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對新企業(yè)會(huì )計準則中會(huì )計計量問(wèn)題的幾點(diǎn)思考
摘要：在國家財政部頒布的最新企業(yè)會(huì )計準則中，明確引入了除歷史成本以外的公允價(jià)值、可收回金額等多重會(huì )計計量屬性并存的會(huì )計計量模式，從而對現行的單一歷史成本會(huì )計模式產(chǎn)生了很大挑戰。為此，本文將主要以新的企業(yè)會(huì )計準則為著(zhù)眼點(diǎn)，對當前財務(wù)在具體運用操作新會(huì )計計量模式方面，提出一些淺顯的建議。
關(guān)鍵詞：會(huì )計準則 會(huì )計計量 會(huì )計實(shí)務(wù)
0 引言
財務(wù)會(huì )計實(shí)際上是一個(gè)對會(huì )計各要素進(jìn)行確認、計量和報告的過(guò)程，而會(huì )計計量在會(huì )計的確認和報告之間起著(zhù)十分重要的作用。新《企業(yè)會(huì )計準則》打破單一的歷史成本計量模式，引入了多重計量屬性并存的計量模式。這一方面反映出會(huì )計計量問(wèn)題在財務(wù)會(huì )計系統中的重要地位，另一方面，也反映出單一的歷史成本會(huì )計計量模式已經(jīng)無(wú)法滿(mǎn)足實(shí)際核算的需要。
資產(chǎn)按照歷史成本進(jìn)行計量兼具可靠性和相關(guān)性，但是，隨著(zhù)近些年來(lái)社會(huì )經(jīng)濟的快速發(fā)展，技術(shù)更新大大加快，創(chuàng )新業(yè)務(wù)層出不窮，派生出諸多的因單一計量模式而起的問(wèn)題。而新企業(yè)會(huì )計準則對現行會(huì )計計量屬性的修訂意義，主要體現在以下幾方面：
1 多重會(huì )計計量屬性并存的現實(shí)意義
1.1 解決了資產(chǎn)減值計量問(wèn)題 在以歷史成本計量資產(chǎn)價(jià)值的情況下，資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)始終是以其初始實(shí)際成本，或者攤余成本來(lái)計量和反映的，在資產(chǎn)持有期間一般不確認減值損失，資產(chǎn)減值損失只有在相關(guān)資產(chǎn)發(fā)生轉讓、出售等時(shí)，才予以確認。其結果是，當資產(chǎn)的市價(jià)、可收回金額等低于資產(chǎn)實(shí)際成本時(shí)，歷史成本計量模式下的資產(chǎn)負債表中所反映的資產(chǎn)價(jià)值和利潤表中所反映的凈利潤等，往往都被高估，財務(wù)報告難以真實(shí)、公允地反映企業(yè)實(shí)際的財務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。新準則不僅將原來(lái)的“八項準備”擴展至所有資產(chǎn)范圍，對資產(chǎn)的可收回金額的具體確認辦法作出詳細規定，并分別不同資產(chǎn)項目規定了其減值損失的確認計量程序。
1.2 解決了金融創(chuàng )新業(yè)務(wù)和所謂的“資產(chǎn)負債表外業(yè)務(wù)”問(wèn)題 金融創(chuàng )新業(yè)務(wù)衍生出許多金融工具，通常屬于履行中合約。按照歷史成本計量模式，與這些金融工具有關(guān)的資產(chǎn)和負債在合約取得以及履約過(guò)程中，都將難以得到確認，企業(yè)的資產(chǎn)負債表實(shí)際上根本就無(wú)法正常反映企業(yè)的交易風(fēng)險等信息，因此，這些交易被許多從事衍生金融工具交易的企業(yè)稱(chēng)為“資產(chǎn)負債表外業(yè)務(wù)”。新準則分別采用公允價(jià)值、攤余成本、歷史成本的計量手段，把原來(lái)那些在取得時(shí)沒(méi)有發(fā)生實(shí)際成本,或者實(shí)際成本很小的金融資產(chǎn)、金融負債、權益工具等，都統一納入到表內核算，并對這些價(jià)值變動(dòng)的風(fēng)險有所揭示。
1.3 解決了或有負債計量的問(wèn)題 在會(huì )計實(shí)務(wù)中，企業(yè)通常面臨著(zhù)大量不確定的或有事項，這些事項在資產(chǎn)負債表日可能已經(jīng)導致企業(yè)承擔了一項現時(shí)義務(wù)，但是實(shí)際履行義務(wù)的時(shí)間將在以后會(huì )計期間，而且履約的時(shí)間或者需要償付的金額在資產(chǎn)負債表日也并不能確定，它們會(huì )隨著(zhù)未來(lái)有關(guān)事件的發(fā)生或者不發(fā)生而發(fā)生改變。按照歷史成本計量模式，這些將在未來(lái)履約且支付時(shí)間、金額不確定的負債就難以入賬，反映不到資產(chǎn)負債表中去。新準則明確界定了預計負債與或有負債的范圍，恰當引入“最佳估計數”計量模式屬性，對或有事項的計量極具針對性。
1.4 解決了與國際會(huì )計準則接軌的問(wèn)題 在新準則中，列示了五種基本的會(huì )計計量屬性，分別是：歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值和公允價(jià)值，并對企業(yè)在何種情況下應當采用何種計量基礎作出了相對具體的規定。這與已經(jīng)發(fā)布的現行國際財務(wù)報告準則規定的歷史成本、現行成本、可變現凈值以及現值等四種計量基礎，在條款及內容等方面基本上是一致的。
2 新會(huì )計計量模式在具體運用中存在的問(wèn)題
從制度概念層次來(lái)看，新準則對于會(huì )計計量的基本原則問(wèn)題已作出規范。從實(shí)務(wù)上看，盡管我國會(huì )計計量規范對于初始計量基礎有歷史成本、公允價(jià)值、現值、最佳估計金額等，對于后續計量基礎有攤余成本、成本與市價(jià)孰低、成本與可變現凈值孰低、公允價(jià)值、可收回金額等。但是，突然間從單一的選擇模式走出來(lái)，面臨到一個(gè)看起來(lái)五花八門(mén)的多項選擇模式下，肯定會(huì )有一種眼花繚亂、無(wú)所適從的感覺(jué)。如何從現行的歷史成本會(huì )計計量模式向公允價(jià)值等多重計量模式切換，可能面臨的問(wèn)題也許會(huì )很多，暫可羅列如下：
2.1 在實(shí)務(wù)中如何確定公允價(jià)值的問(wèn)題 在我們會(huì )計人員通常的思維習慣中，是不常采用 “公允”來(lái)表達資產(chǎn)價(jià)值的。但是，從國際會(huì )計準則的發(fā)展趨勢以及新企業(yè)會(huì )計準則的規定來(lái)看，公允價(jià)值計量屬性的應用愈來(lái)愈廣泛，其重要性也顯得愈來(lái)愈突出。而在具體實(shí)務(wù)中，也確實(shí)存在實(shí)體價(jià)值與市場(chǎng)價(jià)值之間產(chǎn)生差異，這種差異的存在也許會(huì )導致不同的企業(yè)對于相同的資產(chǎn)或者負債得出不同的公允價(jià)值計量結果，從而影響到到同類(lèi)企業(yè)之間會(huì )計信息的可比性。
2.2 如何考慮不同的會(huì )計環(huán)境對會(huì )計計量的影響問(wèn)題 會(huì )計事項是在一定的會(huì )計環(huán)境中發(fā)生的，一件會(huì )計事項因為產(chǎn)生的背景條件、目的意義等外在或內在因素的不同，就需要選擇不同的計量屬性，因為選擇不同的計量屬性，就會(huì )得出不同的計量結果。比如：企業(yè)合并形成的與其他方式取得的長(cháng)期股權投資的初始計量就是不同的，而同一控制下的與非同一控制下的企業(yè)合并形成的長(cháng)期股權投資，其初始計量也是不同的。
2.3 如何避免計量標準應用到會(huì )計實(shí)務(wù)中產(chǎn)生不同的理解與解釋問(wèn)題 由于個(gè)人的知識層次、思維方式以及分析判斷問(wèn)題的能力等的不同，對同一個(gè)會(huì )計計量屬性的理解運用會(huì )有所不同，甚至可能產(chǎn)生較大的分歧。根據會(huì )計核算對信息質(zhì)量的可比性原則，不同企業(yè)發(fā)生的相同或者相似的交易或者事項，應當采用規定的會(huì )計政策，以確保會(huì )計信息口徑一致、相互可比。但是，在具體實(shí)務(wù)中，應用計量標準的個(gè)性空間總是或多或少地存在著(zhù)。
3 會(huì )計計量實(shí)務(wù)運用的幾點(diǎn)建議
3.1 明確計量目標，提供評價(jià)標準 對會(huì )計事項做出準確計量的前提，應該首先要解決會(huì )計計量的目標問(wèn)題，即會(huì )計計量的目的是什么，是為了滿(mǎn)足什么樣的信息需要，只有會(huì )計計量目標解決了，才能從基本概念上厘清應當采用的計量基礎，或者在什么情況下應當采用何種計量基礎的問(wèn)題。
對一般企業(yè)來(lái)說(shuō)，會(huì )計計量的目標通常是為了向信息使用者提供有用的會(huì )計信息。如果使用某一計量屬性無(wú)法真實(shí)、公允地反映企業(yè)的資產(chǎn)、負債狀況，那么企業(yè)應該引入其他的計量屬性，以滿(mǎn)足會(huì )計信息使用者的信息需要。但是，在引入某一計量屬性時(shí)，究竟應當以什么標準來(lái)衡量其恰當性？這是會(huì )計計量在具體的應用過(guò)程中需要解決的一個(gè)關(guān)鍵問(wèn)題。我們不妨可以參考以下標準來(lái)加以衡量：①會(huì )計信息的質(zhì)量特征。也就是會(huì )計計量的結果是不是符合會(huì )計信息質(zhì)量的明晰性、相關(guān)性、客觀(guān)性和可
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