合并會(huì )計報表存在的問(wèn)題和追加信息

摘 要 合并報表為投資者了解集團的整體經(jīng)營(yíng)效果具有很重要的作用，但是將不同行業(yè)子公司的個(gè)別會(huì )計財務(wù)報表合并之后，由于很多數值被平均，不能得到正確的信息。就合并范圍的局限性進(jìn)行了，為了彌補這種缺陷，提出了追加信息報告，并對追加信息報告的作了闡述。
　　關(guān)鍵詞 合并會(huì )計報表 合并范圍 追加信息
　　
合并會(huì )計報表為投資者了解企業(yè)集團的整體經(jīng)營(yíng)效果、銷(xiāo)售情況、財務(wù)狀況、現金流量等方面提供了依據。由于各國的，企業(yè)集團的競爭越來(lái)越激烈，為了減少經(jīng)濟風(fēng)險，很多企業(yè)集團實(shí)行了跨行業(yè)兼并，多元化經(jīng)營(yíng)。在這樣的經(jīng)濟環(huán)境下，合并會(huì )計報表提供的會(huì )計信息的可靠性、相關(guān)性、有用性受到了質(zhì)疑。美國“安然事件”轟動(dòng)全球，實(shí)質(zhì)是在合并范圍方面出了。所以說(shuō)，合并會(huì )計報表的合并范圍并不是很完善的，它具有一定的局限性，需要進(jìn)一步探討其完善辦法。
1 合并會(huì )計報表存在的問(wèn)題
合并會(huì )計報表能夠反映企業(yè)集團的財務(wù)情況，但是卻很難反映企業(yè)集團內的母公司和各個(gè)子公司自身的財務(wù)情況和經(jīng)營(yíng)效果。即使全部子公司都合并了，在母公司和子公司的行業(yè)不同的情況下，只看編制的合并會(huì )計報表也很難正確地把握各個(gè)企業(yè)財務(wù)信息。由于經(jīng)濟的發(fā)展和企業(yè)的經(jīng)營(yíng)范圍擴大，不少企業(yè)集團已經(jīng)成為跨行業(yè)、跨地區的企業(yè)實(shí)體。在經(jīng)營(yíng)多個(gè)行業(yè)的情況下，合并會(huì )計報表將不同的行業(yè)、不同的地區甚至不同國家的子公司個(gè)別會(huì )計報表進(jìn)行合并，在反映企業(yè)集團整體狀況的同時(shí)也掩蓋了不同行業(yè)、不同地區甚至不同國家子公司之間的經(jīng)營(yíng)差異。銷(xiāo)售總利潤（gross margin on sales）隨著(zhù)批發(fā)和零售的不同而不同，這些數字在合并會(huì )計報表中會(huì )毫無(wú)道理的被平均�？缧袠I(yè)、跨地區的各個(gè)子公司之間不同經(jīng)營(yíng)項目的個(gè)別會(huì )計財務(wù)報表在合并之后，合并報表上的信息就會(huì )變得概念模糊不清，而且每個(gè)行業(yè)、每個(gè)地區都有自己的特殊性，經(jīng)營(yíng)范圍和經(jīng)營(yíng)內容都不相同，根據合并會(huì )計報表出的各種財務(wù)比率，例如：存貨周轉率、流動(dòng)比率、銷(xiāo)售利潤率等不能反映各個(gè)子公司的盈利能力，同時(shí)也不能反映母公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)，并且會(huì )計報表的項目也很難統一，就是合并了也會(huì )項目繁多，很不容易突出企業(yè)集團的重要信息，從而導致對合并會(huì )計報表的利用者提供的決策作用大為減弱。在國際會(huì )計準則（IAS）27號中也有子公司經(jīng)營(yíng)的內容和企業(yè)集團內部其他企業(yè)不同時(shí)，則該公司應該從合并范圍中除外的說(shuō)法，實(shí)際上這種除外是有問(wèn)題的。其原因是合并這些子公司，在合并會(huì )計報表中展示各個(gè)子公司不同經(jīng)營(yíng)情況，可以提供更全面的信息。正如國際會(huì )計準則（IAS）14號“追加財務(wù)信息的報告”所說(shuō)的那樣，在展示企業(yè)集團內不同經(jīng)營(yíng)方面是有用的。但是，在合并不同行業(yè)的子公司的情況下，由于數值被平均了，在合并會(huì )計報表中就不能得到正確的信息。
美國的安然公司（Enron Corp）是全球最大的能源巨頭之一，位居世界500強的第7名，然而，自2001年10月該公司宣布巨額季度虧損和可疑的資產(chǎn)負債表之后，其股票的價(jià)格一落千丈，由每股80美元直線(xiàn)下跌到不足1美元。其原因是在合并會(huì )計報表方面鉆了美國會(huì )計準則中沒(méi)有對合并范圍做出相應規定的空子，未將兩個(gè)特殊目的實(shí)體（Special Purpose Entity）的資產(chǎn)負債納入合并會(huì )計報表進(jìn)行合并處理，但卻將其利潤包括在公司的業(yè)績(jì)之內，引起了美國上最大的由于造假而發(fā)生的破產(chǎn)案件。對于特殊目的實(shí)體，美國會(huì )計法規定只要相關(guān)持有權益價(jià)值不低于特殊目的實(shí)體資產(chǎn)公允價(jià)值的3%，就可以不將其資產(chǎn)和負債納入合并會(huì )計報表。但是根據實(shí)質(zhì)重于形式的原則，只要企業(yè)對特殊目的實(shí)體有實(shí)質(zhì)控制權并承擔其相關(guān)風(fēng)險，就應該將其納入合并范圍。顯然安然公司原來(lái)的做法是錯誤的。
合并范圍是變化的，這是合并的子公司由于種種情況不斷發(fā)生變化而造成的。資產(chǎn)、負債的絕對金額及其構成的比例、銷(xiāo)售額和運營(yíng)利潤也會(huì )隨著(zhù)合并范圍的變化而發(fā)生很大的變化，所以合并會(huì )計報表就產(chǎn)生了局限性。這種子公司的變化，不僅僅是子公司個(gè)數的變化，而且還會(huì )帶來(lái)以下的問(wèn)題：每年由合并集團成分的變化而導致運營(yíng)內容的變化，要考查合并數字的傾向就更為困難；對這種合并會(huì )計報表的批評不是因為合并會(huì )計報表的方法，而是給多邊化企業(yè)的普通會(huì )計報表帶來(lái)了潛在的隱患。
要解決合并報表的局限性，其就是追加的信息報告。
2 追加信息報告
在編制合并會(huì )計報表的過(guò)程中將個(gè)別會(huì )計報表中的眾多數字抵消或者一起折算，所得到的是平均數值。企業(yè)的整體狀況很好，并不能說(shuō)明構成企業(yè)集團的各個(gè)子公司的全部經(jīng)營(yíng)都很好，有的子公司獲得很高的利潤，有的子公司可能會(huì )連續虧損，最近幾年出現的“黑字破產(chǎn)”就是很突出的例子。為了整個(gè)企業(yè)集團中各個(gè)子公司的效益、、風(fēng)險等，以子公司、地區等為單位追加信息報告，可以根據其提供的銷(xiāo)售額等會(huì )計報表，弄清合并會(huì )計報表不能提供的子公司的經(jīng)營(yíng)的類(lèi)別、所在地區、國內、國外的效益、資本的流向等追加信息。
日本的追加信息報告是從1988年“追加信息公示準則”頒布以后開(kāi)始的，1990年要求義務(wù)性追加信息報告，共有3條：①企業(yè)類(lèi)別經(jīng)營(yíng)追加信息；②母公司及子公司所在地區的經(jīng)營(yíng)追加信息；③國外銷(xiāo)售額。
1997年7月修訂的國際會(huì )計準則（IAS）14號中對企業(yè)類(lèi)別經(jīng)營(yíng)追加信息和母公司及子公司所在地區的經(jīng)營(yíng)追加信息提出了要求，追加信息報告的目的是向會(huì )計報表的利用者提供有用的有關(guān)企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品或者服務(wù)種類(lèi)及各種地理追加信息等。
1996年1月頒布的美國財務(wù)會(huì )計準則（FAS）131號要求提供3種信息：①有關(guān)產(chǎn)品、服務(wù)的信息；②地區類(lèi)別信息（國內、國外、國別）；③主要顧客的信息。
追加信息目的是提供有用的不同運營(yíng)的種類(lèi)和不同的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，使會(huì )計報表的利用者更好地了解企業(yè)的業(yè)績(jì)，預測將來(lái)現金的流動(dòng)，更好地判斷企業(yè)的整體情況。
IAS和FAS非常相似，都是為了決策和對企業(yè)進(jìn)行業(yè)績(jì)評價(jià)。追加信息報告也起到內部財務(wù)報表的作用，在追加信息報告的基礎上，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)人員還可以進(jìn)行企業(yè)管理的探討，調整企業(yè)內部組織結構。并且會(huì )計報表編制人員也應該向利用者提供所需要的信息。因此企業(yè)決策者為了更好地運營(yíng)，便于決策，需要將會(huì )計報表制度化，按要求編制追加信息報告，這也是內部財務(wù)報告的需要。但是IAS的追加信息報告和日本的追加信息報告也不同之處，主要是報告的樣式，即企業(yè)風(fēng)險和效益在受產(chǎn)品和服務(wù)支配性的情況下，把子公司的追加信息報告作為主要的形式而地區的追加信息報告則處于次要地位。在企業(yè)風(fēng)險和效益受到國別的運營(yíng)事實(shí)支配的情況下，主要的報告形式為地區追加信息報告，但必須明確表示子公司的追加信息。
日本的追加信息報告和IAS、FAS基本上是沒(méi)有很大差別的，但是在運營(yíng)追加信息和追加信息報告的樣式方面多有不同，所以還有許多地方尚需進(jìn)一步探討。然而從合并范圍來(lái)看,不同子公司的不同行業(yè)的追加信息報告可以起到合并會(huì )計報表的補充作用，也是十分重要的信息報表。
3 結論
綜上所述，合并會(huì )計報表在反映企業(yè)集團的整體業(yè)績(jì)方面的作用是肯定的，但在合并個(gè)別會(huì )計報表的時(shí)候由于數字的平均而不能很全面地反映母公司和各個(gè)子公司的經(jīng)營(yíng)狀況和財務(wù)狀況，所以要用追加信息報告來(lái)解決存在的，特別是在不同行業(yè)、不同地區、甚至不同國家的子公司進(jìn)行合并時(shí)，更需要用追加信息報告來(lái)進(jìn)行補充。

1 陶青，孔純.合并會(huì )計報表的局限性及改進(jìn)[J].財會(huì )月刊，2005（8）
2 吳大新，毛昭蔚.合并會(huì )計報表的局限性[J].論壇,1998（7）

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