論我國人力資源會(huì )計的確認和計量

摘 要： 人力資源會(huì )計是將人力資源管理和會(huì )計管理相結合的產(chǎn)物。它采用會(huì )計的方法，全面系統地反映、計量企業(yè)所擁有的人力資源，從而促進(jìn)企業(yè)人力資源管理水平的提高，實(shí)現定性管理向定量管理的轉變。人們迫切需要人力資源會(huì )計提供與他們決策有著(zhù)密切關(guān)系的企業(yè)人力資源信息。因此，如何確認和計量人力資源非常重要，筆者就此談一些個(gè)人觀(guān)點(diǎn)。

關(guān)鍵詞： 人力資源會(huì )計； 確認； 計量
　　
　　科技越發(fā)展，人類(lèi)在社會(huì )發(fā)展中的作用就越大。當今科學(xué)技術(shù)的突飛猛進(jìn)，使人的作用越來(lái)越受重視，人力資源的重要性也已被企業(yè)老總們所認可。除利潤指標外，企業(yè)持續生存發(fā)展的關(guān)鍵因素還應包括企業(yè)核心價(jià)值觀(guān)和企業(yè)文化的建設、員工的能力、組織效能、管理體系的完善程度等。但是，目前企業(yè)會(huì )計關(guān)于人力資源的反映還很不夠，會(huì )計信息的提供和揭示僅僅局限于物質(zhì)資源信息，這遠遠不能滿(mǎn)足會(huì )計信息使用者的要求，人們還迫切需要企業(yè)提供與他們決策有著(zhù)密切關(guān)系的企業(yè)人力資源信息。人力資源會(huì )計的確認和計量成為亟待解決的問(wèn)題。
　　
　　一、關(guān)于人力資源的確認
　　
　　根據美國會(huì )計學(xué)會(huì )人力資源會(huì )計委員會(huì )的定義，人力資源會(huì )計是指用來(lái)確認和計量有關(guān)人力資源方面的信息，并將這些信息傳遞給有關(guān)利害關(guān)系人的程序。人力資源是指企業(yè)或其他組織所擁有或能使用的各種具有勞動(dòng)能力（包括體力和腦力），并掌握有更高層次知識和技能的人員，是將企業(yè)中人的因素予以資產(chǎn)化處理。
　　人力資源之所以能被確認為企業(yè)的一項資產(chǎn)，是因為其體現了資產(chǎn)的本質(zhì)特征。
　　我國《企業(yè)會(huì )計準則》規定：“資產(chǎn)是指過(guò)去的交易或事項形成并由企業(yè)擁有或控制的資源，該資源預期會(huì )給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟利益”。根據馬克思主義政治經(jīng)濟學(xué)原理，相對于機器設備等物質(zhì)資源，人力資源所具有的獨特的使用價(jià)值在于其是價(jià)值創(chuàng )造的源泉，并且是大于自身價(jià)值的源泉。由此可見(jiàn)，人力資源的使用能夠給企業(yè)創(chuàng )造更大的價(jià)值、帶來(lái)更多經(jīng)濟利益的流入。也就是說(shuō)，人力資源符合資產(chǎn)的本質(zhì)特征。此外，人力資源是企業(yè)通過(guò)招聘、培訓、定期支付報酬等一系列事項所形成的，在合同期限內，人力資源事實(shí)上為企業(yè)所控制，人力資源創(chuàng )造的價(jià)值也為企業(yè)所擁有。因此，人力資源應被企業(yè)視為一項資產(chǎn)予以確認。
　　關(guān)鍵問(wèn)題是，只將人力資源籠統地確認為資產(chǎn)是不夠的，物質(zhì)資產(chǎn)有著(zhù)流動(dòng)資產(chǎn)和非流動(dòng)資產(chǎn)之分，同樣，也可以對人力資產(chǎn)作出類(lèi)似分類(lèi)。因為企業(yè)中必然存在著(zhù)一部分臨時(shí)工，同時(shí)也有長(cháng)期的雇員。他們在企業(yè)中的分布和作用大不相同，而人員結構不同的企業(yè)，情況更不一樣。也就是說(shuō)，僅僅這樣揭示企業(yè)的人力資源信息（指只將人力資源籠統地確認為資產(chǎn)）還遠遠不能滿(mǎn)足信息使用者的需要，因為這樣揭示的會(huì )計信息并沒(méi)有說(shuō)明企業(yè)人力資源的結構組成以及人力資源在企業(yè)內部的分布情況。而恰恰是這些信息對企業(yè)的利益相關(guān)者有著(zhù)非常重要的作用。
　　在現代企業(yè)中，內部機構設置的科學(xué)性可以反映企業(yè)管理的先進(jìn)性，而內部機構的設置具體又表現在人員的結構和分布上。在以前的計劃經(jīng)濟體制下，企業(yè)機構設置呈“紡錘型”，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)重點(diǎn)是生產(chǎn)，生產(chǎn)一線(xiàn)人員很多，而市場(chǎng)營(yíng)銷(xiāo)人員和科研人員相對較少。隨著(zhù)經(jīng)濟的發(fā)展，這種機構的設置已遠遠落后于時(shí)代的要求�，F代企業(yè)管理和營(yíng)銷(xiāo)理論認為，市場(chǎng)經(jīng)濟下，一個(gè)理想的人力分布配置應是“啞鈴型”，企業(yè)的科研人員和營(yíng)銷(xiāo)人員相對來(lái)講應該較多，而生產(chǎn)人員應該較少。在這種情況下，就可以按人力資源的作用即生產(chǎn)部門(mén)人力資產(chǎn)、管理部門(mén)人力資產(chǎn)和銷(xiāo)售部門(mén)人力資產(chǎn)對人力資產(chǎn)分別確認。這樣一來(lái)，信息需求者就可以了解企業(yè)人力資源的分布，分析企業(yè)的人力結構是否合理，據此作為預測企業(yè)未來(lái)前景的工具之一。
　　
　　二、關(guān)于人力資產(chǎn)的計量
　　
　　“人”不僅是社會(huì )生產(chǎn)的基本要素和生產(chǎn)力的主導因素，還是有血有肉、有思想、會(huì )思維的高級動(dòng)物。企業(yè)可以通過(guò)支付工資等費用來(lái)?yè)碛腥说膭趧?dòng)力使用權，但企業(yè)不可能對人本身?yè)碛兴�有權和控制權�？梢?jiàn)，人力資產(chǎn)的使用權和所有權是分離的。經(jīng)濟理論告訴我們，企業(yè)所擁有或控制的只能是人的勞動(dòng)力，也即人力資源的計量對象是勞動(dòng)力，是人所具有的能力，使用該能力可以為企業(yè)創(chuàng )效益作貢獻。由于計量的對象是勞動(dòng)力，而勞動(dòng)力是沒(méi)有實(shí)物形態(tài)的資產(chǎn)，這樣一來(lái)，人力資產(chǎn)就具有無(wú)形資產(chǎn)的特征。同時(shí)，企業(yè)中人力資產(chǎn)的流動(dòng)性是不一定的，有的終生服務(wù)于企業(yè)，有的經(jīng)常變換單位。也就是說(shuō)，在總體上人力資產(chǎn)既有流動(dòng)資產(chǎn)的性質(zhì)又有非流動(dòng)資產(chǎn)的特征。
　　由于人力資產(chǎn)具有上述特點(diǎn)，應該如何對其進(jìn)行科學(xué)的計量呢?關(guān)于人力資源會(huì )計的計量問(wèn)題，目前得到公認的模式有兩種，即成本會(huì )計模式和價(jià)值會(huì )計模式。
　　人力資源成本會(huì )計模式是指對人力資源按照其獲得、維持、開(kāi)發(fā)過(guò)程中的全部實(shí)際耗費作為人力資源的價(jià)值入賬。成本會(huì )計模式又分為按歷史成本入賬、按重置成本入賬等主要方法。其中，按歷史成本入賬是將人力資源的獲得、維持、開(kāi)發(fā)費用按其實(shí)際發(fā)生額資本化；按重置成本入賬，是指在現時(shí)重新獲得與原來(lái)相同的人力資源所要花費的成本。
　　人力資源價(jià)值會(huì )計模式是指按照人力資源的實(shí)際價(jià)值入賬。這是因為企業(yè)獲得、維持、開(kāi)發(fā)人力資源過(guò)程中的支出往往遠遠小于人力資源的實(shí)際價(jià)值。根據其特性，可采用貨幣計量法（包括經(jīng)濟價(jià)值法、未來(lái)工資貼現法、商譽(yù)評價(jià)法等）和非貨幣計量法（如技能評價(jià)法等）相結合的方法。
　　比較而言，人力資源成本會(huì )計模式更強調信息的真實(shí)性，人力資源價(jià)值會(huì )計模式更強調信息的相關(guān)性。筆者認同人力資源成本會(huì )計模式，同時(shí)認為可以根據人力資源發(fā)生的費用采取不同的處理方法。企業(yè)取得人力資產(chǎn)之前，必然要發(fā)生一定的費用支出，如招募成本，選擇成本等，取得人力資產(chǎn)后還要發(fā)生一定的培訓費。對于前者，由于費用是在資產(chǎn)取得之前發(fā)生的，并且費用的發(fā)生與資產(chǎn)的取得與否沒(méi)有直接關(guān)系，如果花費在特定對象身上的支出有效，也就是說(shuō)，對某人力資產(chǎn)的費用支出結果是取得了該資產(chǎn)，那么此費用應該計入該人力資產(chǎn)價(jià)值。反之，如果也計入此人力資產(chǎn)的價(jià)值，則不恰當，而是應作為當期費用處理（這類(lèi)似于研究開(kāi)發(fā)費的處理）。對于有效費用和隨后發(fā)生的培訓費，如果有合同并且數目較大則在合同期內攤銷(xiāo)，如沒(méi)有合同則在三到五年或更適當的年限內攤銷(xiāo)；如數目較小，則作為當期費用處理（這類(lèi)似于固定資產(chǎn)修理改良費的處理）。人力資產(chǎn)取得后，正常情況下企業(yè)都會(huì )每月支付工資，而支付工資是企業(yè)對勞動(dòng)者的勞動(dòng)力使用權的購買(mǎi)。
　　可以這樣認為，一項人力資產(chǎn)的取得，是企業(yè)多了一位供應商，此供應商供應給企業(yè)的是勞動(dòng)力這一特殊的商品。在有效人才市場(chǎng)假設下，企業(yè)每月付款，供應商定期供貨。否則，如果供應商不滿(mǎn)意，就會(huì )停止供貨，這表現為員工離開(kāi)企業(yè)，同樣如果企業(yè)不滿(mǎn)，則停止購貨，這表現為企業(yè)解雇員工。這樣一來(lái)，企業(yè)就好像在購買(mǎi)如原材料這樣的流動(dòng)資產(chǎn)。會(huì )計處理時(shí)就可以參照類(lèi)似于原材料等流動(dòng)資產(chǎn)的處理方式，借記“人力資產(chǎn)”，貸記“應付職工薪酬”或“銀行存款”等科目。
　　這種計量方法的優(yōu)點(diǎn)主要體現在以下幾個(gè)方面：
　　第一，提供信息的相關(guān)性較強。會(huì )計信息的提供也

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