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審計職員如何發(fā)現財務(wù)報表不實(shí)
很多人把審計失敗回于復雜的財務(wù)工具，實(shí)在真正的原因是審計職員的經(jīng)驗不足，對于潛伏的警覺(jué)性不夠。因此，要避免審計失敗，必須具備足夠的專(zhuān)業(yè)懷疑。一、專(zhuān)業(yè)懷疑
規劃財務(wù)報表查核工作時(shí)，審計職員之程式設計，應能保證揭發(fā)財務(wù)報表中可能存在的重大不實(shí)表達。在執行查核程序時(shí)，審計職員必須永遠記住，固然大部分財務(wù)報表不實(shí)表達是無(wú)意的錯誤，但是有時(shí)卻是由于一般員工或治理階層舞弊或不法行為所造成的。
審計職員固然不應假設客戶(hù)治理階層是不老實(shí)的，但也不應絲盡不加懷疑。換句話(huà)說(shuō)，審計職員對于治理階層蓄意對財務(wù)報表作不實(shí)表達的可能性，應進(jìn)步警惕。
審計職員應客觀(guān)評估所觀(guān)察的情況及所搜集的證據，并對于任何潛伏的負面指標或跡象，進(jìn)行積極追查，以確定其是否導致財務(wù)報表重大不實(shí)表達。
審計職員不僅應了解、審計題目，對于客戶(hù)的經(jīng)營(yíng)性質(zhì)與風(fēng)險及交易的實(shí)質(zhì)，也必須徹底了解。作為一個(gè)優(yōu)秀的審計職員，必須要有好奇心及敏銳的觀(guān)察力，對于看似無(wú)關(guān)實(shí)則相關(guān)的題目或線(xiàn)索，能鍥而不舍地追查下往。
二、溢列存貨
在國外，很多財務(wù)報表不實(shí)表達的均與存貨有關(guān)。早在1938年，美國某公司總資產(chǎn)8700萬(wàn)美元中，有1000萬(wàn)元的存貨是虛列的。美國證管會(huì )調查之后要求：會(huì )計師專(zhuān)業(yè)團體必須明確要求會(huì )計師將觀(guān)察客戶(hù)的存貨盤(pán)點(diǎn)作為必要的查核程序。
與其他的資產(chǎn)項目相比，存貨的查核較為復雜及費時(shí)。其主要特點(diǎn)如下：
1.對一般制造業(yè)及貿易而言，存貨是資產(chǎn)負債表的主要項目，約占20％～30％，而且也是營(yíng)運資金的最大組成項目。
2.存貨存放于不同處所(包括工廠(chǎng)及分支機構)，使得存貨的控制及盤(pán)點(diǎn)困難。
3.存貨的種類(lèi)、項目繁多，差異性大，使審計職員觀(guān)察盤(pán)點(diǎn)時(shí)，產(chǎn)生觀(guān)察及鑒定之困難。
4.存貨可能由于滯銷(xiāo)、過(guò)期、陳舊及受損而使其價(jià)值減損，審計職員常因對客戶(hù)產(chǎn)銷(xiāo)活動(dòng)及業(yè)界趨勢認知不夠，而難以做公道判定。
5.存貨的本錢(qián)繁瑣，不但要求計算正確，還要確保計算前后一致。此外，存貨后續評價(jià)(本錢(qián)與市價(jià)孰低法)的相關(guān)資料搜集及核算，也常使審計職員疲于奔波。
存貨作弊不過(guò)虛增數目或單價(jià)。關(guān)于數目方面之溢計，會(huì )計師可以通過(guò)做好存貨盤(pán)點(diǎn)時(shí)的審核，有效加以防范。但是，審計職員盤(pán)點(diǎn)、觀(guān)察的做法假如不當，也會(huì )導致無(wú)法發(fā)現存貨不實(shí)的題目，其原因包括：
1.觀(guān)察存貨盤(pán)點(diǎn)者是一些剛踏出校門(mén)的新手，觀(guān)察盤(pán)點(diǎn)的人缺乏連續性。
2.合伙人及經(jīng)理很少親赴現場(chǎng)觀(guān)察存貨盤(pán)點(diǎn)。
3.審計職員只抽點(diǎn)一小部分。
4.審計職員答應公司職員跟隨在旁邊并記錄查核人的抽點(diǎn)項目，使公司在事后有機會(huì )對抽點(diǎn)項目作假。
5.審計職員發(fā)現一種作弊情況，迫使公司不得不更正，但未警覺(jué)到公司可能有其他蓄意舞弊行為存在。
6.審計職員預先告知客戶(hù)他們要往觀(guān)察存貨盤(pán)點(diǎn)的地點(diǎn)，使客戶(hù)得以對未觀(guān)察地點(diǎn)的存貨做不實(shí)調整。
為搞好存貨盤(pán)點(diǎn)審核工作，審計職員應留意下列事項：
1.存貨盤(pán)點(diǎn)觀(guān)察小組應由熟悉客戶(hù)營(yíng)運情況的有經(jīng)驗干部領(lǐng)導。風(fēng)險愈大，要求的經(jīng)驗愈高。對于較欠經(jīng)驗的助理職員，應給予適當的督導，并鼓勵他們將疑點(diǎn)題目告知現場(chǎng)合伙職員或其他領(lǐng)導。
2.如合伙人或領(lǐng)導無(wú)法親臨盤(pán)點(diǎn)現場(chǎng)，應預留電話(huà)，以便助理職員碰到重大題目時(shí)聯(lián)絡(luò )。審核前預先召開(kāi)會(huì )議，提示重點(diǎn)，可以幫助較欠經(jīng)驗的助理職員留意到潛伏的題目。
3.執行盤(pán)點(diǎn)審核時(shí)：
(1)抽查的重點(diǎn)應為高價(jià)值的項目。
(2)假如不是每一個(gè)地點(diǎn)均列進(jìn)審核范圍，不要事先或太早告知客戶(hù)前往的地點(diǎn)；假如采用循環(huán)盤(pán)點(diǎn)的方式，不要輕易讓客戶(hù)熟悉選樣的模式。
(3)對于重大或不平常的盤(pán)點(diǎn)差異、客戶(hù)職員記錄核查職員抽查項目、客戶(hù)職員對查核程序過(guò)度關(guān)心等現象，核查職員均應進(jìn)步專(zhuān)業(yè)警覺(jué)性。
(4)對于似乎很久未用的存貨項目，或存放的地點(diǎn)或方式不平常的項目，應保持警惕，弄清是否有受損、過(guò)期及過(guò)量的存貨。
(5)盤(pán)點(diǎn)時(shí)公司及工廠(chǎng)間的存貨挑唆收發(fā)活動(dòng)，應盡量避免或減少；如不可避免，應做好適當控制。
三、過(guò)度冒進(jìn)的處理
審計風(fēng)險與客戶(hù)治理階層的經(jīng)營(yíng)理念及經(jīng)營(yíng)者風(fēng)格有關(guān)。老實(shí)正直的治理階層通常采取比較穩健的經(jīng)營(yíng)策略，包括對會(huì )計原則的采用。反之，有些公司最高經(jīng)營(yíng)者，比較喜好冒險，采用的會(huì )計原則也比較冒進(jìn)，諸如對收益的確認、資本化與本錢(qián)遞延、折舊與用度的攤銷(xiāo)等，均易采用比較冒進(jìn)的會(huì )計處理方式。治理階層喜好采用冒進(jìn)的會(huì )計原則，表示其十分在乎財務(wù)報表形式上好看，而不管它實(shí)質(zhì)上如何。換句話(huà)說(shuō)，冒進(jìn)的治理階層把會(huì )計原則當做美化財務(wù)報表的工具。
審計職員執行查核工作時(shí)，對于特殊會(huì )計原則之采用，應留意實(shí)在質(zhì)及道理，尤其對于一些不平常估計，應留意其假設及過(guò)程。換言之，審計職員應想法了解它所表達的信息是否有意義而且符合你的認知與預期。
假如審計職員確認治理階層的行為嚴重違反誠信原則，最好是敬而遠之，終止接受審計委托，由于公認審計準則并非為偵查治理階層陰謀而設計。對于可能導致財務(wù)報表重大不實(shí)的現象，審計職員應特別留意，例如：收益確認不當，損失提取預備不當，本錢(qián)及用度短列，關(guān)系人交易。
四、結語(yǔ)
很多財務(wù)報表的不實(shí)表達之所以未能被發(fā)現，是由于審計職員經(jīng)驗不足，且資深職員督導不足。通常助理職員可能太過(guò)于埋頭苦干，因而只見(jiàn)樹(shù)、不見(jiàn)林。對于可疑的線(xiàn)索，常視為當然，而未能深求***。由于貿易經(jīng)營(yíng)的復雜性及人性弱點(diǎn)，要想消除錯誤及舞弊是不可能的。固然如此，審計職員如能秉持專(zhuān)業(yè)懷疑的態(tài)度，并熟悉各種可能的舞弊跡象，完全有可能發(fā)現財務(wù)報表的不實(shí)表達。
執行性程序并追查差異原因。此一程序宜由較具有經(jīng)驗者擔任。
1.存貨匯總表包含不平常的大量高單價(jià)項目。
2.會(huì )計期間回屬不明確或不適當，導致存貨中包括已售項目或已驗收的進(jìn)貨未進(jìn)賬。
3.進(jìn)步已改變市場(chǎng)狀況或銷(xiāo)售已急速下降，卻未提列適當的跌價(jià)損失預備。
4.存貨本錢(qián)的計算或程序可疑，本錢(qián)計算錯誤或不當。
5.毛利率較預期情況明顯偏高。
對于上述現象，要追查該項存貨抽點(diǎn)卡資料(假如未抽查則查明原因)。假如該項存貨有其他來(lái)源，要查明相關(guān)文件及理由。在某些情況下，要測試該項存貨當期及期后銷(xiāo)售情況。
執行會(huì )計期間回屬測試，復核期后會(huì )計記錄，并向主要供給商函證。
將此類(lèi)存貨項目的本期及期后銷(xiāo)售情況進(jìn)行比較，檢查相關(guān)文件并向治理層請求解釋。
執行額外的價(jià)格測試，就可疑的計算方法向治理層請求解釋。
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