營(yíng)改增下軟件企業(yè)稅收籌劃分析論文

　　一、軟件企業(yè)對外簽訂合同的選擇

　　在實(shí)行“營(yíng)改增”以前，軟件企業(yè)的技術(shù)開(kāi)發(fā)、技術(shù)轉讓行為繳納營(yíng)業(yè)稅，屬于價(jià)外稅，與委托方關(guān)系不大。而在“營(yíng)改增”之后，技術(shù)開(kāi)發(fā)、技術(shù)轉讓行為轉為繳納6%的增值稅，委托方取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票后，可以進(jìn)行抵扣，從而降低了委托方的購買(mǎi)成本。但這也在軟件企業(yè)和委托方之間產(chǎn)生了一個(gè)矛盾：軟件企業(yè)為了享受稅收優(yōu)惠，只能開(kāi)具零增值稅稅率的發(fā)票；而委托方為了降低自己的成本，抵扣相關(guān)的進(jìn)項稅，就會(huì )要求軟件企業(yè)開(kāi)具6%的增值稅專(zhuān)用發(fā)票。只有當委托方為國外客戶(hù)，以及未改制的科研院所等非增值稅納稅單位，不在意增值稅是否能夠抵扣時(shí)，軟件企業(yè)才能真正享受到技術(shù)開(kāi)發(fā)、技術(shù)轉讓收入免稅的稅收優(yōu)惠。那么，軟件企業(yè)如何選擇，才能做到利益最大化呢？筆者認為可以做以下選擇。

　�。ㄒ唬┊斂蛻�(hù)群體對增值稅抵扣不敏感時(shí)，首選技術(shù)開(kāi)發(fā)、技術(shù)轉讓合同

　　如果軟件企業(yè)的客戶(hù)群體為尚未企業(yè)制改造的國有科研院所單位，或者為國外企業(yè)時(shí)，優(yōu)先采用技術(shù)開(kāi)發(fā)、技術(shù)轉讓的銷(xiāo)售模式，以繼續享受免稅的優(yōu)惠政策。軟件企業(yè)需要在合同中重點(diǎn)關(guān)注的是關(guān)于知識產(chǎn)權的規定，因為：

　�。�1）技術(shù)轉讓

　　是指轉讓者將其擁有的專(zhuān)利和非專(zhuān)利技術(shù)的所有權或者使用權有償轉讓他人的行為，簡(jiǎn)單來(lái)說(shuō)，就是在銷(xiāo)售時(shí)，銷(xiāo)售方將軟件的著(zhù)作權、專(zhuān)利權一并讓渡給購買(mǎi)方。

　�。�2）技術(shù)開(kāi)發(fā)

　　是指開(kāi)發(fā)者接受他人委托，就新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝或者新材料及其系統進(jìn)行研究開(kāi)發(fā)的行為。財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于增值稅若干政策的通知》（財稅［2005］第165號）明確規定：納稅人受托開(kāi)發(fā)軟件產(chǎn)品，著(zhù)作權屬于受托方的征收增值稅，著(zhù)作權屬于委托方或屬于雙方共同擁有的不征收增值稅。因此，在簽訂合同時(shí)，必須明確產(chǎn)品著(zhù)作權屬于委托方或屬于雙方共同擁有，才能符合技術(shù)開(kāi)發(fā)的定義。需要強調的是，“營(yíng)改增”政策還規定“申請免征增值稅時(shí)，須持技術(shù)轉讓、開(kāi)發(fā)的書(shū)面合同，到試點(diǎn)納稅人所在地省級科技主管部門(mén)進(jìn)行認定”，而各地的科委對于技術(shù)開(kāi)發(fā)、技術(shù)轉讓一般都有格式文本要求，對合同條款進(jìn)行了規范，因此，為了更穩妥起見(jiàn)，企業(yè)最好根據當地科委的格式文本進(jìn)行適應性修訂，以減少不必要的風(fēng)險。

　�。ǘ�）當客戶(hù)對增值稅抵扣敏感時(shí)，首選產(chǎn)品銷(xiāo)售合同

　　如果軟件企業(yè)的客戶(hù)為一般企業(yè)，有增值稅抵扣的客觀(guān)需求，則軟件企業(yè)應首選產(chǎn)品銷(xiāo)售合同，享受即征即退的稅收優(yōu)惠政策。在這種情況下，合同簽訂時(shí)需要特別關(guān)注三個(gè)關(guān)鍵點(diǎn)。

　　1.合同名稱(chēng)要規范

　　既然是產(chǎn)品銷(xiāo)售合同，則合同名稱(chēng)一定不能出現技術(shù)開(kāi)發(fā)、技術(shù)服務(wù)等容易產(chǎn)生歧義的字樣，最好是軟件企業(yè)的標準合同，即使由客戶(hù)提供合同文本，也要對合同名稱(chēng)盡量做有利于自己的約定，明確是產(chǎn)品銷(xiāo)售合同。

　　2.產(chǎn)品名稱(chēng)要規范

　　在實(shí)務(wù)操作中，在向稅務(wù)機關(guān)進(jìn)行具體銷(xiāo)售合同項目的退稅申請時(shí)，至少要求三個(gè)一致，即銷(xiāo)售合同中列明的產(chǎn)品名稱(chēng)與軟件產(chǎn)品登記證書(shū)或計算機軟件著(zhù)作權登記證書(shū)名稱(chēng)一致，與開(kāi)具的增值稅發(fā)票內容一致。只有這三者保持一致，才能實(shí)際辦理退稅手續，三者哪個(gè)環(huán)節出現問(wèn)題，都將導致這一銷(xiāo)售合同項目下的軟件產(chǎn)品收入無(wú)法實(shí)現退稅。這就要求軟件企業(yè)的銷(xiāo)售部門(mén)在與目標客戶(hù)接觸時(shí)就有意識地進(jìn)行引導，特別是對于一些需要層層審批的國有企事業(yè)單位，在最初協(xié)助客戶(hù)立項時(shí)，就盡量將標準化的產(chǎn)品名稱(chēng)提供給對方，盡量減少個(gè)性化的名稱(chēng)。否則，等到后期簽訂合同時(shí)再對此進(jìn)行糾正，可能已經(jīng)無(wú)能為力，導致無(wú)法辦理退稅。

　　3.所有權歸屬要規范

　　之所以要關(guān)注此條款，主要是避免被認定為技術(shù)轉讓合同。產(chǎn)品銷(xiāo)售合同與技術(shù)轉讓合同的區別是前者僅轉讓產(chǎn)品一定時(shí)間內的使用權，著(zhù)作權仍歸銷(xiāo)售方所有，而后者是“將其擁有的專(zhuān)利和非專(zhuān)利技術(shù)的所有權或者使用權有償轉讓他人的行為”，屬于產(chǎn)品所有權利的轉讓。因此，軟件產(chǎn)品銷(xiāo)售合同在此條款可以如此處理：

　�。�1）不約定產(chǎn)權歸屬

　　結合第一個(gè)關(guān)鍵點(diǎn)，既然是軟件產(chǎn)品銷(xiāo)售合同，而不是技術(shù)開(kāi)發(fā)合同，則不會(huì )出現“納稅人受托開(kāi)發(fā)軟件產(chǎn)品，著(zhù)作權屬于受托方的征收增值稅，著(zhù)作權屬于委托方或屬于雙方共同擁有的不征收增值稅”的情況。

　�。�2）模糊處理

　　如果買(mǎi)方比較強勢，對產(chǎn)權必須進(jìn)行規定，可以采取變通的做法，強調買(mǎi)方在產(chǎn)品基礎上的二次開(kāi)發(fā)等形成的知識產(chǎn)權歸其所有，模糊其定義。

　�。ㄈ�）客戶(hù)對合同內容較為強勢時(shí)，盡量采用技術(shù)轉讓、技術(shù)開(kāi)發(fā)合同

　　對于大部分軟件企業(yè)來(lái)說(shuō)，客戶(hù)均處于強勢地位，特別是面對國有企事業(yè)單位，由于其內部管理的要求，對外采購需要層層審批，反映到最后簽訂的合同上，就是條款比較苛刻，無(wú)法按照軟件企業(yè)的退稅、免稅要求約定合同條款，例如，合同標的物名稱(chēng)及發(fā)票必須按照其內部申請或招標文件的名稱(chēng)填寫(xiě)，權利歸屬必須歸其所有或者雙方共有，合同文本必須是開(kāi)發(fā)合同等。在這種情況下，按照稅負來(lái)看，軟件產(chǎn)品銷(xiāo)售行為需要繳納17%的增值稅，而技術(shù)開(kāi)發(fā)、技術(shù)轉讓僅僅需要繳納6%的增值稅，因此，如果條件允許，選擇技術(shù)開(kāi)發(fā)、技術(shù)轉讓則成為了軟件企業(yè)的首選。當然，這里也要注意合同文本、產(chǎn)品名稱(chēng)、所有權歸屬，盡量符合技術(shù)開(kāi)發(fā)、技術(shù)轉讓合同，以符合科委的備案的要求。

　　二、對“營(yíng)改增”后軟件企業(yè)流轉稅稅收籌劃的建議

　　“營(yíng)改增”以后，軟件企業(yè)要根據自身的實(shí)際情況，針對不同客戶(hù)，選擇不同的銷(xiāo)售策略，并從銷(xiāo)售源頭開(kāi)始按照最有利于自身的情況引導客戶(hù)，以便為后期的退稅、免稅打好基礎。同時(shí)，這項工作僅靠財務(wù)部門(mén)自身是無(wú)法完成的，需要銷(xiāo)售部門(mén)、財務(wù)部門(mén)緊密配合，從開(kāi)始就在企業(yè)內部制定好各項預案，以免后期亡羊補牢。

　�。ㄒ唬┤�盤(pán)考慮，做到稅收優(yōu)惠利益最大化

　　從銷(xiāo)售收入的稅收優(yōu)惠角度進(jìn)行籌劃和分析，除流轉稅外，軟件企業(yè)還享受高新技術(shù)企業(yè)、軟件企業(yè)的所得稅減免政策，申請條件各不相同，甚至會(huì )導致不同優(yōu)惠之間的利益沖突，因此，軟件企業(yè)必須全盤(pán)考慮，做到稅收優(yōu)惠利益最大化，而不能僅僅局限在某一稅種上。

　�。ǘ�）企業(yè)根據自身的實(shí)際情況，進(jìn)行判斷

　　軟件企業(yè)在簽訂合同時(shí)實(shí)際情況千差萬(wàn)別，有些是軟硬件一起銷(xiāo)售，有些是嵌入式軟件，上述分析僅僅是從銷(xiāo)售純軟件產(chǎn)品角度出發(fā)，顯然沒(méi)有涵蓋這些情況，因此，企業(yè)在實(shí)際應用時(shí)，需要根據自身的實(shí)際情況，進(jìn)行判斷，以免畫(huà)虎不成反類(lèi)犬。

　�。ㄈ�）建議將免稅由零稅率申報改為先征后返或即征即退模式

　　“營(yíng)改增”以后，技術(shù)開(kāi)發(fā)、技術(shù)轉讓的稅收優(yōu)惠政策，由于稅種的變化，實(shí)際上從普遍意義上來(lái)看已經(jīng)名存實(shí)亡，大部分企業(yè)已經(jīng)無(wú)法真正享受到相關(guān)的免稅優(yōu)惠，因此，有必要呼吁稅務(wù)機關(guān)調整現有政策，將免稅由零稅率申報改為先征后返或即征即退模式，以便真正讓企業(yè)享受到稅收優(yōu)惠，促進(jìn)我國軟件行業(yè)的發(fā)展。

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