- 相關(guān)推薦
《企業(yè)會(huì )計準則》變化引發(fā)的思考
【摘要】本文通過(guò)對新會(huì )計準則中的會(huì )計目標的轉變的研究，分析了“決策有用觀(guān)”的會(huì )計目標在實(shí)施過(guò)程中可能面臨的挑戰和問(wèn)題，提出了一系列對策，以保證我國會(huì )計目標的順利實(shí)施。【關(guān)鍵詞】會(huì )計目標；決策有用觀(guān)；受托責任觀(guān)；博弈論；定期輪換制
根據中華人民共和國財政部令第33號，財政部于2006年2月15日率先正式發(fā)布了《企業(yè)會(huì )計準則——基本準則》。新準則與1992年頒布的基本準則相比有很大的變化，主要體現在新準則中第十三條規定“企業(yè)提供的會(huì )計信息應當與財務(wù)會(huì )計報告使用者的經(jīng)濟決策需要相關(guān)，有助于財務(wù)會(huì )計報告使用者對企業(yè)過(guò)去、現在或者未來(lái)的情況作出評價(jià)或者預測�！边@條規定視為我國企業(yè)會(huì )計準則關(guān)于會(huì )計目標的表述,而舊準則并沒(méi)有對會(huì )計目標的明確表述。舊準則第十一條規定“會(huì )計信息應當符合國家宏觀(guān)經(jīng)濟管理的要求，滿(mǎn)足有關(guān)各方了解企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成績(jì)的需要、滿(mǎn)足企業(yè)加強內部經(jīng)營(yíng)管理的需要�！庇袑W(xué)者認為，該規定可視為對會(huì )計目標最初描述，但筆者認為在新準則中才第一次明確地描述了會(huì )計目標。
新的會(huì )計準則的出臺，引起了我國會(huì )計理論界的極大關(guān)注。到底我國為何會(huì )重新修訂會(huì )計準則呢，特別是關(guān)于會(huì )計目標的轉變呢？主要有以下兩點(diǎn)：第一，隨著(zhù)我國加入WTO的五年的保護期的日益臨近，要爭強我國企業(yè)在國際市場(chǎng)上的競爭力，我國會(huì )計準則與國際會(huì )計準則的趨同已是大勢所趨；第二，新準則中的會(huì )計目標的提出，更能適應信息使用者在現階段對會(huì )計信息的需求，能切實(shí)為信息使用者提供與決策相關(guān)的會(huì )計信息。
一、國內外研究現狀
目標可解釋為“想要達到的境地”，會(huì )計目標是人們從事會(huì )計活動(dòng)時(shí)所欲達到的成就，使之具體化，就是誰(shuí)需要會(huì )計信息和需要什么樣的信息。20世紀70年代初期，國外就開(kāi)始了對會(huì )計目標的研究，出現了“決策有用學(xué)派”和“受托責任學(xué)派”。決策有用學(xué)派是在證券市場(chǎng)日益擴大化和規范化的歷史背景下形成的。以E.S.亨德里克森、美國會(huì )計學(xué)會(huì )、美國財務(wù)會(huì )計準則委員會(huì )等為代表的決策有用學(xué)派的主要觀(guān)點(diǎn)為：會(huì )計的目標在于向信息使用者提供有助于經(jīng)濟決策的數量化信息，會(huì )計信息是經(jīng)濟決策的基礎。以美國著(zhù)名會(huì )計學(xué)家井尻雄士等為代表的受托責任學(xué)派的主要觀(guān)點(diǎn)有：會(huì )計目標是以恰當的方式有效反映資源受托者的受托經(jīng)管責任及其履行情況。我國對會(huì )計目標的研究，初期是引進(jìn)美國的決策有用觀(guān)。后來(lái)又引進(jìn)美國的受托責任觀(guān)，并說(shuō)這種提法更符合我國現階段的實(shí)際情況。
通過(guò)兩大學(xué)派之爭，似乎兩者是對立的。但事實(shí)上決策有用學(xué)派在強調信息有用性的同時(shí)，并不否認會(huì )計在報告經(jīng)管或受托責任方面的職責。例如，特魯彼拉特委員會(huì )研究報告所提出的12項財務(wù)報表目標中第七項既為經(jīng)管責任或受托責任，是會(huì )計信息所應包括的主要內容之一。在我國新頒布的會(huì )計準則總則第十三條明確規定了我國的會(huì )計目標是決策有用觀(guān)。在第四條也明確指出了：“財務(wù)會(huì )計報告的目標是向財務(wù)會(huì )計報告使用者提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現金流量等有關(guān)的會(huì )計信息，反映企業(yè)管理層受托責任履行情況，有助于財務(wù)會(huì )計報告使用者作出經(jīng)濟決策�！币虼�，在我國以決策有用觀(guān)為會(huì )計目標的情況下，會(huì )計信息也要反映有關(guān)受托責任履行情況的信息，反映受托責任的信息是為更好地反映決策有用信息服務(wù)的。
二、面臨的挑戰
新準則中提出的決策有用觀(guān)的會(huì )計目標，鑒于我國的實(shí)際情況，實(shí)施起來(lái)面臨著(zhù)一系列的挑戰，主要有以下幾點(diǎn)：
第一，會(huì )計人員地位要轉變。受托責任學(xué)派認為會(huì )計人員在委托——受托的代理關(guān)系中不是完全被動(dòng)的，可以積極的態(tài)度參與其中，在其力所能及的范圍內，協(xié)調委托者和受托者之間的利害關(guān)系，充當協(xié)調的“主人”或中介人的角色。而決策有用學(xué)派認為，會(huì )計信息使用者是中心，會(huì )計工作是服務(wù)性的，以提供服務(wù)為主，會(huì )計人員是提供信息的“仆從”。因此，在實(shí)施決策有用觀(guān)的前提下，必須要實(shí)現會(huì )計人員的地位向提供信息的“主人”或中介人向“仆從”角色的轉變，增強服務(wù)意識。
第二，對信息質(zhì)量和數量要求的轉變。受托責任學(xué)派認為受托責任實(shí)際上是一種產(chǎn)權責任，作為產(chǎn)權責任必須如實(shí)地反映，不偏不倚，并且可以驗證，以維護產(chǎn)權主體的權益，在相關(guān)性和可靠性中更強調可靠性；其提供信息的內容和數量，必須考慮對委托者和受托者的利害損益，提供信息的取舍，必須限制在有關(guān)組織規則和法律制度所允許的范圍內。而決策有用學(xué)派認為，相關(guān)性與決策有用性極為密切，不相關(guān)的信息盡管可靠對決策也是無(wú)用的；其提供的會(huì )計信息，只要符合成本效益原則并與決策有用，信息數量多多益善。因此，要實(shí)現會(huì )計信息向相關(guān)性和多樣性轉變。
第三，計量模式的轉變。受托責任學(xué)派主張只確認已發(fā)生的經(jīng)濟事項，其對計量模式的選擇是堅持具有可驗證性的歷史成本模式。而決策有用學(xué)派不僅要確認已發(fā)生的經(jīng)濟事項，而且要確認尚未發(fā)生但對企業(yè)已有影響的經(jīng)濟事項，其主張多種計量模式并存，擇優(yōu)錄用，并倡導物價(jià)變動(dòng)會(huì )計模式，在通貨膨脹時(shí)可采用現時(shí)成本模式，以消除物價(jià)變動(dòng)對信息質(zhì)量和決策效果的影響。在新頒布的會(huì )計準則第四十三條中規定會(huì )計計量應當采用歷史成本，采用重置成本、可變現凈值、現值、公允價(jià)值模式。這就客觀(guān)上要求根據需要選擇恰當的計量模式，改變單一的歷史成本計量模式。
第四，我國的會(huì )計造假普遍，會(huì )計信息失真現象嚴重，同時(shí)注冊會(huì )計師審計很難正常發(fā)揮其有效審計監督作用，結果導致很難提供信息需求者所需要的決策相關(guān)信息。據資可以按照博弈論的觀(guān)點(diǎn)來(lái)探討會(huì )計舞弊現象：假設，甲、乙兩個(gè)企業(yè)會(huì )計人員在提供會(huì )計信息的時(shí)候有兩種選擇，如實(shí)做賬（合法）、弄虛作假（違法）。兩者博弈矩陣如下:
我們來(lái)看甲如何選擇：從圖中可以看出，如果乙如實(shí)做賬，甲弄虛作假可比如實(shí)做賬多獲得3個(gè)利益單位（4-1）；如果乙弄虛作假，則甲弄虛作假比如實(shí)做賬多獲得1.5個(gè)利益單位（2-0.5）。也就是說(shuō)無(wú)論乙作不作假，甲弄虛作假都比如實(shí)做賬獲利大，因此，從經(jīng)濟人理性出發(fā)，必然選擇違法行為而作假賬。同理，乙也一樣。結果大多企業(yè)“不造白不造”，弄虛作假泛濫成災，成為一種社會(huì )普遍選擇，因此，從經(jīng)濟學(xué)角度看，舞弊行為的發(fā)生是舞弊者的理性選擇。
通過(guò)上述分析，筆者認為，我國會(huì )計造假的原因主要有:（1）在“囚徒困境”式的博弈矩陣中會(huì )計人員缺少應有的獨立性；（2）社會(huì )審計機構獨立性的喪失，不能有效發(fā)揮監督作用。目前，我國的上市公司中絕大部分是國家控股的企業(yè)，這些企業(yè)中經(jīng)營(yíng)者承擔著(zhù)既是“委托人”又是“審計對象”的雙重角色，并決定著(zhù)審計人的聘用、續聘、收費等事項，完全成了會(huì )計師事務(wù)所的“衣食父母”。一些經(jīng)濟實(shí)力不強的事務(wù)所，不能獨立地根據審計情況發(fā)表公正的審計意見(jiàn)，喪失應有的職業(yè)誠信與之“共謀”作假便成為順理成章的事了；（3）處罰力度不夠，造假成本太低。會(huì )計造假要冒很大風(fēng)險，但同時(shí)它的風(fēng)險收也是很大的，若處罰不重，便不能有效控制。
第五，我國證券市場(chǎng)不完善的現狀，在一定程度上會(huì )阻礙“決策有用觀(guān)”的實(shí)施。實(shí)證研究表明，按照有效市場(chǎng)理論，我國的證券市場(chǎng)只算是弱勢有效，與西方發(fā)達國家還有很大差距。我國的上市公司絕大部分是國家控股的企業(yè)，而且國有股和國有法人股不參與流通，“內部人控制”現象嚴重，中小投資者和社會(huì )公眾的利益得不到保證。
三、解決對策
針對我國實(shí)施決策有用觀(guān)的會(huì )計目標面臨的挑戰和出現的問(wèn)題，筆者認為，有以下一些對策：
第一，切實(shí)加強對新頒布的會(huì )計準則的宣傳教育。具體實(shí)施上，可由財政部及各級財政機關(guān)，組織公司的財務(wù)負責人、會(huì )計主管等參加新會(huì )計準則的培訓學(xué)習，通過(guò)培訓是他們了解會(huì )計準則的變化和新準則的精髓；財政部可在全國范圍內開(kāi)展聲勢浩大的會(huì )計知識大獎賽，促使會(huì )計人員和會(huì )計理論工作者對新準則的學(xué)習。通過(guò)有針對性的學(xué)習和培訓，特別是有關(guān)會(huì )計目標的轉變，可使他們較好地理解會(huì )計人員地位的轉變、對信息質(zhì)量和數量要求的轉變、會(huì )計計量模式的轉變。
第二，加大會(huì )計造假成本和實(shí)施有效的社會(huì )審計監督機制能有效減少會(huì )計造假現象。實(shí)施起來(lái)有兩個(gè)方面：（1）實(shí)行雙向處罰，加大造假成本。一經(jīng)查出會(huì )計造假，不僅要處罰造假的企業(yè)，還要處罰對其年報進(jìn)行審計的會(huì )計師事務(wù)所，這樣，一方面會(huì )使他們的違規收益遠遠高于造假成本，減少會(huì )計造假；另一方面，處罰機制也會(huì )促使事務(wù)所加強監督，提高舞弊追究率。（2）針對我國社會(huì )審計獨立性不強，監督不力，“共謀”作假的現實(shí)，可實(shí)施會(huì )計師事務(wù)所審計的定期輪換制。2003年10月8日由證監會(huì )、財政部聯(lián)合發(fā)布的《中國證券監督管理委員會(huì )、財政部關(guān)于證券期貨審計業(yè)務(wù)簽字注冊會(huì )計定期輪換的規定》，首次將會(huì )計師定期輪換作為一項增強其審計獨立性的重要措施寫(xiě)入會(huì )計師的監管制度。我國實(shí)施的會(huì )計師的定期輪換并不能從實(shí)質(zhì)上提高其獨立性，事實(shí)上，會(huì )計師要么服從，要么離開(kāi)，不能左右事務(wù)所出具的最終審計意見(jiàn)，獨立性的發(fā)揮受到極大限制，而事務(wù)所的定期輪換才是解決“共謀”作假的根本。
第三，建立懲罰機制和動(dòng)力機制，促進(jìn)證券市場(chǎng)的正常運轉。證監會(huì )可通過(guò)加大對“內部人控制”等違規行為的懲罰，能達到規范證券市場(chǎng)的目的。有效市場(chǎng)理論給我們的啟示是建立“充分披露”的動(dòng)力機制，上市公司建立充分披露的信息披露機制，具有很強的理論意義和現實(shí)意義。從信息不對稱(chēng)理論來(lái)看，充分披露機制不僅可緩解上市前的信息不對稱(chēng)，而且可減少上市后的信息不對稱(chēng)。從有效市場(chǎng)理論來(lái)看，充分披露機制會(huì )促使股市效率的提高。其現實(shí)意義為：能有效的約束證券發(fā)行人（上市公司）和有關(guān)人員的行為；有利于保護投資者的合法權益，特別是中小投資者的權益；有利于上市公司籌集資金，加強管理，樹(shù)立一個(gè)良好的企業(yè)形象。
四、結語(yǔ)
我國新頒布的會(huì )計準則中突出強調的會(huì )計目標是為信息需求者提供決策有用的會(huì )計信息，在其實(shí)施過(guò)程中可能會(huì )遇到各種挑戰和問(wèn)題，上文中提到的一些對策，會(huì )積極促進(jìn)會(huì )計目標的轉變和實(shí)施，我們期待著(zhù)我國會(huì )計準則體系的進(jìn)一步健全和完善。
【參考文獻】
[1]陳國輝．會(huì )計理論研究[M]．大連：東北財經(jīng)大學(xué)出版社，2001．
[2]裘宗舜．財務(wù)會(huì )計概念研究[M]．上海：立信會(huì )計出版社，2001．
[3]張維迎．博弈論與信息經(jīng)濟學(xué)[M]．上海：上海人民出版社，1996．
【《企業(yè)會(huì )計準則》變化引發(fā)的思考】相關(guān)文章：
論新會(huì )計準則采用公允價(jià)值所引發(fā)的思考03-10
實(shí)驗引發(fā)的思考教育論文12-02
企業(yè)營(yíng)銷(xiāo)渠道的變化與渠道管理思考03-21
企業(yè)會(huì )計準則變化解析-借款費用03-24
新舊《企業(yè)會(huì )計準則-債務(wù)重組》的變化探討03-22
由加息引發(fā)的對中國利率政策的思考12-09