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小企業(yè)會(huì )計準則講解（前言）
《小企業(yè)會(huì )計準則》由財政部于2011年10月18日以規范性文件形式發(fā)布(財會(huì )[2011]17號)，并要求自2013年1月1日起在小企業(yè)范圍內施行，鼓勵小企業(yè)提前執行，2004年4月27日發(fā)布并于2005年1月1日起施行的小企業(yè)會(huì )計制度同時(shí)廢止。安排現在學(xué)習小企業(yè)會(huì )計準則正是時(shí)候特別對于小微企業(yè)占絕大多數的地區來(lái)說(shuō)更具重要的現實(shí)意義。
有別于《企業(yè)會(huì )計準則》，小企業(yè)會(huì )計準則以規則導向為主，以原則導向為輔，規范了小企業(yè)(含微型企業(yè)，下同)的會(huì )計確認、計量和報告行為，為小企業(yè)會(huì )計核算增添了很多亮點(diǎn)�，F梳理如下：
一、簡(jiǎn)化核算要求
按照我國企業(yè)會(huì )計改革的總體框架，《企業(yè)會(huì )計準則——基本準則》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)基本準則)是綱，是會(huì )計準則制定的出發(fā)點(diǎn)，也是制定《企業(yè)會(huì )計準則》和《小企業(yè)會(huì )計準則》的基礎，在整個(gè)會(huì )計準則體系中處于統馭地位，因此基本準則適用于在中華人民共和國境內設立的所有企業(yè)，小企業(yè)也應當遵循基本準則的基本規定。
《企業(yè)會(huì )計準則》和《小企業(yè)會(huì )計準則》是目，是基本準則框架下的兩個(gè)子系統，分別適用于大中型企業(yè)和小企業(yè)�！缎∑髽I(yè)會(huì )計準則》是在遵循基本準則的大前提下，在借鑒《中小主體國際財務(wù)報告準則》簡(jiǎn)化處理的核心理念基礎上，充分考慮了我國小企業(yè)規模較小、業(yè)務(wù)較為簡(jiǎn)單、會(huì )計基礎工作較為薄弱、會(huì )計信息使用者的信息需求相對單一等實(shí)際情況，對小企業(yè)的會(huì )計確認、計量和報告進(jìn)行了簡(jiǎn)化處理，減少了會(huì )計人員職業(yè)判斷的內容與空間。
(一)統一采用歷史成本計量
在會(huì )計計量方面，《企業(yè)會(huì )計準則》規定，企業(yè)可以根據實(shí)際需要選用歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值或公允價(jià)值等會(huì )計計量屬性對會(huì )計要素進(jìn)行計量。而《小企業(yè)會(huì )計準則》僅要求小企業(yè)采用歷史成本對會(huì )計要素進(jìn)行計量。
1、對小企業(yè)的資產(chǎn)要求按照成本計量，不再要求計提資產(chǎn)減值準備，資產(chǎn)實(shí)際損失的確定參照了《企業(yè)所得稅法》中的有關(guān)認定標準。
2、對小企業(yè)的長(cháng)期債券投資不再要求按照公允價(jià)值入賬，而是要求按照成本(購買(mǎi)價(jià)款加上相關(guān)稅費減去實(shí)際支付價(jià)款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息)入賬;對長(cháng)期債券投資的利息收入不再要求在債務(wù)人應付利息日按照其攤余成本和實(shí)際利率計算，而是要求在債務(wù)人應付利息日按照債券本金和票面利率計算。
3、對小企業(yè)融資租入固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值不再要求按照租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現值兩者中較低者作為會(huì )計計量基礎，而是要求按照租賃合同約定的付款總額和在簽訂租賃合同過(guò)程中發(fā)生的相關(guān)稅費等確定。
4、對小企業(yè)的負債不再要求按照公允價(jià)值入賬，而是要求按照實(shí)際發(fā)生額入賬;對小企業(yè)借款利息不再要求按照借款攤余成本和借款實(shí)際利率計算，而是要求按照借款本金和借款合同利率計算。
5、在收入確認方面，不再要求遵循實(shí)質(zhì)重于形式的原則，而是要求小企業(yè)采用發(fā)出商品或者提供勞務(wù)交易完成和收到貨款或取得收款權利作為標準，減少關(guān)于風(fēng)險與報酬轉移的職業(yè)判斷，同時(shí)就幾種常見(jiàn)的銷(xiāo)售方式明確規定了收入確認的時(shí)點(diǎn)。在收入計量方面，不再要求小企業(yè)按照從購買(mǎi)方已收或應收的合同或協(xié)議價(jià)款或者應收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值確定收入的金額，而是要求按照從購買(mǎi)方已收或應收的合同或協(xié)議價(jià)款確定收入的金額。
(二)統一采用直線(xiàn)法攤銷(xiāo)債券的折價(jià)或者溢價(jià)
在長(cháng)期債券投資(或持有至到期投資)中的債券折價(jià)或者溢價(jià)的攤銷(xiāo)方面，《企業(yè)會(huì )計準則》規定，債券的折價(jià)或者溢價(jià)在債券存續期間內于確認相關(guān)債券利息收入時(shí)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷(xiāo)。而《小企業(yè)會(huì )計準則》規定，債券的折價(jià)或者溢價(jià)在債券存續期間內于確認相關(guān)債券利息收入時(shí)采用直線(xiàn)法進(jìn)行攤銷(xiāo)。
(三)統一采用成本法核算長(cháng)期股權投資
在長(cháng)期股權投資的后續計量方面，《企業(yè)會(huì )計準則》規定，長(cháng)期股權投資在持有期間，根據投資企業(yè)對被投資單位的影響程度及是否存在活躍市場(chǎng)、公允價(jià)值能否可靠取得等情況，分別采用成本法和權益法進(jìn)行會(huì )計處理。而《小企業(yè)會(huì )計準則》則要求小企業(yè)統一采用成本法對長(cháng)期股權投資進(jìn)行會(huì )計處理。
(四)固定資產(chǎn)折舊年限和無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)期限的確定應當考慮稅法的規定
《企業(yè)會(huì )計準則》規定，企業(yè)應當根據固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命和預計凈殘值，而不必考慮稅法的規定。而《小企業(yè)會(huì )計準則》規定，小企業(yè)應當根據固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，并考慮稅法的規定，合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命和預計凈殘值。
《企業(yè)會(huì )計準則》規定，企業(yè)應當于取得無(wú)形資產(chǎn)時(shí)分析判斷其使用壽命;使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)，其應攤銷(xiāo)金額應當在使用壽命內系統合理攤銷(xiāo);企業(yè)攤銷(xiāo)無(wú)形資產(chǎn)，應當自無(wú)形資產(chǎn)可供使用時(shí)起，至不再作為無(wú)形資產(chǎn)確認時(shí)止。而《小企業(yè)會(huì )計準則》規定，無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)期自其可供使用時(shí)開(kāi)始至停止使用或出售時(shí)止;有關(guān)法律規定或合同約定了使用年限的，可以按照規定或約定的使用年限分期攤銷(xiāo);小企業(yè)不能可靠估計無(wú)形資產(chǎn)使用壽命的，攤銷(xiāo)期不得低于10年。
(五)長(cháng)期待攤費用的核算內容和攤銷(xiāo)期限與稅法保持一致
《企業(yè)會(huì )計準則》規定，“長(cháng)期待攤費用”科目核算企業(yè)已經(jīng)發(fā)生但應由本期和以后各期負擔的分攤期限在一年以上的各項費用，如以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入的固定資產(chǎn)發(fā)生的改良支出等，其核算內容、攤銷(xiāo)期限與企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例存在較大的差異。而《小企業(yè)會(huì )計準則》對長(cháng)期待攤費用的核算內容、攤銷(xiāo)期限均與企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例的規定完全一致�！缎∑髽I(yè)會(huì )計準則》規定，小企業(yè)的長(cháng)期待攤費用包括已提足折舊的固定資產(chǎn)的改建支出、經(jīng)營(yíng)租入固定資產(chǎn)的改建支出、固定資產(chǎn)的大修理支出和其他長(cháng)期待攤費用等;長(cháng)期待攤費用應當在其攤銷(xiāo)期限內采用年限平均法進(jìn)行攤銷(xiāo)。
(六)資本公積僅核算資本溢價(jià)(或股本溢價(jià))
《企業(yè)會(huì )計準則》規定，資本公積包括資本溢價(jià)(或股本溢價(jià))和其他資本公積。而《小企業(yè)會(huì )計準則》規定，資本公積僅包括資本溢價(jià)(或股本溢價(jià))，是指小企業(yè)收到的投資者出資額超過(guò)其在注冊資本或股本中所占份額的部分。
(七)采用應付稅款法核算所得稅
《企業(yè)會(huì )計準則》要求企業(yè)采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法核算所得稅，在計算應交所得稅和遞延所得稅的基礎上，確認所得稅費用。而《小企業(yè)會(huì )計準則》要求企業(yè)采用應付稅款法核算所得稅，將計算的應交所得稅確認為所得稅費用，這大大簡(jiǎn)化了所得稅的會(huì )計處理。
(八)取消了外幣財務(wù)報表折算差額
《企業(yè)會(huì )計準則》規定，企業(yè)對境外經(jīng)營(yíng)的財務(wù)報表進(jìn)行折算時(shí)，應當遵循下列規定：(1)資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)和負債項目，采用資產(chǎn)負債表日的即期匯率折算，所有者權益項目除“未分配利潤”項目外，其他項目采用發(fā)生時(shí)的即期匯率折算;(2)利潤表中的收入和費用項目，采用交易發(fā)生日的即期匯率折算，也可以采用按照系統合理的方法確定的、與交易發(fā)生日即期匯率近似的匯率折算。按照上述(1)、(2)折算產(chǎn)生的外幣財務(wù)報表折算差額，在資產(chǎn)負債表中所有者權益項目下單獨列示。而《小企業(yè)會(huì )計準則》要求小企業(yè)對外幣財務(wù)報表進(jìn)行折算時(shí)，應當采用資產(chǎn)負債表日的即期匯率對外幣資產(chǎn)負債表、利潤表和現金流量表的所有項目進(jìn)行折算。這樣，小企業(yè)既不會(huì )產(chǎn)生外幣財務(wù)報表折算差額，也減少了外幣財務(wù)報表折算的工作量。
(九)簡(jiǎn)化了財務(wù)報表的列報和披露
小企業(yè)的財務(wù)報表至少應當包括資產(chǎn)負債表、利潤表、現金流量表和附注四個(gè)組成部分，小企業(yè)不必編制所有者權益(或股東權益)變動(dòng)表�？紤]到小企業(yè)會(huì )計信息使用者的需求，《小企業(yè)會(huì )計準則》對現金流量表也進(jìn)行了適當簡(jiǎn)化，無(wú)需披露將凈利潤調節為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現金流量、當期取得或處置子公司及其他營(yíng)業(yè)單位等信息。此外，小企業(yè)財務(wù)報表附注的披露內容大為減少、披露要求也有所降低。
(十)統一采用未來(lái)適用法對會(huì )計政策變更和會(huì )計差錯更正進(jìn)行會(huì )計處理
《企業(yè)會(huì )計準則》要求企業(yè)根據具體情況對會(huì )計政策變更采用追溯調整法或未來(lái)適用法進(jìn)行會(huì )計處理，對前期差錯更正采用追溯重述法或未來(lái)適用法進(jìn)行會(huì )計處理;對會(huì )計估計變更采用未來(lái)適用法進(jìn)行會(huì )計處理。而《小企業(yè)會(huì )計準則》要求小企業(yè)對會(huì )計政策變更、會(huì )計估計變更和會(huì )計差錯更正均應當采用未來(lái)適用法進(jìn)行會(huì )計處理，這大大簡(jiǎn)化了會(huì )計政策變更和會(huì )計差錯更正的會(huì )計處理方法。
二、與我國稅法保持協(xié)調
稅務(wù)部門(mén)是小企業(yè)最主要的外部會(huì )計信息使用者。稅務(wù)部門(mén)主要利用小企業(yè)會(huì )計信息作出稅收決策，包括是否給予稅收優(yōu)惠政策、采取何種稅收征管方式、應征稅額等，他們更多希望減少小企業(yè)會(huì )計與稅法的差異。為滿(mǎn)足這些稅收征管信息需求，《小企業(yè)會(huì )計準則》大大減少了職業(yè)判斷的內容，基本消除了小企業(yè)會(huì )計與稅法的差異。
在實(shí)施《小企業(yè)會(huì )計準則》后，小企業(yè)除會(huì )計與稅法之間不可能消除的永久性差異以外，只有在少數情況下才可能產(chǎn)生暫時(shí)性差異。例如，小企業(yè)在收到與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助、收到用于補償小企業(yè)以后期間相關(guān)費用或虧損的其他政府補助時(shí)，《小企業(yè)會(huì )計準則》要求確認為遞延收益，而稅法要求在收到政府補助時(shí)一次性計入當期收入或者在符合條件的情況下作為不征稅收入，導致小企業(yè)會(huì )計與稅法存在差異。
由于《小企業(yè)會(huì )計準則》基本消除了小企業(yè)會(huì )計與稅法的差異，需要小企業(yè)進(jìn)行納稅調整的交易或事項較少，因此《小企業(yè)會(huì )計準則》要求小企業(yè)在財務(wù)報表附注中增加納稅調整的說(shuō)明，披露“對已在資產(chǎn)負債表和利潤表中列示項目與企業(yè)所得稅法規定存在差異的納稅調整過(guò)程”。
三、與《企業(yè)會(huì )計準則》有序銜接
《小企業(yè)會(huì )計準則》和《企業(yè)會(huì )計準則》雖適用范圍不同，但適應小企業(yè)發(fā)展壯大的需要，又要相互銜接，從而發(fā)揮會(huì )計準則在企業(yè)發(fā)展中的政策效應。為此，《小企業(yè)會(huì )計準則》對于小企業(yè)不經(jīng)常發(fā)生甚至基本不可能發(fā)生的交易或事項未作規范，這些交易或事項一旦發(fā)生，可以參照《企業(yè)會(huì )計準則》中的相關(guān)規定進(jìn)行會(huì )計處理;對于小企業(yè)今后公開(kāi)發(fā)行股票或債券的，或者因經(jīng)營(yíng)規�；蚱髽I(yè)性質(zhì)變化導致不符合小企業(yè)標準而成為大中型企業(yè)或金融企業(yè)的，應當自次年1月1日起轉為執行《企業(yè)會(huì )計準則》;小企業(yè)轉為執行《企業(yè)會(huì )計準則》時(shí)，應當按照《企業(yè)會(huì )計準則第38號——首次執行企業(yè)會(huì )計準則》等相關(guān)規定進(jìn)行會(huì )計處理。
綜上所述，《小企業(yè)會(huì )計準則》以國際趨同為努力方向，更立足于我國小企業(yè)發(fā)展的實(shí)際，在簡(jiǎn)化核算要求、與我國稅法保持協(xié)調、與《企業(yè)會(huì )計準則》有序銜接等方面體現了極其鮮明的特色，是一部為我國小企業(yè)“量身定做”的企業(yè)會(huì )計標準。它的貫徹實(shí)施，將有效地促進(jìn)我國小企業(yè)可持續健康的發(fā)展，也可以充分發(fā)揮小企業(yè)在我國國民經(jīng)濟和社會(huì )發(fā)展中的重要作用。
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