稅收籌劃現狀淺析

[摘 要] 當前,稅收籌劃雖已得到一定的運用,但在和實(shí)踐上仍有待于進(jìn)一步探討和完善。本文剖析了我國稅收籌劃 中存在的及原因,并提出了稅收籌劃的對策和建議,以期對推動(dòng)我國稅收籌劃活動(dòng)的健康發(fā)展有所裨益。
[關(guān)鍵詞] 稅收籌劃;避稅

我國稅收籌劃的發(fā)展經(jīng)歷了一個(gè)曲折的過(guò)程,近幾年稅收籌劃得到了快速發(fā)展,在理論界的探討如雨后春筍般涌起,并相應在稅收實(shí)踐中得到了不同程度的運用。但在這一可喜局面的背后,稅收籌劃也存在諸多不足和缺陷。

一、目前我國稅收籌劃存在的問(wèn)題

1.在稅收籌劃涵義認識上的誤區。在我國,許多人不了解稅收籌劃(tax planning),一提起稅收籌劃就聯(lián)想到偷稅(tax frand),甚至一些人以稅收籌劃為名,行偷稅之實(shí)。而實(shí)際上,稅收籌劃與偷稅有著(zhù)本質(zhì)的區別,偷稅是違法行為,與稅收籌劃的合法前提相悖。還有一些人提到稅收籌劃想到的就是避稅(tax avoidance),即納稅人運用各種手段,想方設法地少繳稅甚至不繳稅,以達到直接減輕自身稅收負擔的目的。就連有的稅務(wù)界權威人士也是這樣認為的。其實(shí),稅收籌劃既有別于稅務(wù)當局所嚴厲打擊的偷稅行為,又由于它所具有的合理性,也有別于我們日常廣泛接觸的企業(yè)避稅行為。對于企業(yè)的避稅行為,稅務(wù)當局相應開(kāi)展了反避稅活動(dòng),試圖通過(guò)稅法的修正和完善來(lái)堵塞漏洞。在目前的理論探討和企業(yè)涉稅實(shí)踐中,存在著(zhù)廣泛地混用稅收籌劃和避稅概念,從而使得企業(yè)的許多避稅策劃被堂而皇之地披上稅收籌劃的外衣。
2.漠視稅收籌劃風(fēng)險。從當前我國稅收籌劃的實(shí)踐情況看,納稅人在進(jìn)行稅收籌劃過(guò)程(包括稅務(wù)代理服務(wù)機構為納稅人實(shí)施的稅收籌劃)中都普遍認為,只要進(jìn)行稅收籌劃就可以減輕稅收負擔,增加自身收益,而很少甚至根本不考慮稅收籌劃的風(fēng)險。其實(shí),稅收籌劃作為一種計劃決策,本身也是有風(fēng)險的。
首先,稅收籌劃具有主觀(guān)性。納稅人選擇什么樣的稅收籌劃方案,又如何實(shí)施,這完全取決于納稅人的主觀(guān)判斷,包括對稅收政策的認識與判斷,對稅收籌劃條件的認識與判斷等等。主觀(guān)性判斷的正確與錯誤就必然導致稅收籌劃方案的選擇與實(shí)施的成功與失敗,失敗的稅收籌劃對于納稅人來(lái)說(shuō)就意味著(zhù)風(fēng)險。
其次,稅收籌劃存在著(zhù)征納雙方的認定差異。嚴格意義上的稅收籌劃應當是合法的,符合立法者的意圖,但這種合法性還需要稅務(wù)行政部門(mén)的確認。在這一確認過(guò)程中,客觀(guān)上存在著(zhù)稅務(wù)行政執法偏差從而產(chǎn)生稅收籌劃失敗的風(fēng)險。因為我國稅法對具體的稅收事項常留有一定的彈性空間,即在一定的范圍內,稅務(wù)機關(guān)擁有“自由裁量權”。再加上稅務(wù)行政執法人員的素質(zhì)參差不齊,這些都客觀(guān)上為稅收政策執行偏差提供了可能性。也就是說(shuō),即使是合法的稅收籌劃行為,結果也可能因稅務(wù)行政執法偏差而導致稅收籌劃方案在實(shí)務(wù)中根本行不通,從而使方案成為一紙空文?鴉或者被視為偷稅或惡意避稅而加以查處。不但得不到節稅的收益,反而會(huì )加重稅收成本,產(chǎn)生稅收籌劃失敗的風(fēng)險。
最后,納稅人在納稅籌劃中忽視反避稅措施。由于納稅籌劃是納稅人依法納稅的一種減稅行為,國家只能通過(guò)立法采取反避稅措施來(lái)完善和調整原稅收法規或增加反避稅條款。而有的納稅人只注意稅收的優(yōu)惠條件或稅收法規的缺陷,卻忽視了反避稅措施,結果造成納稅籌劃的失敗。如我國企業(yè)所得稅暫行條例第十條規定,“納稅人與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái),應當按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)收取或支付價(jià)款和費用,不按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)收取或支付價(jià)款、費用而減少其應稅所得額的,稅務(wù)機關(guān)有權進(jìn)行合理調整”。這一條款就是對關(guān)聯(lián)企業(yè)通過(guò)轉移成本或收入減少稅款的反避稅措施,納稅人如忽視這一條,被稅務(wù)機關(guān)發(fā)現予以調整,不僅不能減少稅款,還會(huì )被稅務(wù)機關(guān)處以罰款。
3.缺乏稅收籌劃專(zhuān)業(yè)人才。稅收籌劃需要有高素質(zhì)的管理人員。稅收籌劃實(shí)質(zhì)上是一種高層次、高智力型的財務(wù)管理活動(dòng),是事先的規劃和安排,活動(dòng)一旦發(fā)生后,就無(wú)法事后補救。因此,稅收籌劃人員應當是高智能復合型人才,需要具備稅收、、財務(wù)等專(zhuān)業(yè)知識,并全面了解、熟悉企業(yè)整個(gè)籌資、經(jīng)營(yíng)、投資活動(dòng)�；I劃人員在進(jìn)行稅收籌劃時(shí)不僅要精通稅法,隨時(shí)掌握稅收政策變化情況,而且要非常熟悉企業(yè)業(yè)務(wù)情況及其流程,從而預測出不同的納稅方案,進(jìn)行比較、優(yōu)化選擇,進(jìn)而作出最有利的決策。但目前大多數企業(yè)缺乏從事這類(lèi)業(yè)務(wù)的專(zhuān)業(yè)人才。從代理機構來(lái)看也是如此,稅務(wù)代理人員偏老、偏雜,文化素質(zhì)和專(zhuān)業(yè)技能水平偏低,加上可以閱讀、、操作的指導資料較少,真正能搞稅收籌劃的“一專(zhuān)多能”人才鳳毛麟角。
4.稅收籌劃的需求性制約阻礙了稅收籌劃的發(fā)展。在稅收籌劃開(kāi)展較為成熟的國家里,一般征管方法較、征管手段較先進(jìn)、處罰力度也較大。如日本、美國、加拿大、澳大利亞等國家,對偷逃稅行為普遍實(shí)行重罰。因此,許多納稅人因懼怕違法受罰但又不愿放棄正當的稅收利益,而紛紛求助于稅務(wù)專(zhuān)家或委托稅務(wù)咨詢(xún)機構,因此,外國企業(yè)對稅收籌劃的市場(chǎng)需求較大。目前我國稅收不健全,征管水平低,違法處罰力度不足,給納稅人偷、逃稅等行為留下了可資利用的空間。因為在這種納稅環(huán)境下,納稅人偷逃稅所可能引發(fā)的風(fēng)險相對所獲得的收益來(lái)看是小的,成本收益結果往往造成偷逃稅行為的產(chǎn)生。其次,由于征管意識、技術(shù)和人員素質(zhì)等各方面的因素造成我國稅收征管水平低,部分基層稅務(wù)人員素質(zhì)不高,查賬能力不強,對稅收籌劃與偷逃稅、避稅的識別能力低下,不能及時(shí)發(fā)現納稅人的偷逃稅行為。加之執法不嚴,政策缺乏剛性,人為因素的隨意性過(guò)強。比如在一些地方稅務(wù)機關(guān)擅自改變稅款的征收方法,擴大核定征收的范圍,本應采用查賬征收的固定業(yè)戶(hù)卻采取了定稅、包稅的辦法,抵銷(xiāo)了企業(yè)精心進(jìn)行籌劃得到的稅收利益。稅收征管法有的成為擺設,了稅法的統一性和嚴肅性,使得某些納稅人感到?jīng)]有外在壓力,因而缺乏尋找稅務(wù)咨詢(xún)機構的內在動(dòng)力,只知道與稅務(wù)干部搞好關(guān)系,而不重視稅收籌劃,也使得稅務(wù)咨詢(xún)機構喪失了一部分市場(chǎng),造成市場(chǎng)需求的缺乏。

二、發(fā)展稅收籌劃的幾點(diǎn)建議

1.正確理解稅收籌劃的涵義,使稅收籌劃與稅收政策導向相一致。稅收籌劃又稱(chēng)為納稅籌劃、稅收策劃�！八�是指納稅人在不違反國家法律、法規、規章的前提下自行或通過(guò)稅務(wù)專(zhuān)家的幫助,為了實(shí)現企業(yè)價(jià)值最大化而對企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、投資、理財等經(jīng)濟業(yè)務(wù)的涉稅事項進(jìn)行設計和運籌的過(guò)程”,即稅收籌劃是在合理、合法的前提下減輕納稅人稅收負擔的經(jīng)濟行為。正確理解稅收籌劃的涵義必須將它與“節稅”和“避稅”區別開(kāi)來(lái)�！氨芏悺迸c“稅收籌劃”相比較,主要的區別是:前者雖然不違法,但屬于鉆稅法的空子,有悖于國家的稅收政策導向;后者是完全合法的,甚至是稅收政策予以引導和鼓勵的。而且對這兩種行為執法部門(mén)對待他們的態(tài)度也是不同的。一方面,防范避稅關(guān)系到維護國家稅收利益,以及法律漏洞的堵塞和稅制的完善;另一方面,利用好“稅收籌劃”這個(gè)重要的利益驅動(dòng)器,則是政府運用稅收杠桿進(jìn)行宏觀(guān)調控的重要手段�！岸愂栈I劃就是節稅”這種認識不僅存在于普通的納稅人中,而且在理論界也廣為流傳。從目前市面上流行的一些稅收籌劃書(shū)籍中不難看出,絕大多數從事稅收籌劃的專(zhuān)家在給稅收籌劃下定義時(shí),都把稅收負擔最低化即節稅作為稅收籌劃的目的。實(shí)際上,稅收籌劃屬于企業(yè)財務(wù)成本管理的范疇,財務(wù)成本管理的目標是實(shí)現企業(yè)的價(jià)值或股東財富的最大化,而稅收負擔最低化并不意味著(zhù)企業(yè)就可以實(shí)現上述目標。因此,稅收籌劃必須以企業(yè)價(jià)值或股東財富最大化為目標,節稅并不是真正的目的。相反,在特殊情況下,稅收籌劃還得選擇稅負較高甚至最高的納稅方案。就節稅而論節稅,背離稅務(wù)籌劃的根本目標。



稅收籌劃內涵的準確把握還應力求使稅收籌劃方案與稅收政策導向相一致。稅收籌劃應當合法,這是稅收籌劃賴(lài)以生存的前提條件,也是衡量稅收籌劃成功與否的重要標準。因此,在實(shí)際操作時(shí),首先要學(xué)法、懂法和守法,準確理解和全面把握稅收的內涵,時(shí)時(shí)關(guān)注稅收政策的變化趨勢,務(wù)必使稅收籌劃方案不違法并符合稅收政策的導向性,使在享受有關(guān)稅收優(yōu)惠的同時(shí),也順應了國家宏觀(guān)調控的意圖。
2.合理規避稅收籌劃風(fēng)險
首先,掌握稅法規定和充分領(lǐng)會(huì )立法精神,準確把握稅收政策內涵。稅收籌劃必須堅持合法性原則,所以納稅人必須及時(shí)地稅收法律和稅收政策,并全面了解與投資、經(jīng)營(yíng)、籌資活動(dòng)相關(guān)的稅收法規,使稅收籌劃在合法條件下進(jìn)行。為了能夠及時(shí)調節經(jīng)濟,體現國家產(chǎn)業(yè)政策,稅收政策處于不斷變化之中,稅收籌劃從一個(gè)角度講,就是利用稅收政策與經(jīng)濟實(shí)際適應度的不斷變化,尋求納稅人在稅收上的利益增長(cháng)點(diǎn),從而取得利益最大化的。因此,稅收籌劃就是要不斷研究經(jīng)濟的特點(diǎn),及時(shí)關(guān)注稅收政策的變化趨勢。事實(shí)上,全面、準確地把握政策的規定是規避稅收籌劃風(fēng)險的關(guān)鍵。
其次,充分了解當地稅務(wù)征管的特點(diǎn)和具體要求,使稅收籌劃能得到當地稅務(wù)機關(guān)認可。進(jìn)行稅收籌劃,由于許多活動(dòng)都是在法律的邊界運作,稅收籌劃人員很難準確把握其確切的界限,有些在概念的界定上本來(lái)就很模糊,況且我國國情比較復雜。因此,我國的稅收立法賦予地方一定的稅收立法權,對稅收執法部門(mén)也賦予較大的自由裁量權,這就要求稅收籌劃者在正確理解稅收政策的規定性、巧妙運用技術(shù)的同時(shí),隨時(shí)關(guān)注當地稅務(wù)機關(guān)的稅務(wù)管理的特點(diǎn)和具體,事實(shí)上,如果不能適應主管稅務(wù)機關(guān)的管理特點(diǎn),或者稅收籌劃方案不能得到當地主管稅務(wù)部門(mén)的認可,就難以規避風(fēng)險。
最后,聘請稅收籌劃專(zhuān)家,提高稅收籌劃的權威性和可靠性。稅收籌劃是一門(mén)綜合性學(xué)科,涉及稅收、會(huì )計、財務(wù)、企業(yè)管理、經(jīng)營(yíng)管理等多方面,其專(zhuān)業(yè)性相當強,需要專(zhuān)業(yè)技能較高的專(zhuān)家來(lái)操作。因此,對于那些綜合性的、與企業(yè)全局關(guān)系較大的稅收籌劃業(yè)務(wù),最好還是聘請稅收籌劃專(zhuān)業(yè)人士如注冊稅務(wù)師來(lái)進(jìn)行,從而進(jìn)一步降低稅收籌劃的風(fēng)險。
3.加快稅收籌劃專(zhuān)業(yè)人才隊伍的培養。我國的稅收籌劃人才隊伍尚未形成專(zhuān)業(yè)化,企業(yè)的稅收籌劃工作主要來(lái)源于三個(gè)途輕:一是委托稅務(wù)師事務(wù)所、會(huì )計師事務(wù)所等中介機構來(lái)進(jìn)行?鴉二是聘用某些籌劃人員來(lái)進(jìn)行?鴉三是由單位的財會(huì )等相關(guān)人員來(lái)進(jìn)行。眾所周知,稅收籌劃是一門(mén)綜合性較強、技術(shù)性要求較高的智力行為,也是一項創(chuàng )造性的腦力活動(dòng)。相比一般的企業(yè)管理活動(dòng),稅收籌劃對人員的素質(zhì)要求較高。稅種的多樣性、企業(yè)的差別性和要求的特殊性、客觀(guān)環(huán)境的動(dòng)態(tài)性和外部條件的制約性,都要求稅收籌劃人員有精湛的專(zhuān)業(yè)技能、靈活的應變能力�？陀^(guān)地講,這是很難做到的。因此,我們目前應加大這方面的投入,一方面,在高校開(kāi)設稅收籌劃專(zhuān)業(yè),或在稅收、財會(huì )類(lèi)專(zhuān)業(yè)開(kāi)設稅收籌劃課程,盡快滿(mǎn)足高層次的稅收籌劃的要求;另一方面,對在職的會(huì )計人員、籌劃人員進(jìn)行培訓,提高他們的業(yè)務(wù)素質(zhì)。加強對籌劃人員業(yè)務(wù)考評,例如,要求達到一定量的后續學(xué)時(shí)等等。同時(shí),組織國內的權威籌劃專(zhuān)家編寫(xiě)一套國家級規劃教材,為近幾年的探討作一和系統地,也為稅收籌劃人才的培養提供重要的前提和基礎。
4.注重稅收籌劃方案的綜合性,使之符合財務(wù)管理目標。從根本上講,稅收籌劃屬于企業(yè)財務(wù)管理的范疇。它的目標是由企業(yè)財務(wù)管理的目標———企業(yè)價(jià)值最大化所決定的。稅收籌劃必須圍繞這一總體目標進(jìn)行綜合策劃,將其納入企業(yè)的整體投資和經(jīng)營(yíng)戰略,不能局限于個(gè)別稅種,也不能僅僅著(zhù)眼于節稅。也就是說(shuō),稅收籌劃首先應著(zhù)眼于整體稅負的降低,而不僅僅是個(gè)別稅種稅負的減少。這是由于各稅種的稅基相互關(guān)聯(lián),具有此消彼長(cháng)的關(guān)系,某種個(gè)稅稅基的縮減可能會(huì )致使其他稅種稅基擴張。因而稅收籌劃既要考慮某一稅種的節稅利益,也要考慮多稅種之間的利益抵消因素。其次,稅收利益雖然是企業(yè)的一項重要的經(jīng)濟利益,但不是企業(yè)的全部經(jīng)濟利益,項目投資稅收的減少并不等于納稅人整體利益的增加。如果有多種方案可供選擇,最優(yōu)的方案應是整體利益最大的方案,而非稅負最輕的方案。即便是某種稅收籌劃方案能使納稅人的整體稅負最輕,但并非納稅人的整體利益最大,該方案也應棄之不用。例如,某個(gè)體戶(hù)依法要繳納相應的流轉稅和所得稅,如果向他提供一份稅收籌劃方案,可以讓他免繳全部稅款,前提是要他把經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)控制在起征點(diǎn)以下。這項稅收籌劃方案一定會(huì )遭到拒絕。因為該方案的實(shí)施,雖然能使納稅人的稅收負擔降為零,但其經(jīng)營(yíng)規模和收益水平也受到了最大的限制,顯然是不可取的。因此,納稅人或代理機構開(kāi)展稅收籌劃應綜合考慮,全面權衡,不能為籌劃而籌劃。
5.完善稅法,堵塞漏洞,促進(jìn)稅收籌劃的發(fā)展。加快稅制改革,不斷完善稅法,同時(shí)嚴格執法強化征管與稽查,使稅收宣傳教育與懲處并重,從而加深納稅人對依法納稅的認識,增強納稅人進(jìn)行稅收籌劃的積極性。一方面,立法機關(guān)應加強稅收立法。針對我國稅法的多樣性和復雜性,加快稅收基本法的制定和頒布。盡可能提高稅收立法級次,修改稅法中不公平、不完善的地方。如對稅收籌劃行為的介定上,納稅人與稅務(wù)機關(guān)出現了分歧,企業(yè)認為是“節稅”籌劃,而稅務(wù)機關(guān)則認定為避稅,甚至是偷稅,各說(shuō)各的理,容易發(fā)生稅務(wù)行政復議和訴訟。而在復議和訴訟過(guò)程中,因缺乏具體可操作的法律依據,致使最后的判決、裁決難以使雙方信服。因此,必須對已經(jīng)發(fā)現的有關(guān)稅法的模糊或不明確之處進(jìn)行修訂,并在實(shí)踐過(guò)程中不斷完善,避免因對稅法的隨意理解而使稅收籌劃偏離稅法制定的初衷,給稅務(wù)部門(mén)、稅務(wù)代理機構、企業(yè)提供一個(gè)判斷是否屬于正確籌劃的標準,以積極引導企業(yè)和稅務(wù)代理機構的籌劃行為,減少?lài)�家稅款的非正常損失。另一方面,應從責任追究上加強規范。國家應通過(guò)法律責任的追究加強對稅務(wù)代理中介機構行為的約束。企業(yè)通過(guò)稅務(wù)代理機構進(jìn)行的稅收籌劃若發(fā)生了嚴重的違法行為,除企業(yè)受到嚴厲懲處外,稅務(wù)代理機構受的不應僅僅是信譽(yù),更應承擔相應的經(jīng)濟責任和法律責任,這樣才能增強其依法籌劃的自覺(jué)性和主動(dòng)性,盡可能為企業(yè)提供合理、合法的稅收籌劃。再者,嚴格執法,強化稅收征管與稽查,加大對稅收違法行為的處罰力度。執法部門(mén)應采取嚴管重罰的措施,使偷逃稅款的風(fēng)險加大,成本提高。納稅人會(huì )選擇依法籌劃,從而促進(jìn)稅收籌劃的健康發(fā)展。最后,稅務(wù)機關(guān)要依法治稅。各級稅務(wù)部門(mén)應嚴格按稅法規定依法辦事、依率計征、執法必嚴、違法必究,充分體現稅法的嚴肅性和強制性,從而增加納稅人對稅收籌劃的需求,推動(dòng)稅收籌劃的發(fā)展。

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