淺析長(cháng)期股權投資成本法與權益法的應用

　　摘 要：企業(yè)形成所有權關(guān)系中的投資為股權投資，其中長(cháng)期股權投資通常被企業(yè)長(cháng)期持有，因此核算方式的選擇非常重要。本文分析了長(cháng)期股權投資中成本法與權益法的適用范圍及核算方法，并對二者之間的異同進(jìn)行了比較，最后說(shuō)明了二者之間相互轉換的情況。

　　關(guān)鍵詞：成本法 收益法 長(cháng)期股權投資 應用

　　1.長(cháng)期股權投資初始成本確認

　　企業(yè)的長(cháng)期股權投資在確認初始投資成本時(shí)，除了合并形成的以外都按以下幾種方式確認。

　�、匍L(cháng)期股權投資通過(guò)發(fā)行權益性證券取得的，初始投資成本為證券的公允價(jià)值。

　�、谥Ц冬F金取得的，初始投資成本為實(shí)際支付的購買(mǎi)價(jià)款，包括直接費用、稅金和其他支出。

　�、弁顿Y者投入的，除約定價(jià)格不公允的情況外，初始投資成本都為合約約定的價(jià)值。

　�、芡ㄟ^(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換取得的和債務(wù)重組取得的，應按照《企業(yè)會(huì )計準則》有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)交換和債務(wù)重組的規定來(lái)確定。

　　2.長(cháng)期股權投資中成本法的應用

　　2.1定義及適用范圍

　　長(cháng)期股權投資以初始成本計量后，在收到利潤或現金股利后確認收益的方法即為成本法。

　　按照有關(guān)規定，長(cháng)期股權投資中發(fā)生以下情況時(shí)可以使用成本法：(1)企業(yè)合并中，投資企業(yè)可以對被投資企業(yè)進(jìn)行控制。通常表現為投資企業(yè)擁有被投資企業(yè)表決權資本在50%以上或通過(guò)協(xié)議等對其經(jīng)營(yíng)決策擁有控制權。(2)非企業(yè)合并中，投資企業(yè)對被投資企業(yè)不具有重大影響或共同控制，在活躍市場(chǎng)中公允價(jià)值無(wú)法可靠計量，沒(méi)有報價(jià)。共同控制即擁有被投資企業(yè)表決權資本在20%以上，投資企業(yè)與被投資企業(yè)合作經(jīng)營(yíng)，擁有一票否決權。而當兩個(gè)企業(yè)之間聯(lián)合經(jīng)營(yíng)，投資企業(yè)在技術(shù)、經(jīng)營(yíng)決策等方面對被投資企業(yè)有影響時(shí)即為重大影響。

　　2.2成本法的核算方法及核算程序

　�、俸怂惴椒�。當長(cháng)期股權投資采用成本法時(shí)應按照初始投資成本計算，追加或收回成本時(shí)要調整成本，被投資企業(yè)分派的現金股利或利潤確認為當期投資收益。所獲得的利潤或現金股利超過(guò)被投資企業(yè)累計凈利潤分配的作為初始投資成本的收回。這種方法下投資被動(dòng)獲取投資收益，不能對被投資單位產(chǎn)生主動(dòng)影響。

　�、诤怂愠绦�。采用成本法核算長(cháng)期股權投資時(shí)，一般要遵循以下程序：(1)初始或追加投資時(shí)，一般以其初始投資成本作為賬面價(jià)值。(2)投資企業(yè)應按享有的被投資企業(yè)分派的現金股利或利潤確認為投資收益。投資年度以后的利潤或現金股利，若到本年末累積利潤大于等于被投資單位至上年末的累積凈

　　損益，則可以依據會(huì )計制度按公式計算并進(jìn)行會(huì )計處理，反之則應先計算應收股利，并將以前的現金股利確認為投資收益，同時(shí)沖減初始成本的金額轉回。

　　2.3成本法的理論依據和改進(jìn)

　�、倮碚撘罁�。成本法的理論依據是長(cháng)期股權投資以取得時(shí)的成本入賬，不隨所有者權益增減而調整，賬面價(jià)值保持不變，除追加、收回或減少投資外，都以入賬成本反映長(cháng)期股權投資。因此無(wú)論企業(yè)盈虧，都只在收到現金股利和利潤時(shí)才借記銀行存款，貸記投資收益，核算方法相對較為簡(jiǎn)單。在利潤分派前投資企業(yè)沒(méi)有分派利潤的權利，兩個(gè)企業(yè)相對獨立。因此成本法適用于投資企業(yè)不控制被投資企業(yè)且對其沒(méi)有重大影響時(shí)。

　�、诔杀痉ǖ母倪M(jìn)。在運用成本法進(jìn)行會(huì )計核算時(shí)，可以通過(guò)投資成本沖減及轉回臺帳的方式來(lái)改進(jìn)成本法，在計算時(shí)不在重新累計計算以前的凈損益和分配股利，直接根據當年分派的利潤和上年凈損益，結合投資成本沖減及轉回臺帳中金額計算投資收益和成本變動(dòng)，這樣不僅可以節省時(shí)間精力，也降低了差錯率，達到了簡(jiǎn)化的效果。

　　3.長(cháng)期股權投資中權益法的應用

　　3.1權益法的定義及適用范圍

　　投資以初始投資成本計量后，投資持有期間根據投資企業(yè)享有被投資企業(yè)權益份額變動(dòng)情況調整投資賬面價(jià)值的方法即為權益法。

　　按照有關(guān)規定，發(fā)生長(cháng)期股權投資時(shí)，若投資企業(yè)對被投資企業(yè)有共同控制或重大影響，可以采用權益法，即對合營(yíng)或聯(lián)營(yíng)企業(yè)投資。

　　3.2權益法的核算方法和優(yōu)點(diǎn)

　�、俸怂惴椒�。長(cháng)期股權投資的初始投資成本小于被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額應當計入當期損益，借記“長(cháng)期股權投資”，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”。同時(shí)調整長(cháng)期股權投資的成本。反之則不調整初始投資成本。

　�、趦�(yōu)點(diǎn)。采用權益法的長(cháng)期股權投資符合權責發(fā)生制的理論要求，是可行和有意義的。它不考慮股利是否收到，而是根據被投資其實(shí)是否有損益發(fā)生來(lái)確定投資企業(yè)的權益。權益法對投資企業(yè)和被投資企業(yè)經(jīng)濟實(shí)質(zhì)關(guān)系的強調也減少了利用分配調整利潤的行為。

　　3.3存在的問(wèn)題

　　分析權益法的核算方法會(huì )發(fā)現，權益法在初始計量時(shí)會(huì )出現以下問(wèn)題：a.若上市公司以市價(jià)評估凈資產(chǎn)公允價(jià)值，享受的差額不應被重復確認為商譽(yù)或不符合條件的資產(chǎn)價(jià)值，而應作為營(yíng)業(yè)外支出。b.如果對被投資方資產(chǎn)逐項評估確認公允價(jià)值，差額不一定是轉讓收益，也可能時(shí)負商譽(yù)或未入賬的負債。在后續計量過(guò)程中也可能會(huì )出現投資企業(yè)確認的投資

　　收益與現金流入不符或其他所有者權益變動(dòng)的問(wèn)題。

　　4.成本法與權益法的比較

　　4.1成本法與權益法的聯(lián)系

　�、俟善惫衫�處理方法相同。被投資企業(yè)分配股票股利后，投資企業(yè)無(wú)論采用成本法還是權益法都不做賬務(wù)處理，只是在除權日注明股數變化。

　�、谫Y產(chǎn)減值計提方式相同。如果長(cháng)期股權投資發(fā)生減值現象，在核算確定賬面價(jià)值后要按規定計提減值準備。對子公司、合營(yíng)公司以及被投資單位無(wú)控制及重大影響、公允價(jià)值無(wú)法可靠計量的投資都要按相應的會(huì )計準則規定確定可回收資金，計提減值準備。無(wú)論采用哪種方法，減值準備確定后都不能再轉回。

　�、蹆烧咧�間可以轉化。投資企業(yè)擁有被投資企業(yè)的股權比例決定了使用成本法還是收益法進(jìn)行核算，在日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，當持股比例發(fā)生變化時(shí)，長(cháng)期股權投資的核算方法也可能發(fā)生轉換。

　　4.2成本法與權益法的區別

　�、俣�義和核算范圍不通

　　由前文分析可知，成本法以取得股權時(shí)的成本計價(jià)，權益法以初始投資成本計量，將被投資企業(yè)與投資企業(yè)的經(jīng)濟活動(dòng)視為一體，二者的定義有著(zhù)根本區別，在進(jìn)行核算時(shí)的適用范圍也顯著(zhù)不同。

　�、诔跏纪顿Y確定不同

　　在運用成本法時(shí)，長(cháng)期股權投資采用支付現金時(shí)以實(shí)際支付金額作為初始成本，所發(fā)生的直接費用、稅金也計入投資成本。運用權益法時(shí)，若出生成本大于應享有的可辨認凈資產(chǎn)公允價(jià)值，差額部分是長(cháng)期股權投資的成本。反之則差額部分被看做當期收益，并對長(cháng)期股權投資成本做出調整。

　　5.長(cháng)期股權投資成本法與權益法的相互轉換

　　5.1權益法向成本法轉變

　　如果在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，被投資單位增發(fā)股份時(shí)投資單位沒(méi)有追加購買(mǎi)，或者投資單位轉讓投資，就會(huì )導致其在被投資單位權益資本中所占的比例降低，如果這一比例低于20%，它對被投資企業(yè)就不具有重大影響�；蛘咭驗槠渌�一些原因使二者之間不再具有控制、共同控制和重大影響，權益法不再適用，應該轉化為成本法。以投資的賬面價(jià)值作為投資成本，已計入賬面價(jià)值的利潤和現金股利作為投資成本收回。

　　5.2成本法向權益法轉變

　　如果投資企業(yè)追加投資，其在被投資企業(yè)權益資本中所占的比例會(huì )不斷提高，當這一比例太高到20%以上后，對被投資企業(yè)的影響力也會(huì )增大，此事成本法就無(wú)法反應被投資單位經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)對投資單位的影響，應該轉為權益法。此時(shí)初始投資成本為追溯調整后長(cháng)期股權投資賬面價(jià)值與追加投資成本之和。

　　總之，企業(yè)在進(jìn)行長(cháng)期股權投資時(shí)要根據實(shí)際情況合理選擇核算方式，以達到最佳效應，并根據經(jīng)營(yíng)狀況的改變及時(shí)對核算方式作出調整。

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