關(guān)于所得稅永久性差異稅務(wù)會(huì )計調整核算

　　稅務(wù)會(huì )計是在財務(wù)會(huì )計提供的信息基礎上，按稅法的規定進(jìn)行調整，計算出各稅種的計稅依據（主要是應稅收入和應稅所得）和應納稅額，并進(jìn)行納稅申報和稅務(wù)籌劃。稅務(wù)會(huì )計調整是將會(huì )計收益（利潤總額）、會(huì )計收入、應交稅金調整為應納稅所得額（應稅所得或稅收收益）、應稅收入和應納稅額。財務(wù)會(huì )計利潤總額與企業(yè)所得稅稅法中應納稅所得額的差異按產(chǎn)生原因和性質(zhì)可分為永久性差異和時(shí)間性差異。永久性差異是由于會(huì )計標準和稅法在計算收益、費用或損失時(shí)的口徑不同，所產(chǎn)生的稅前利潤總額與應納稅所得額的差異，它在某一會(huì )計期間發(fā)生，不會(huì )在以后各期轉回。且永久性差異不具有連續性，只對本期的調整有影響。永久性差異主要有以下四種類(lèi)型：（1）可免稅收入。按會(huì )計標準規定核算時(shí)作為收益計入利潤總額，但按稅法規定在計算應納稅所得額時(shí)不確認為收益。（2）應納稅收益。按會(huì )計標準規定核算時(shí)不作為收益計入利潤總額，但按稅法規定在計算應納稅所得額時(shí)確認為收益，需交納所得稅。（3）不可抵減費用、損失。按會(huì )計標準規定核算時(shí)確認為費用或損失，在計算利潤總額時(shí)可以扣除，但按稅法規定在計算應納稅所得額時(shí)不允許扣除。（4）可抵減費用、損失。按會(huì )計標準規定核算時(shí)不確認為費用或損失，在計算利潤總額時(shí)不可以扣除，但按稅法規定在計算應納稅所得額時(shí)允許扣除。
　　上述永久性差異中，第（1）種和第（4）種都是按會(huì )計標準應確認收入而稅法規定不確認收入或按會(huì )計標準不確認費用、損失而按稅法規定確認費用、損失，應在利潤總額的基礎上調減應納稅所得額。第（2）種和第（3）種永久性差異，都是按會(huì )計標準不確認收入而按稅法規定確認收入或按會(huì )計標準確認費用、損失而按稅法規定不確認費用、損失，應在利潤總額的基礎上調增應納稅所得額。第（1）種和第（2）種永久性差異都是與收入有關(guān)的，可稱(chēng)為收入的永久性差異，第（3）種和第（4）種永久性差異都是與費用、損失有關(guān)的，可稱(chēng)為扣除項目的永久性差異。收入的永久性差異的產(chǎn)生原因主要是會(huì )計標準和稅法對收入的確認標準不同，收入永久性差異按對應納稅所得額調整的不同影響可分為可免稅收入和應納稅收益兩大類(lèi)�？鄢�項目的永久性差異產(chǎn)生原因主要是稅法和會(huì )計標準對有關(guān)費用或損失的確認標準和計量方法不同造成的，主要包括不可抵減費用、損失以及可抵減費用、損失。
　　一、可免稅收入的調整核算
　　可免稅收入是指按會(huì )計標準規定核算時(shí)作為收益計入利潤表，在按稅法規定計算應納稅所得額時(shí)不確認為收益。對可免稅收入這種永久性差異，應在利潤總額的基礎上調減應納稅所得額。該永久性差異包括的具體內容主要有企業(yè)購買(mǎi)國債取得的利息收入、已計提減值準備的資產(chǎn)價(jià)值恢復、處置已計提減值準備的長(cháng)期股權投資、在權益法下核算的投資收益等。
　　以企業(yè)購買(mǎi)國債取得的利息收入的永久性差異及相應的調整核算為例。稅法規定，企業(yè)購買(mǎi)國債取得的利息收入不計入應納稅所得額，但按會(huì )計標準的規定，企業(yè)購買(mǎi)國債取得的利息收入，計入投資收益，構成利潤總額。稅務(wù)會(huì )計中在所得稅調整核算時(shí)需調整的金額為企業(yè)購買(mǎi)國債取得的全部利息收入，應在財務(wù)會(huì )計利潤總額的基礎上調整減少應納稅所得額。
　　財務(wù)會(huì )計中對購買(mǎi)國債取得的利息收入，借記銀行
存款或應收利息、長(cháng)期債權投資應收利息科目，貸記投資收益
　　科目。因此，稅務(wù)會(huì )計的調整分錄為借記投資收益調整科目，貸記長(cháng)期債權投資調整科目，同時(shí)，借記本年利潤調整科目，貸記投資收益調整科目。最后，在計算出應納稅所得額后，借記長(cháng)期債權投資調整科目，貸記本年利潤調整科目。
　　二、應納稅收益的調整核算
　　應納稅收益是按會(huì )計標準核算時(shí)不作為收入計入利潤表，但在計算應納稅所得額時(shí)作為收益，需計入應納稅所得額的項目，對這種永久性差異，應在利潤總額的基礎上調增應納稅所得額。該永久性差異包括的具體內容主要有企業(yè)將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應稅項目，企業(yè)以非貨幣性交易取得的長(cháng)期股權投資，企業(yè)接受捐贈資產(chǎn)，將自產(chǎn)、委托加工或購買(mǎi)的貨物無(wú)償贈送他人，將自產(chǎn)、委托加工或購買(mǎi)的貨物用于集體或個(gè)人消費，會(huì )計標準和稅法對關(guān)聯(lián)企業(yè)間收入計量差異的調整核算，會(huì )計標準和稅法對有關(guān)收入計量差異的調整核算，長(cháng)期股權投資在權益法下核算的投資收益等。
　　企業(yè)將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應稅項目，會(huì )計標準規定應按成本轉賬，不核算收入和成本，而稅法規定既要核算收入又要核算成本，按該產(chǎn)品的計稅價(jià)格或售價(jià)與成本的差額計入應納稅所得額。財務(wù)會(huì )計的處理為借記在建工程科目，按產(chǎn)品成本貸記產(chǎn)成品或原材料等科目，按計稅價(jià)格和適用稅率計算的稅額貸記應交稅費應交增值稅（銷(xiāo)項稅額）科目。稅務(wù)會(huì )計在調整營(yíng)業(yè)收入時(shí)調整金額為用于非應稅項目的自產(chǎn)或委托加工貨物的計稅價(jià)格，在調整營(yíng)業(yè)成本時(shí)調整金額為用于非應稅項目的自產(chǎn)或委托加工貨物的成本，應在財務(wù)會(huì )計利潤總額的基礎上按計稅價(jià)格與產(chǎn)品成本的差額調整增加應納稅所得額。所得稅的稅務(wù)會(huì )計調整分錄應為按計稅價(jià)格與產(chǎn)品成本的差額借記在建工程調整等科目，按產(chǎn)品成本借記營(yíng)業(yè)成本調整科目，按計稅價(jià)格貸記營(yíng)業(yè)收入調整科目；同時(shí)借記營(yíng)業(yè)收入調整科目，貸記本年利潤調整科目，借記本年利潤調整科目，貸記營(yíng)業(yè)成本調整科目；最后，在計算出應納稅所得額后，借記本年利潤調整
　　科目，貸記在建工程調整科目。此外，該類(lèi)業(yè)務(wù)還涉及增值稅、消費稅的調整核算。
　　三、不可抵減費用、損失的調整核算
　　不可抵減費用、損失，是按會(huì )計標準規定確認為費用或損失，計入利潤表，但按稅法規定在計算應納稅所得額時(shí)不允許扣減。對該永久性差異，應在財務(wù)會(huì )計利潤總額的基礎上調增應納稅所得額，進(jìn)行調整核算。該永久性差異包括的具體內容主要有違法經(jīng)營(yíng)的罰款、各種稅收的滯納金、罰金和違法經(jīng)營(yíng)被沒(méi)收的財物損失等、捐贈支出、超計稅工資標準的工資性支出、超標準的業(yè)務(wù)招待費支出、超計稅工資標準的三項經(jīng)費支出、超標準借款利息支出、提取減值準備當期的處理等。
　　納稅人因違法經(jīng)營(yíng)被有關(guān)部門(mén)處以的罰款和被沒(méi)收財物的損失，因違反稅法按規定應繳納的罰金和滯納金，在財務(wù)會(huì )計中計入營(yíng)業(yè)外支出，抵減了企業(yè)當期利潤總額，在計算應納稅所得額時(shí)，這些項目不應扣除，應調增應稅所得。當企業(yè)發(fā)生因違法經(jīng)營(yíng)被有關(guān)部門(mén)處以的罰款和被沒(méi)收財物的損失，因違反稅法按規定應繳納的罰金和滯納金時(shí)，財務(wù)會(huì )計中的會(huì )計分錄為：借記營(yíng)業(yè)外支出科目，貸記銀行存款、應交稅費等科目。稅務(wù)會(huì )計的調整金額為罰款、各種稅收的滯納金、罰金和違法經(jīng)營(yíng)被沒(méi)收的財物損失的金額。稅務(wù)會(huì )計的調整分錄為：借記銀行存款調整等科目，貸記營(yíng)業(yè)外支出調整科目；同時(shí)，借記營(yíng)業(yè)外支出調整科目，貸記本年利潤調整科目；最后，在計算出應納稅所得額后，借記本年利潤調整科目，貸記銀行存款調整
　　科目。
　　四、可抵減費用、損失的調整核算
　　可抵減費用、損失，是按會(huì )計標準規定核算時(shí)不確認為費用和損失，在計算應納稅所得額時(shí)則允許扣減，對這種永久性差異，應在利潤總額的基礎上調減應納稅所得額。該永久性差異主要有企業(yè)發(fā)給無(wú)房老職工的一次性住房補貼資金、超過(guò)5年的稅前補虧、各流轉稅應納稅額的調整等。
　　因增值稅是價(jià)外稅，而消費稅、資源稅、營(yíng)業(yè)稅、城市維護建設稅和教育費附加等流轉稅是價(jià)內稅，價(jià)內稅是在計算企業(yè)所得稅時(shí)計入應納稅所得額的可扣除項目，因此，除增值稅之外的應納消費稅、應納資源稅、應納營(yíng)業(yè)稅、應納城市維護建設稅和教育費附加金額的調整還影響到所得稅的調整，應納消費稅、應納資源稅、應納營(yíng)業(yè)稅、應納城市維護建設稅和教育費附加調增時(shí)，將減少應納稅所得額，調整分錄為借記本年利潤調整科目，貸記營(yíng)業(yè)稅金及附加調整科目；最后，在計算出應納稅所得額后，借記營(yíng)業(yè)稅金及附加調整科目，貸記本年利潤調整科目。應納消費稅、應納資源稅、應納營(yíng)業(yè)稅、應納城市維護建設稅和教育費附加調減時(shí)，將增加應納稅所得額，調整分錄與上相反，即借記營(yíng)業(yè)稅金及附加調整科目，貸記本年利潤調整科目。最后，在計算出應納稅所得額后，借記本年利潤調整科目，貸記營(yíng)業(yè)稅金及附加調整科目。
　　對以上永久性差異的調整核算，年末再轉賬時(shí)，將本年利潤調整科目與有關(guān)資產(chǎn)、負債調整科目對沖，這樣，涉及永久性差異的有關(guān)調整科目年末轉賬后沒(méi)有余額，不必結轉下年，永久性差異的調整核算不影響下年的稅務(wù)會(huì )計調整核算。如對企業(yè)購買(mǎi)國債取得利息收入永久性差異的調整核算，年末再轉賬時(shí)，借記本年利潤調整科目，貸記長(cháng)期債權投資調整科目。這種年末的轉賬，可單獨進(jìn)行，也可集中進(jìn)行，集中進(jìn)行時(shí)須對本年利潤調整科目和有關(guān)資產(chǎn)、負債調整科目分別設置永久性差異、時(shí)間性差異兩個(gè)明細賬，并只對永久性差異明細賬中的金額進(jìn)行對沖。

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