電子商務(wù)對增值稅稅收法律制度的影響分析

摘要：電子商務(wù)迅猛的發(fā)展，使增值稅稅收題目日益突出。文章分析了電子商務(wù)條件下傳統增值稅稅收法律制度面臨的挑戰和操縱的難點(diǎn)，針對我國電子商務(wù)發(fā)展環(huán)境給出應對電子商務(wù)增值稅稅收策略的建議。 　　關(guān)鍵詞：電子商務(wù)；增值稅；稅收法律制度
　　
　　一、我國電子商務(wù)增值稅稅收征管的現狀
　　
　　2007年我國網(wǎng)絡(luò )購物市場(chǎng)成交額594億元。僅淘寶網(wǎng)用戶(hù)數在2007年就有5300萬(wàn)人。網(wǎng)購逐漸成為日常購物方式。我國增值稅占稅收比重最大，電子商務(wù)發(fā)展直接影響我國增值稅稅收，造成稅基流失。一是傳統交易減少，稅基受到腐蝕；二是電子商務(wù)的特性，現行稅制難以監視與稽查，造成稅基流失。我國電子商務(wù)增值稅稅收法律尚未制定，目前多數觀(guān)點(diǎn)不主張電子商務(wù)稅收題目制定專(zhuān)門(mén)法律，而是通過(guò)完善現有法律體系，加強電子商務(wù)稅收規制。如何推動(dòng)電子商務(wù)發(fā)展同時(shí)解決增值稅稅收題目是稅收法律制度建設的重要內容。
　　
　　二、我國增值稅稅收法律制度存在的題目
　　
　　我國增值稅稅制于1993年建立，電子商務(wù)交易模式無(wú)法用現行稅制解釋和適用，從而對現行增值稅稅制提出挑戰。目前，我國增值稅稅制存在著(zhù)以下題目：
　�。ㄒ唬┙灰滋摂M化，納稅人身份判定較難
　　電子商務(wù)銷(xiāo)售模式包括三類(lèi)，即企業(yè)與企業(yè)間的電子商務(wù)模式（B-B模式），企業(yè)與消費者間的電子商務(wù)模式（B-C模式），消費者與消費者間的電子商務(wù)模式（C-C模式）。交易主體在網(wǎng)上只以服務(wù)器、網(wǎng)站、網(wǎng)上賬號出現，盡管eBay易趣網(wǎng)、淘寶網(wǎng)等不少交易網(wǎng)站服務(wù)條款都注明繳稅提醒。但虛擬企業(yè)和小賣(mài)家的大量出現，使增值稅納稅人很輕易逃脫工商、稅務(wù)部分的登記。此外，電子商務(wù)中為了交易安全，通常有加密措施，并且電子交易資料也可以不留痕跡更改，使納稅主體認定和監管處于不確定狀態(tài)。
　�。ǘ�）電子商務(wù)對稅率的影響
　　首先，電子商務(wù)在線(xiàn)交易稅率偏高。我國實(shí)行生產(chǎn)型增值稅，基本稅率為17%，相對發(fā)達國家偏高。在電子商務(wù)中稅率顯得更高，由于實(shí)物本錢(qián)比重縮小，人力與技術(shù)本錢(qián)比重增大。根據現行稅法，只有外購貨物增值稅進(jìn)項稅額才予以抵扣，購進(jìn)固定資產(chǎn)的增值稅計進(jìn)固定資產(chǎn)本錢(qián)，不予抵扣。而服務(wù)更與進(jìn)項稅額無(wú)關(guān)，這樣可抵扣進(jìn)項稅額減少，致使應納稅額增加。因此有形產(chǎn)品數字化后，若對銷(xiāo)售收進(jìn)征增值稅，那么抵扣進(jìn)項稅額幾乎為零。稅率偏高會(huì )使電子商務(wù)企業(yè)失往競爭力，增加偷逃稅違法行為。
　　其次，我國增值稅法沒(méi)有數字化產(chǎn)品稅率、征稅權回屬規定。若數字化產(chǎn)品在線(xiàn)交易交營(yíng)業(yè)稅會(huì )帶來(lái)稅負不公，如有形的軟件產(chǎn)品、CD唱片、書(shū)籍等無(wú)論網(wǎng)上訂購還是場(chǎng)所購買(mǎi)，都要繳納增值稅，假如變成網(wǎng)上訂購并下載的數字化產(chǎn)品就適用營(yíng)業(yè)稅，稅負將會(huì )不同，有違稅收公平原則�？梢�(jiàn)數字產(chǎn)品性質(zhì)認定是稅收標準的重要依據，而目前數字化產(chǎn)品性質(zhì)還未達成共叫。
　�。ㄈ�）征稅對象性質(zhì)模糊不清
　　首先是數字化信息性質(zhì)的確認題目。傳統交易下，征稅對象很輕易確定，除兩類(lèi)特殊勞務(wù)外，其他都是有形的。而電子商務(wù)征稅對象以信息流為主。離線(xiàn)交易是通過(guò)提供實(shí)物實(shí)現的，因此，離線(xiàn)交易銷(xiāo)售行為與貨物銷(xiāo)售類(lèi)似，應征收增值稅。但是在線(xiàn)交易通過(guò)網(wǎng)上實(shí)現，銷(xiāo)售業(yè)務(wù)以數字化形式傳輸和復制，使得傳統有形商品和勞務(wù)難以界定，模糊了有形商品和無(wú)形資產(chǎn)及特許權概念，使稅務(wù)機關(guān)難以確認是銷(xiāo)售貨物所得、勞務(wù)所得還是特許權使用費所得，導致征稅對象混亂，不利于稅務(wù)處理。此外，現行稅制的征稅對象以物流為主，輕易監控。而電子商務(wù)征稅對象以信息流為主，隨著(zhù)電子貨幣和密碼技術(shù)發(fā)展，征稅對象認定將越來(lái)越難，逃稅與避稅更加可行和易于操縱。
　　其次是電子商務(wù)的經(jīng)營(yíng)方式對增值稅客體造成沖擊。電子商務(wù)企業(yè)可能將賺取利潤建立在免費贈予產(chǎn)品或較低價(jià)格出售信息技術(shù)產(chǎn)品，而隨后以信息服務(wù)方式獲取利潤，SUN公司總裁麥克尼里曾預言：“所有的事情都是服務(wù)，而沒(méi)有產(chǎn)品�！蓖ㄟ^(guò)網(wǎng)絡(luò )收取服務(wù)用度成為賺取利潤源泉。取得服務(wù)收進(jìn)是征收增值稅還是營(yíng)業(yè)稅？若視作混合銷(xiāo)售，并進(jìn)產(chǎn)品收進(jìn)征收增值稅，則稅法理論依據不足。
　�。ㄋ模┘{稅環(huán)節的減少帶來(lái)征收稅款的困難
　　增值稅是對商品流通環(huán)節的新增價(jià)值征收的流轉稅。在傳統交易中，產(chǎn)品從生產(chǎn)商到終極銷(xiāo)售給消費者要經(jīng)過(guò)多層中間商。每個(gè)中間商都要為增值部分納稅，同時(shí)采取抵扣制度。中間商出于利益考慮會(huì )向銷(xiāo)售方索取增值稅發(fā)票來(lái)抵扣銷(xiāo)項稅。但在電子商務(wù)環(huán)境下，生產(chǎn)商通過(guò)網(wǎng)絡(luò )銷(xiāo)售商品，網(wǎng)絡(luò )取代各環(huán)節中間商，造成不良影響有：中間環(huán)節減少固然降低銷(xiāo)售本錢(qián)，但也帶來(lái)增值稅納稅減少。原有增值稅中抵扣和制約不復存在，消費者出于利益考慮，因優(yōu)惠價(jià)格不索取發(fā)票，成為漏開(kāi)發(fā)票偷漏稅的根源。傳統交易通過(guò)未幾的中間商能收到大量增值稅款，而電子商務(wù)面對眾多消費者卻很難收到有限增值稅款。
　�。ㄎ澹╇y以確定納稅地點(diǎn)
　　現行稅法對納稅地點(diǎn)實(shí)行屬地原則和有形原則，納稅地點(diǎn)有機構所在地、銷(xiāo)售地、報關(guān)地，但電子商務(wù)的虛擬化和無(wú)形化使我們無(wú)法確定貿易的供給地和消費地，無(wú)法判定國際稅收中常設機構概念，難以行使稅收管轄權。因此，重新確認稅收管轄權是電子商務(wù)稅收征管重大題目。
　�。�六）對現行征管方式造成沖擊
　　現行稅務(wù)登記依據是工商登記，但網(wǎng)絡(luò )交易經(jīng)營(yíng)范圍沒(méi)有嚴格限制，也不需要事先經(jīng)過(guò)工商部分批準。因此，有形貿易的稅務(wù)登記方法不適用于電子商務(wù)，電子商務(wù)賬簿和憑證以數字信息存在，而網(wǎng)上憑據可隨時(shí)被修改而不留痕跡，使稅收征管失往可靠審計基礎。電子貨幣、電子發(fā)票、網(wǎng)上銀行開(kāi)始取代傳統貨幣、銀行信用卡，電子商務(wù)的快捷性、直接性、隱匿性、保密性等特征，使現行控管手段失靈，電子商務(wù)征稅法律責任無(wú)從談起。
　　
　　三、解決電子商務(wù)增值稅稅收法律題目的建議
　　
　　我國電子商務(wù)到1997年才有一定發(fā)展，研究制定了2005年4月1日施行的《電子簽名法》、《電子認證服務(wù)治理辦法》、2007年12月商務(wù)部的《關(guān)于促進(jìn)電子商務(wù)規范發(fā)展的意見(jiàn)》、2007年北京市頒布第一部地方性電子商務(wù)法規《北京市信息化促進(jìn)條例》。但是，電子商務(wù)立法任務(wù)遠未完成，尤其是電子商務(wù)稅收法律題目亟待明確。重新修訂增值稅稅收法律條款，明確電子商務(wù)稅收應著(zhù)重以下幾個(gè)方面： 　�。ㄒ唬┩菩须娮由虅�(wù)稅務(wù)的電子登記，明確納稅人
　　網(wǎng)絡(luò )使用者具有隱匿性、活動(dòng)性特點(diǎn)，交易人可以輕易隱匿姓名、地址等重要信息，但不足對現行稅制納稅人的否定。由于這可通過(guò)常設機構判定來(lái)解決。對納稅人認定，首先分清經(jīng)營(yíng)主體是企業(yè)還是個(gè)人，企業(yè)是法人單位，要有工商執照和治理職員和治理機制，經(jīng)營(yíng)收進(jìn)是企業(yè)收進(jìn)。假如個(gè)人偶然經(jīng)營(yíng)，則經(jīng)營(yíng)收進(jìn)是個(gè)人經(jīng)營(yíng)收進(jìn)，如經(jīng)營(yíng)額較大，則不僅繳納增值稅還要繳納個(gè)人所得稅。其次確定是一般納稅人還是小規模納稅人，一般納稅人留意進(jìn)貨要有進(jìn)項稅發(fā)票，假如進(jìn)貨不能取得發(fā)票，則不要以企業(yè)名義經(jīng)營(yíng)。而小規模納稅人是固定稅率，不考慮進(jìn)項稅發(fā)票題目，但假如經(jīng)營(yíng)額巨大，則可能被認定為一般納稅人。網(wǎng)上交易網(wǎng)站最早是給普通用戶(hù)交換閑散物品，后來(lái)演變成個(gè)人用戶(hù)在網(wǎng)上出售商品，有規范的必要，可考慮先實(shí)行實(shí)名制，再建立相符合的金融體系監管，如通過(guò)支付寶、銀行交易金額來(lái)執行等。
　�。ǘ�）區別不同情況確定稅率
　　電子商務(wù)交易形式有所創(chuàng )新。因此，在實(shí)施中，應區別情況適用稅率。
　　1、區分不同交易主體。對于B2B和B2C交易，由于出售方本身是企業(yè)實(shí)體，電子商務(wù)只是提供新的銷(xiāo)售平臺，應按現行稅法納稅，生產(chǎn)企業(yè)應繳納17%增值稅。對于C2C交易，本錢(qián)低是吸引個(gè)人從事網(wǎng)上業(yè)務(wù)的主要因素，淘寶網(wǎng)100多萬(wàn)賣(mài)家中個(gè)人賣(mài)家超過(guò)99%，為鼓勵新興行業(yè)發(fā)展，促進(jìn)就業(yè)，可鑒戒國外經(jīng)驗暫緩征稅，但要有所預備，假如征稅，一般買(mǎi)進(jìn)賣(mài)出店家應繳納4%增值稅，二手物品買(mǎi)賣(mài)可減半征收或不收稅。
　　
　　2、區分不同交易方式。電子商務(wù)計稅應按交易價(jià)值衡量。假如每次交易不超過(guò)150元，一個(gè)月累計不超過(guò)2000元，不需繳納增值稅。在電子商務(wù)發(fā)展階段，可以實(shí)行稅收政策優(yōu)惠，網(wǎng)上交易稅率可低于實(shí)體商品交易稅率。但必須要求上網(wǎng)企業(yè)將網(wǎng)絡(luò )提供的銷(xiāo)售、服務(wù)等業(yè)務(wù)單獨核算，沒(méi)有單獨核算的，不能享受稅收優(yōu)惠。當電子商務(wù)成熟后，稅收優(yōu)惠政策逐漸取消。因此，離線(xiàn)交易宜按銷(xiāo)售貨物征收增值稅。在線(xiàn)交易實(shí)行單獨核算征收，給予特殊的稅收優(yōu)惠。
　�。ㄈ�）擴大增值稅征稅范圍，明確電子商務(wù)征稅對象
　　增加電子商務(wù)征稅對象規定，明確貨物銷(xiāo)售包括一切有形動(dòng)產(chǎn)，而不論有形動(dòng)產(chǎn)通過(guò)何種交易方式實(shí)現。離線(xiàn)交易可以劃為銷(xiāo)售，征收增值稅。在線(xiàn)交易包括電子化形式表現的傳統意義產(chǎn)品和在線(xiàn)服務(wù)。對于這些交易征稅對象原則是，注重與傳統意義交易在稅收負擔的平衡。在線(xiàn)交易征稅對象分別回類(lèi)：在線(xiàn)銷(xiāo)售書(shū)籍、軟件、音像制品等經(jīng)營(yíng)所得回類(lèi)為銷(xiāo)售，征收增值稅；在線(xiàn)服務(wù)（包括金融、咨詢(xún)、會(huì )計等）應認定為提供勞務(wù)，征收營(yíng)業(yè)稅。
　�。ㄋ模┘{稅環(huán)節的確定
　　推行消費地銀行扣繳制度。根據電子商務(wù)多用電子結算特點(diǎn)，將征稅環(huán)節設在網(wǎng)上銀行結算階段，當發(fā)生業(yè)務(wù)時(shí)，由消費者居住地支付貨款的銀行負責代扣代繳增值稅。這樣既有利于防止漏稅又可以保證稅款及時(shí)進(jìn)庫。銀行應及時(shí)將企業(yè)網(wǎng)上銀行賬戶(hù)、交易情況、扣繳稅款情況的信息傳遞給稅務(wù)機關(guān)，并嚴格履行扣繳義務(wù)。
　�。ㄎ澹┘{稅地點(diǎn)的確定
　　納稅地點(diǎn)與稅收管轄權和常設機構確定有關(guān)。在確定稅收管轄權中，原則上采取居民管轄權和來(lái)源地管轄權結合方式。電子商務(wù)發(fā)達國家都采用屬人原則確定居民管轄權，我國事電子貿易輸進(jìn)國，國外收進(jìn)相對較少，應夸大來(lái)源地稅收管轄權。堅持居民管轄權和來(lái)源地管轄權并重，并逐步確立居民管轄權原則。
　　對于常設機構可以連結點(diǎn)方式確定。為平衡地域間稅源分布，可將消費者居住地確定為電子商務(wù)征稅地，即無(wú)論在線(xiàn)交易還是離線(xiàn)交易，都由消費者居住地稅務(wù)機關(guān)征增值稅，而消費地已繳稅款作為已納稅金予以抵扣。稅法可以規定網(wǎng)絡(luò )交易者原先在哪個(gè)稅務(wù)機關(guān)登記，仍向該稅務(wù)部分納稅，而不考慮交易者網(wǎng)絡(luò )或服務(wù)器所在地，這樣既方便納稅人納稅，也便于稅務(wù)部分稅務(wù)治理。
　�。�六）加強增值稅電子稅收征管手段
　　1、電子稅務(wù)登記。稅務(wù)機關(guān)對電子商務(wù)納稅人嚴格審核，進(jìn)行稅務(wù)登記，賦予專(zhuān)用號碼，并要求在網(wǎng)上永久展示，不得刪除。同時(shí)，納稅人銀行賬戶(hù)在稅務(wù)機關(guān)登記，并使用真實(shí)身份證。
　　2、實(shí)行財務(wù)軟件備案制度。納稅人要提供財務(wù)軟件名稱(chēng)、版本號、和密碼等信息，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)批準后使用。
　　3、使用電子商務(wù)交易專(zhuān)用發(fā)票。電子商務(wù)交易必須開(kāi)具專(zhuān)用發(fā)票，以電子郵件發(fā)往銀行，進(jìn)行電子賬號的款項結算。
　　4、確立電子賬冊和電子票據法律地位�！逗贤�法》已確立電子合同法律地位，明確數據電文的法律效力。在《稅收征管法》、《會(huì )計法》等法律文件中也應盡快予以明確。
　　5、明確稅務(wù)機關(guān)電子數據稽查權。稅務(wù)機關(guān)對納稅人網(wǎng)絡(luò )交易進(jìn)行監控，有權查閱、復制納稅人電子信息，檢查電子賬目，追蹤支付行為，進(jìn)行稅收強制執行等，稅務(wù)機關(guān)有義務(wù)為納稅人保密，納稅人有義務(wù)向稅務(wù)機關(guān)提供涉稅網(wǎng)絡(luò )信息和密碼備份。納稅人未提供網(wǎng)絡(luò )信息造成偷稅的，要承擔相應法律責任。
　　
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