試論消費稅制的完善

自新成立以來(lái)，對消費品課稅始終是我國稅收制度的一個(gè)重要組成部分。在1994年稅制改革中，為了充分發(fā)揮消費稅對消費和生產(chǎn)的特殊調節作用，國家將原屬于產(chǎn)品稅和增值稅課征范圍的一部分消費品劃分出來(lái)，建立起了我國迄今為止最為獨立、系統的消費稅制度。消費稅實(shí)施五年來(lái)，取得了良好的效果，但是也存在若干不容忽視的，到消費稅功能的進(jìn)一步發(fā)揮。本文試就消費稅稅制的完善問(wèn)題作一粗淺探討。　　一、消費稅征收范圍的問(wèn)題　　從國際上看，消費稅的征收范圍有兩種選擇：一種是廣泛課征于消費領(lǐng)域，既包括對生活消費資料的課征，也包括對生產(chǎn)消費資料的課征；既有少數限制消費的產(chǎn)品，也有人民生活的必需品。另一種是選擇部分消費品進(jìn)行課征，通常是限制消費少數非生活必需品。不同國家對征收范圍的選擇取決于國家賦予消費稅的職能及本國的稅制結構。如果消費稅的聚財職能與普遍調節的職能并重，可以將課征范圍設定得廣泛一些；如果消費稅的主要職能為調節消費結構，引導生產(chǎn)，則應有針對性地選擇部分商品，征收范圍相對較窄。另外在稅制結構方面，如果以消費稅為主體稅種，發(fā)揮普遍調節經(jīng)濟的作用，其課征范圍就廣泛一些；如果以增值稅為主體稅種，消費稅與之相配合，二者分別發(fā)揮普遍調節與特殊調節的作用，那么消費稅的課征范圍就具有較強的選擇性，通常僅包括非生活必需品，不對生活必需品和生產(chǎn)資料課稅�！　∥覈�的稅制結構顯然屬于后一種類(lèi)型，即消費稅的調節功能重于聚財功能，主要發(fā)揮重點(diǎn)調節的功能，并在一定程度上含有“寓禁于征”的意義。從這一點(diǎn)上看，我國消費稅的課征范圍應設定在有限的非生活必需品上，不宜包括生產(chǎn)資料。但是，現行消費稅把某些生活必需品和少數生產(chǎn)資料列入了征稅范圍。我們對消費稅的十一個(gè)稅目進(jìn)行就會(huì )發(fā)現，有的課稅對象屬于生活必需品或者屬于基本的生產(chǎn)資料，比如護膚發(fā)品稅目中包括面油、洗發(fā)水、香皂等明細稅目。隨著(zhù)人民生活水平的提高，這些產(chǎn)品已經(jīng)成為生活中必不可少的日常用品，對這類(lèi)產(chǎn)品征收消費稅會(huì )使人們對生活必需品的消費受到限制。另外，現行消費稅把酒及酒精都列入課稅范圍，而酒精可以細分為酒精、醫藥酒精、食用酒精，對食用酒精課稅無(wú)可厚非，對工業(yè)酒精、醫藥酒精也課征消費稅，則有些欠妥。這種做法使生產(chǎn)受到影響，增加了基本生產(chǎn)資料的稅收負擔。對汽車(chē)輪胎課征消費稅的制度也存在類(lèi)似問(wèn)題，如對載重及公共汽車(chē)、無(wú)軌電車(chē)輪胎、礦山、建筑等車(chē)輛用輪胎、工程車(chē)輪胎一律課征消費稅，無(wú)形之中會(huì )增加公交運輸、礦山采掘等行業(yè)的稅收負擔，既不符合我國產(chǎn)業(yè)結構調整的要求，也不符合消費的課征原則。由此可見(jiàn)，消費稅的部分稅目劃分得偏于籠統，建議通過(guò)進(jìn)一步細分稅目，將酒精中的工業(yè)酒精、醫用酒精，汽車(chē)輪胎中的工程車(chē)輛輪胎、公共汽車(chē)輪胎，以及護膚護發(fā)品中的面油、香皂等品目獨立出來(lái)，采用更低的稅率。如果財政能夠承受，最佳的解決辦法是將其從征稅范圍中剔除，對其實(shí)行免征消費稅的政策�！　∠�費稅課征范圍上存在的另一個(gè)問(wèn)題就是未把某些高檔消費品納入征稅范圍。消費稅的立法宗旨是要調節消費結構，抑制超前消費需求，正確引導消費方向�，F在一些高檔消費品，如高檔家用電器、裘皮制品、移動(dòng)電話(huà)、裝飾材料等均未納入消費稅征收范圍，這在一定程度上限制了消費稅功能的發(fā)揮。這些高檔消費品價(jià)高利大，若對其增征消費稅，既可適當增加財政收入，又可加大調控力度，起到抑制高檔消費品盲目發(fā)展的作用。從來(lái)看，消費稅的征稅項目有進(jìn)一步擴大的可能性，我們可以選擇這些稅基寬廣、消費普遍，且課稅后不會(huì )影響普通老百姓生活水平，具有一定財政意義的消費品進(jìn)行課稅，在下一步稅制改革中可以考慮將其列入征稅范圍。　　二、消費稅稅負水平問(wèn)題　　消費稅承擔著(zhù)商品流通領(lǐng)域內的特殊調節作用，各稅目水平的設定應力求，以體現國家的消費政策。目前，我國部分壟斷性行業(yè)的商品消費稅稅負偏低，如實(shí)行國家專(zhuān)賣(mài)的煙草制品的稅負與國際水平相比，處于較低的水平。煙草制造業(yè)的利潤水平是很可觀(guān)的，與此同時(shí)，煙草對人體及自然環(huán)境又具有嚴重的危害。因此，適當提高卷煙的消費稅稅負不僅有可能性，也有必要性。對于這類(lèi)產(chǎn)品應加大調控力度，以達到“寓禁于征”的目的�！　〈送�，我國汽油、柴油的消費稅稅負也偏低。例如，我國汽油消費稅稅額為每升0.2元，而德國的汽油消費稅稅額為每升1.08馬克， 折合人民幣約為6元，是我國汽油消費稅稅額的30倍， 其間的差距遠超出兩國收入水平、物價(jià)水平的差距。石油屬于不可再生的稀缺資源，而且汽油、柴油的消費會(huì )造成對環(huán)境的污染。從我國的實(shí)際情況看，我們已經(jīng)由石油輸出國變?yōu)槭�油輸入國，應當說(shuō)，提高汽油、柴油的消費稅稅負勢在必行。　　三、消費稅稅率形式與計征方式　　現行消費稅稅率分為比例稅率、定額稅率兩種形式。定額稅率與市場(chǎng)價(jià)格沒(méi)有直接聯(lián)系，較為簡(jiǎn)便，具有收入穩定的優(yōu)點(diǎn)，但是一旦處在通貨膨脹的情況下，稅收不能隨物價(jià)水平同步增長(cháng)，容易造成稅收流失�，F在汽油、柴油、啤酒、黃酒都是按定額稅率計征稅款，在商品調價(jià)的情況下，稅收缺乏必要的彈性，顯得較為被動(dòng)。為此，建議將消費稅對啤酒、黃酒、汽油、柴油采用的定額稅率形式改為比例稅率，這樣不僅可以免去換算計量單位的麻煩，還有助于提高稅收對生活的適應性。特別是當出現通貨膨脹時(shí)，稅收收入能夠與物價(jià)水平同步增長(cháng)，體現出稅制的彈性，更好地發(fā)揮調節消費行為的作用�！　‖F行消費稅適用比例稅率的消費品都以?xún)r(jià)內稅的形式計征稅款，即以含消費稅、不含增值稅的銷(xiāo)售額作為計稅依據，消費稅與增值稅同一稅基。這樣雖然避免了征收過(guò)程中劃分稅基的麻煩，但是降低了稅收的透明度。對消費者來(lái)說(shuō)，其負擔的稅金有較大的隱蔽性，往往使消費者誤以為稅金是由生產(chǎn)者承擔的，掩蓋了消費稅稅負轉嫁的本質(zhì)，削弱了限制某些產(chǎn)品消費的作用。過(guò)去在計劃經(jīng)濟體制下，我國主要把流轉稅作為調節利潤的手段，而忽視了它同時(shí)具有商品價(jià)格的調節個(gè)人收入的作用。因此，我們一直沿用的做法就是在價(jià)格既定的前提下，按產(chǎn)品和行業(yè)利潤水平設計稅率，這顯然是把流轉稅作為調節商品價(jià)差、平衡企業(yè)利潤的一種政策工具。如果說(shuō)在1994年稅制改革中，增值稅簡(jiǎn)化稅率以后這一傾向有所改觀(guān)的話(huà)，消費稅稅制則仍然沒(méi)有擺脫傳統做法的影響。具體表現在：消費稅主要按產(chǎn)品利潤，而不是按消費者的消費能力設計稅率；消費稅按價(jià)內稅計征，而不是按價(jià)外稅計征。這使得消費稅依然側重于調節產(chǎn)品利潤，而調節消費水平和消費結構，促進(jìn)個(gè)人收入公平分配的外稅，因為價(jià)外稅的表現形式是價(jià)稅分開(kāi)，消費者知道自己要負擔多少稅收，稅負沒(méi)有任何隱蔽性，能夠克服傳統價(jià)內稅扭曲價(jià)格的弊端，使國家的政策意圖直接作用于消費者，從而有利于調節消費總量和消費結構，正確引導消費方向。　　四、消費稅征收環(huán)節問(wèn)題　　縱觀(guān)國際上消費稅的征收，多選擇在零售環(huán)節，一方面體現了這一稅種重在調節消費的意圖；另一方面很少占用生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者的周轉資金，有助于減輕生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者的負擔。而我國現行消費稅除金銀首飾改在零售環(huán)節課稅以外，其它應稅消費品都在產(chǎn)制環(huán)節課稅。這樣的規定有其合理的一面，因為在產(chǎn)制環(huán)節納稅人戶(hù)數較少，征管對象明確，便于控制稅源，降低征管成本。但是，產(chǎn)制環(huán)節畢竟不是商品實(shí)現消費之前的最后一個(gè)流轉環(huán)節，在這個(gè)環(huán)節之前通常還存在著(zhù)批發(fā)、零售等若干個(gè)流轉環(huán)節，這在客觀(guān)上為納稅人選擇一定的經(jīng)營(yíng)方式逃稅、避稅造成了可乘之機。在消費稅實(shí)施過(guò)程中，有許多納稅人分設獨立核算的經(jīng)銷(xiāo)部或銷(xiāo)售公司，壓低產(chǎn)制環(huán)節的銷(xiāo)售價(jià)格向它們供貨，而這些經(jīng)銷(xiāo)部、銷(xiāo)售公司再以正常價(jià)格對外銷(xiāo)售，以此減輕法定的稅收負擔。筆者試舉一例加以：某白酒廠(chǎng)生產(chǎn)環(huán)節的正常售價(jià)應為每箱白酒150元， 適用消費稅稅率為25％，應納消費稅為37.5元，倘若此酒廠(chǎng)分設獨立核算的經(jīng)銷(xiāo)部，向經(jīng)銷(xiāo)部供貨時(shí)價(jià)格壓為每箱80元，則實(shí)際繳納消費稅僅為20元，另有17.5元的稅款無(wú)形之中流失了。盡管新稅制規定關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)應該按獨立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)收取、支付價(jià)款，對于關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的商品交易價(jià)格明顯偏低的情況，賦予了稅務(wù)機關(guān)進(jìn)行調整的權力，況且同類(lèi)商品因品牌、質(zhì)量、季節等原因，價(jià)格時(shí)常會(huì )上下浮動(dòng)，稅務(wù)機關(guān)核定價(jià)格的權限要受到多種因素的制約，難以確定生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)者經(jīng)銷(xiāo)方式及價(jià)格的變化是否屬于偷逃稅款的行為。這種問(wèn)題在生產(chǎn)化妝品、煙、酒、小汽車(chē)等消費品的行業(yè)里非常普遍，目前的稅制對此缺乏有效的控制措施，使得消費稅的稅收收入大量流失，其調節功能大為弱化。據此可以考慮在征管能力允許、條件成熟的情況下，將部分消費品的納稅環(huán)節向后推移到零售環(huán)節，以求擴大稅基、增加收入，并增強消費稅的調節功能。目前，對金銀飾品的課征環(huán)節已經(jīng)進(jìn)行了改動(dòng)，并取得了較好的效果，在下一步的稅制改革中，應考慮將煙、酒、化妝品、小汽車(chē)、摩托車(chē)的課征環(huán)節也設定在零售環(huán)節。　　「」　　1.《當代財政與稅收》，王維舟、劉植才著(zhù)，天津人民出版社�！　�2.《賦稅導論》，王書(shū)瑤等著(zhù)，經(jīng)濟出版社�！　�3.《稅收經(jīng)濟學(xué)》，袁振宇等著(zhù)，中國人民大學(xué)出版社。

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