價(jià)獲得理想的收益。公司治理文化從整體宣傳到基層,讓假設接受檢驗,收集加工反饋信息,修正總規劃的成本。傳播執行階段公司治理文化被認可后,將文化計劃變成文化現實(shí)的過(guò)程。通過(guò)各種方式,如團體討論、媒介,向參與公司治理的成員和社會(huì )公共傳播自己的公司治理文化。文化傳播以及引導輿論發(fā)生的成本評估調整階段根據總體規劃和傳播執行效果等方面進(jìn)行衡量、評估。判其優(yōu)劣,調整目標偏差,使文化創(chuàng )立工作朝著(zhù)健康穩定的方向發(fā)展。收集判斷所需信息,調整偏差的成本。鞏固開(kāi)發(fā)階段在初步建立公司治理文化的基礎上,穩定所取得的成績(jì),進(jìn)一步加強文化個(gè)性。文化建設由淺入深,由橫向到縱向發(fā)展。并開(kāi)始發(fā)揮公司治理文化的效能,以新的動(dòng)力加入競爭。根據實(shí)際情況,對公司治理文化不斷否定。沿著(zhù)否定之否定進(jìn)一步建設和發(fā)揚自己的公司治理文化。進(jìn)行文化清理,反省。制定下一步文化發(fā)展計劃。整頓文化的組織管理　　三、公司治理文化成本的調控　　公司治理文化成本控制是指公司治理文化管理者對公司治理文化建設發(fā)展過(guò)程中的資本消耗進(jìn)行規劃、調節，使成本按預期方向發(fā)展的過(guò)程。對公司治理文化成本進(jìn)行調控，就是在保護文化相對獨立性和穩定結構的基礎上，使公司治理文化結構與功能更趨合理。調控系統由調控主體、調控客體、調控途徑等幾個(gè)層面組成�！　。�1）調控主體。公司治理文化成本調控主體不僅包括政府組織、股東大會(huì )、董事會(huì )、監事會(huì )、股東、董事、監事、管理者，還包括社會(huì )組織、文化自身，各調控主體地位和作用是不同的。廣義的政府組織是公司治理文化成本調控中規則的制定者、指導者與仲裁者；股東大會(huì )、董事會(huì )、監事會(huì )和股東、董事、監事、管理者等個(gè)人是文化成本調控中規則的接受者和一定意義上的執行者，其活動(dòng)和行為方式對政府調控有一定的反向調節作用；社會(huì )組織是公司治理文化成本調控中的監督者和一定意義上的導向者；文化則是在發(fā)揮自我組織功能的基礎上進(jìn)行自身解構與內部糾錯�！　。�2）調控對象。公司治理文化成本控制對象是為公司治理文化而發(fā)生的資本消耗，主要考慮成本自身以及對成本能夠產(chǎn)生影響的因素。成本控制的主要內容是對構成成本發(fā)生基礎條件的各項因素進(jìn)行控制降低成本，發(fā)揮資源的最佳利用效益，這是公司治理文化分析的目標。與其他會(huì )計分析目的不同，公司治理文化的會(huì )計分析主要是為建立一個(gè)良好的獲利環(huán)境，這也是會(huì )計成本分析的重要目標之一�！　。�3）公司治理文化成本調控的有效途徑。對文化成本的調控，可以說(shuō)是以外在的力量使文化的合理因素保留，消除不合理因素，是一種文化的變遷。對于文化變遷和文化發(fā)展來(lái)說(shuō)，制度文化的變遷和發(fā)展是位居首要的。同理，文化的變遷與發(fā)展必須首先依托制度文化。加強制度和制度文化建設，不僅包括以各種正式、非正式制度安排有效地激勵、約束包括政府組織在內的主體，還在于以科學(xué)合理的經(jīng)濟發(fā)展和文化發(fā)展規劃來(lái)調控各種類(lèi)型文化的變遷走向。　　四、公司治理文化成本會(huì )計學(xué)分析的現實(shí)意義　�。�1）有利于公司治理文化建設。會(huì )計參與到公司治理文化建設，將會(huì )計引入到公司治理文化中間，發(fā)揮會(huì )計作用，將有助于公司治理文化建設的科學(xué)化、合理化�！　。�2）有利于科學(xué)合理控制公司治理文化成本。通過(guò)成本核算和成本控制，借助資料估計未來(lái)成本，使發(fā)生的成本合理化、科學(xué)化。公司治理文化的建設是一個(gè)貫穿始終的靈魂，具有持續性。對于正在建立或準備建立公司治理文化的企業(yè)來(lái)說(shuō)，可以借鑒其他公司治理文化的經(jīng)驗，更好地控制公司治理文化建設的成本。對于公司治理文化已經(jīng)建立的企業(yè)，則可以根據自己的歷史資料，在對有關(guān)人員進(jìn)行培訓的基礎上更好地控制成本�！　。�3）有利于促進(jìn)公司治理的發(fā)展。從公司治理發(fā)展過(guò)程來(lái)看，我國企業(yè)制度建設的時(shí)間不長(cháng)，公司治理結構更是照搬西方的模式，我們的企業(yè)無(wú)法依靠自身發(fā)展狀況自發(fā)地創(chuàng )建一種公司治理文化。這就需要更多的企業(yè)積極主動(dòng)地投入，把它當作一個(gè)企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)項目來(lái)建設，在這個(gè)過(guò)程中，就更需要會(huì )計參與，需要更加科學(xué)的管理方式。

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