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淺探作業(yè)管理在責任會(huì )計制度中的應用
摘要：在對傳統責任會(huì )計制度的特點(diǎn)及存在問(wèn)題分析的基礎之上，試圖把一種新型的管理方法——作業(yè)管理引入其中，實(shí)現對傳統責任會(huì )計制度的改進(jìn)，同時(shí)對作業(yè)管理在責任會(huì )計制度中的應用進(jìn)行了初步探討。關(guān)鍵詞：責任會(huì )計；作業(yè)；作業(yè)管理
傳統責任會(huì )計制度在改善企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理，降低產(chǎn)品成本，提高企業(yè)經(jīng)濟效益方面曾發(fā)揮著(zhù)重要作用。但是，隨著(zhù)企業(yè)所處生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)境的改變，該項制度已不能滿(mǎn)足企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理的需要。為此，企業(yè)應積極引入新的管理理念和管理方法，對責任會(huì )計制度進(jìn)行改進(jìn)，使該項制度更好地為企業(yè)管理服務(wù)。本文在分析傳統責任會(huì )計制度特點(diǎn)及其不足的基礎上，就作業(yè)管理對責任會(huì )計制度的改進(jìn)談一點(diǎn)看法。
一、傳統責任會(huì )計制度的特點(diǎn)
這里所說(shuō)的傳統責任會(huì )計制度，是指與相對穩定的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)境相適應的責任會(huì )計制度。這種相對穩定的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)境有以下特點(diǎn)：一是企業(yè)產(chǎn)品市場(chǎng)份額穩定，市場(chǎng)競爭不激烈，產(chǎn)品生命周期較長(cháng)。二是企業(yè)生產(chǎn)一般追求規模經(jīng)濟，生產(chǎn)改進(jìn)分階段進(jìn)行，并且允許生產(chǎn)存在一定程度的缺陷。三是企業(yè)一般采用以成本為基礎的訂價(jià)方法，對顧客偏好的關(guān)注甚少。四是企業(yè)的管理部門(mén)和生產(chǎn)部門(mén)按職能權限劃分，具有層次性、等級性。
與上述生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)境相適應，傳統責任會(huì )計制度有以下特征：一是按企業(yè)內部各組織機構的職能、權限、目標和任務(wù)劃分責任中心。我國的一般做法是分級歸口管理，即橫向按設計、計劃、供應、生產(chǎn)、銷(xiāo)售等職能部門(mén)劃分責任中心，縱向按分廠(chǎng)、車(chē)間、班組和個(gè)人劃分責任中心，從而形成縱橫交錯的責任控制系統。二是主要采用價(jià)值指標作為各責任中心的業(yè)績(jì)考核指標，如成本降低額和成本降低率等。這些指標在一定時(shí)期內保持相對穩定，并且經(jīng)過(guò)努力可以達到。三是通過(guò)對各責任中心可控指標的實(shí)際值和預算值的比較考核業(yè)績(jì)，計算并區分出有利差異和不利差異，作為獎懲的依據。四是把責任分解到各個(gè)責任中心，每個(gè)責任中心再分解落實(shí)到個(gè)人，并制定相應的獎懲措施。
二、企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)境的改變和傳統責任會(huì )計存在的缺陷
隨著(zhù)經(jīng)濟的發(fā)展，企業(yè)所處的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)境在發(fā)生變化。在當今全球競爭的環(huán)境之下，企業(yè)產(chǎn)品生命周期縮短，技術(shù)更新速度加快，新產(chǎn)品層出不窮，這些都對企業(yè)提出了新的要求：一是企業(yè)必須正視社會(huì )需求和技術(shù)進(jìn)步帶來(lái)的挑戰，提高靈活反應能力，改變原有的生產(chǎn)組織形式，采用新技術(shù)和新的經(jīng)營(yíng)管理方法，生產(chǎn)出更加多樣化和更具個(gè)性的高質(zhì)量產(chǎn)品。二是企業(yè)需要采取滿(mǎn)足顧客需要的營(yíng)銷(xiāo)策略。企業(yè)要不斷創(chuàng )新，不能再以成本為基礎計價(jià)，而需采取以市場(chǎng)為導向的目標訂價(jià)模式，這對企業(yè)的成本管理提出了更高要求。三是企業(yè)的組織結構也在不斷發(fā)生改變，由傳統的按職能設置部門(mén)，向強調顧客、銷(xiāo)售渠道和產(chǎn)品的組織形式轉變。
面對新的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)境，傳統責任會(huì )計那種以組織機構劃分責任中心，以較單一且相對穩定的標準來(lái)考核企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)的做法，顯然已不能滿(mǎn)足現代企業(yè)管理的需要。首先，以組織機構劃分責任中心，不符合企業(yè)未來(lái)發(fā)展趨勢。其次，在激烈的競爭環(huán)境下，企業(yè)必須不斷改進(jìn)和創(chuàng )新才能生存。這樣，在一定時(shí)期內，如果以穩定的標準考核企業(yè)業(yè)績(jì)，顯然不能促使企業(yè)各部門(mén)向更高水平發(fā)展。再次，顧客的需要是多方面的，如對產(chǎn)品質(zhì)量、產(chǎn)品交貨期、產(chǎn)品售后服務(wù)的要求等，以單一指標考核各責任中心的業(yè)績(jì)顯然不夠。
面對種種挑戰，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理必須滿(mǎn)足環(huán)境所需，以增強企業(yè)競爭能力。為此，企業(yè)管理思想應進(jìn)行重大變革，以形成新的企業(yè)觀(guān)，使管理深入到作業(yè)水平。新的企業(yè)觀(guān)是把企業(yè)看作最終滿(mǎn)足顧客需要而進(jìn)行的“一系列作業(yè)的集合體”，這樣一個(gè)企業(yè)就形成一個(gè)由此及彼、由內及外的作業(yè)鏈，亦即價(jià)值鏈。作業(yè)的推移，同時(shí)表現為價(jià)值在企業(yè)內部的逐步積累與轉移，最終形成轉移給企業(yè)外部顧客的總價(jià)值。從顧客那里收回轉移給他們的價(jià)值，形成企業(yè)的收入。收入補償完各有關(guān)作業(yè)所消耗的資源價(jià)值之和后的余額，形成企業(yè)的利潤。在這種觀(guān)念下，企業(yè)把管理深入到作業(yè)水平，便于索本求源，盡可能消除不增加價(jià)值的作業(yè)，同時(shí)努力提高增加價(jià)值作業(yè)的運作效率，減少資源消耗，在滿(mǎn)足顧客所需的基礎上，增加企業(yè)的利潤，這樣就形成了作業(yè)管理。企業(yè)將其責任會(huì )計制度建立于企業(yè)管理基礎之上，就形成了新型的責任會(huì )計制度。
三、作業(yè)管理對傳統責任會(huì )計的改進(jìn)
當企業(yè)實(shí)行作業(yè)管理之后，其責任會(huì )計制度便相應實(shí)現了多方面的改進(jìn)。主要表現為以下4個(gè)方面：
其一，以作業(yè)中心為基礎設置責任中心，跨躍廠(chǎng)組織機構界限，克服了以組織機構劃分責任中心所帶來(lái)的不利因素，同時(shí)也符合企業(yè)未來(lái)發(fā)展趨勢。在現代生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)境中，不斷改進(jìn)和創(chuàng )新是企業(yè)生存的關(guān)鍵，而改進(jìn)和創(chuàng )新的基本單位是由相互聯(lián)系的作業(yè)組成的。組成過(guò)程的作業(yè)是聯(lián)系投入與產(chǎn)出的橋梁，資源通過(guò)作業(yè)形成產(chǎn)出的價(jià)值。因此，以相互聯(lián)系同質(zhì)的作業(yè)組成的作業(yè)中心為基礎設置責任中心，便于責任的劃分和業(yè)績(jì)的考核。
其二，以動(dòng)態(tài)的業(yè)績(jì)考核指標代替傳統相對穩定的業(yè)績(jì)考核指標。業(yè)績(jì)考核指標是動(dòng)態(tài)的、不斷變化的，而且以過(guò)程為導向，與過(guò)程的效率和產(chǎn)出相關(guān)。另外，為了激勵企業(yè)不斷增加顧客的價(jià)值，該指標可能是一種理想的、現實(shí)情況下尚達不到的目標�！∑淙�，以多樣化的指標補充傳統較為單一的價(jià)值指標。雖然成本仍是一個(gè)重要考核因素，但在現代經(jīng)營(yíng)環(huán)境下，時(shí)間、質(zhì)量、效率等同樣對顧客有價(jià)值，所以不僅像成本一類(lèi)的價(jià)值指標，而且更多的非價(jià)值指標，如交貨期、生產(chǎn)周期、產(chǎn)品售后服務(wù)質(zhì)量等同樣成為考核業(yè)績(jì)必不可少的因素。
其四，以更復雜的獎勵制度激勵職工提高效率。雖然引入作業(yè)管理后，獎勵方式和傳統責任會(huì )計制度相差不大，但在新的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)環(huán)境下，獎勵制度比過(guò)去更為復雜。由于強調過(guò)程改進(jìn)，而過(guò)程的改進(jìn)是群體共同努力的結果，所以以群體為基礎的獎勵制度比以個(gè)體為基礎的獎勵制度更為合適。
四、作業(yè)管理在責任會(huì )計制度中的應用
作業(yè)管理在責任會(huì )計制度中的應用，可以通過(guò)責任會(huì )計控制要素來(lái)分析。制定責任會(huì )計控制要素的核心是劃分責任中心，建立業(yè)績(jì)考核指標，進(jìn)行業(yè)績(jì)評價(jià)和獎勵。對于控制要素的前兩項，筆者認為，作業(yè)管理在其中的應用主要是分析作業(yè)，尋找成本動(dòng)因，劃分責任中心（作業(yè)中心），進(jìn)而建立考核指標。在后兩項的應用主要是出具評價(jià)報告。
其一，分析作業(yè)。分析作業(yè)是作業(yè)管理的核心。它是指對一企業(yè)所進(jìn)行的作業(yè)辨認、描述和評價(jià)的過(guò)程。該過(guò)程需分析企業(yè)進(jìn)行了多少作業(yè)，有多少人參與了該項作業(yè)，作業(yè)耗費了多少時(shí)間和資源，并評價(jià)作業(yè)對企業(yè)的價(jià)值，分辨出“增值作業(yè)”和“非增值作業(yè)”。
分析作業(yè)首先要確認作業(yè)。因為只有確認了作業(yè)，才能據此尋找成本動(dòng)因，劃分作業(yè)中心進(jìn)行業(yè)績(jì)考核。筆者認為，確認作業(yè)應遵循“由粗到細，由大到小”的原則，即先粗線(xiàn)地描述出企業(yè)大體的作業(yè)情況，然后再分層次、分步驟地細分。這里要把握作業(yè)細分度，不可過(guò)粗，也不可過(guò)細。過(guò)粗不能提供管理所需信息，過(guò)細則工作量太大，導致管理成本過(guò)高，影響企業(yè)整體效率。
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