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企業(yè)改制若干問(wèn)題的實(shí)務(wù)探討

時(shí)間:2024-08-10 11:02:07 論文范文 我要投稿

企業(yè)改制若干問(wèn)題的實(shí)務(wù)探討

    鄭丹蕾目前,中國創(chuàng )業(yè)板已順利運行一年,證監會(huì )陸續發(fā)布創(chuàng )業(yè)板企業(yè)上市的一系列規則,許多中小企業(yè)積極備戰,準備登陸創(chuàng )業(yè)板。然而,中小企業(yè)改制,從評估基準日到公司設立日之間會(huì )涉及到一系列的會(huì )計問(wèn)題,包括調賬和建賬的時(shí)間,期間損益的歸屬以及評估增值的涉稅處理等。在實(shí)務(wù)操作中,實(shí)際情況往往比較復雜,審計師對以上問(wèn)題的認識和處理存在較大差異,各有各的做法。改制涉及的賬務(wù)調整和建立新賬,較企業(yè)日常會(huì )計核算而言難度較大,技術(shù)性較強。本文針對改制企業(yè)的若干問(wèn)題進(jìn)行探討,以?huà)伌u引玉。

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一、評估調賬、建賬的適用范圍
企業(yè)股份制改制有兩種方式,一種是整體改制,一種是整體變更。
    整體改制是將非公司制企業(yè)或有限責任公司的所有凈資產(chǎn)折合成股份,發(fā)起設立股份有限公司,原企業(yè)注銷(xiāo),改制后的股份有限公司不是原企業(yè)的延續。這種情況下,若為國有企業(yè),必須要進(jìn)行評估,并經(jīng)過(guò)相應級別的國有資產(chǎn)管理部門(mén)批準、確認,按評估結果進(jìn)行調帳;非國有企業(yè),可以選擇是否調賬,但調賬后視同新設股份公司,業(yè)績(jì)不能連續計算。
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    整體變更是指有限責任公司按照經(jīng)審計后的凈資產(chǎn)1:1折股,整體變更為股份有限公司。變更前后雖然公司性質(zhì)不同,但在法律主體上是同一法人主體的自然延續,不是法人主體的變更。這種情況下,不能按照評估結果進(jìn)行調賬。
二、調賬、建賬時(shí)間
中小企業(yè)改制,一般要經(jīng)過(guò)股東會(huì )批準同意,如果是國有企業(yè),還需要經(jīng)過(guò)國有資產(chǎn)管理部門(mén)(目前是相應級別的國資委)批準。經(jīng)批準后,還要經(jīng)過(guò)資產(chǎn)評估、驗資等程序,最終取得營(yíng)業(yè)執照。建賬基準日理論上應以公司設立日即營(yíng)業(yè)執照頒發(fā)日為準,在實(shí)務(wù)操作中,一般以次月初作為建賬基準日。
    公司驗資后取得企業(yè)法人營(yíng)業(yè)執照,從驗資報告日到營(yíng)業(yè)執照的頒發(fā)日還有一段時(shí)間。從法律的角度看,企業(yè)領(lǐng)取營(yíng)業(yè)執照才算正式成立,才能建賬。但從實(shí)務(wù)操作角度考慮,可以將建賬時(shí)間提前至驗資報告日。
首先,公司驗資時(shí),資本金已到位,所有的資產(chǎn)、負債已完成交接手續,能開(kāi)始獨立經(jīng)營(yíng),按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則,可以建新賬開(kāi)始核算。
    其次,驗資日至營(yíng)業(yè)執照頒發(fā)日之間的經(jīng)營(yíng)損益,應全部由新公司承擔,在完成驗資后建賬,可以更好地體現改制后公司的經(jīng)營(yíng)情況。
    再次,尚在持續經(jīng)營(yíng)中的經(jīng)濟實(shí)體,各項資產(chǎn)、負債和損益都會(huì )不斷變化,離評估時(shí)間越長(cháng),建賬調賬的難度越大,將建賬時(shí)間提前,可以更快更好地實(shí)現過(guò)渡,減少賬務(wù)調整的壓力和困難。
三、資產(chǎn)評估基準日至企業(yè)設立日期間發(fā)生的損益的歸屬和處理
    由于企業(yè)從評估基準日到設立日都處于正常的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中,評估基準日所確認的資產(chǎn)、負債、損益及凈資產(chǎn)數額都會(huì )發(fā)生相應變化。根據相關(guān)法律法規和會(huì )計準則的規定,從驗資日到公司設立日之間的損益,應由新公司承擔。在實(shí)務(wù)操作中,由評估基準日至驗資日期間的損益,應區分不同情況處理:其中經(jīng)營(yíng)虧損的部分,應由發(fā)起人補足,否則在驗資時(shí),折價(jià)入股的凈資產(chǎn)不足將導致注冊資本不實(shí);經(jīng)營(yíng)收益的部分,可由各方協(xié)商,經(jīng)股東大會(huì )批準,由原股東享有或由新公司的新老股東共同享有,相應記入利潤分配或資本公積。
四、企業(yè)改制的賬務(wù)處理方法
改制企業(yè)按公允價(jià)值進(jìn)行賬務(wù)處理有兩種方法,一是調賬,二是建新賬。
調賬是在原有會(huì )計賬的基礎上,將所有審計、評估相關(guān)事項調整入賬,調整后作為新公司賬簿記錄的期初數。調賬的方法將使會(huì )計記錄有延續性,體現改制過(guò)程對各科目的影響,但在評估基準日后由于公司的持續經(jīng)營(yíng),很多評估調整事項都會(huì )發(fā)生改變,在這種情況下如果仍以舊賬為基礎進(jìn)行調賬處理,既要考慮評估增減值的影響,又要考慮期間經(jīng)營(yíng)損益的影響,具體操作起來(lái)較復雜,會(huì )增加較大工作量。這種方法,比較適用于評估日與建賬日距離時(shí)間較短的企業(yè)。
建新賬是放棄舊賬,根據審計、評估、驗資報告的相關(guān)內容,作為建立新賬套的基礎依據,并據以確定期初數。改制企業(yè)應根據現有的賬面值,結合評估、驗資的結果,作為新公司的報表期初數,并據以登記入賬;同時(shí)封存舊賬套,將新舊兩個(gè)賬套之間的過(guò)渡關(guān)系及賬務(wù)處理依據留存即可。
五、建新賬具體操作中的難點(diǎn)
1、存貨由于企業(yè)存貨的周轉速度較快,評估基準日的存貨,在建賬日可能已經(jīng)投入生產(chǎn)或對外銷(xiāo)售,評估報告所涉及的影響因素的結果已反映到評估基準日后的經(jīng)營(yíng)損益中。建新賬時(shí)應具體分析每項存貨評估增減值的影響因素是否存在,并根據建賬日結存的存貨情況,逐項或按比例確認評估金額,評估金額與賬面余額的差異作為期間損益處理。
2、固定資產(chǎn)
固定資產(chǎn)評估價(jià)值入賬,存在兩種觀(guān)點(diǎn):一種是按評估確認的重置價(jià)值作為原值入賬,重置價(jià)值與評估凈值的差異作為累計折舊入賬。另一種是按固定資產(chǎn)的評估凈值作為原值入賬。以上兩種方法入賬以后均要按剩余使用年限來(lái)計提折舊,兩種方法各有優(yōu)缺點(diǎn)。
按原值與折舊入賬,可以真實(shí)體現與資產(chǎn)新舊程度有關(guān)的信息,反映資產(chǎn)實(shí)際使用情況。
按凈值直接入賬,可以體現設新賬的理念,將公司視為一個(gè)新成立的經(jīng)濟體,按投資各方確認的價(jià)值作為資產(chǎn)的入賬價(jià)值,不體現已計提的折舊。
在實(shí)務(wù)操作中可根據公司具體固定資產(chǎn)的類(lèi)別和數量、單價(jià)等因素,選擇適合的入賬方法,但建議保存原有的固定資產(chǎn)原值、購置及使用年限、已提折舊等信息,以便管理。
3、往來(lái)款項
建新賬時(shí)對于往來(lái)款項應直接按評估后的金額入賬。如果發(fā)現評估日與建賬日間往來(lái)款項實(shí)際收支的情況證明評估值不準確,應根據重要性水平,作為期間損益處理或是由債權債務(wù)各方對差異金額重新進(jìn)行認定處理。一般來(lái)說(shuō),往來(lái)款項評估值不準確的原因大部分是由于評估基準日后事項的影響,因此,在實(shí)務(wù)操作中,大部分差異都應處理在期間損益。
在建賬日未調整的往來(lái)款項原賬面記錄應做備查賬登記,未收回的債權仍然可以繼續催收,甚至通過(guò)司法手段來(lái)解決。
六、評估增值的涉稅處理
根據國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)評估增值有關(guān)所得稅處理問(wèn)題的通知》和其補充通告的規定:企業(yè)進(jìn)行股份制改造時(shí)發(fā)生的資產(chǎn)評估增值,不確認為已實(shí)現所得繳納所得稅。資產(chǎn)評估增值,可相應調整賬戶(hù),按評估價(jià)調整了有關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值并據此計提折舊或攤銷(xiāo)的,對已調整相關(guān)資產(chǎn)賬戶(hù)的評估增值部分,在計算應納稅所得額時(shí)不得扣除。
在計算申報年度應納稅所得額時(shí),可按下述方法進(jìn)行調整:1.據實(shí)逐年調整。企業(yè)因進(jìn)行股份制改造發(fā)生的資產(chǎn)評估增值,每一納稅年度通過(guò)折舊、攤銷(xiāo)等方式實(shí)際計入當期成本、費用的數額,在年度納稅申報的成本項目、費用項目中予以調整,相應調增當期應納稅所得額。
2.綜合調整。對資產(chǎn)評估增值額不分資產(chǎn)項目,均額在以后年度納稅申報的成本、費用項目中予以調整,相應調增每一納稅年度的應納稅所得額,調整期限最長(cháng)不得超過(guò)10年。
在股份制改造按評估值調賬的情況下,注冊會(huì )計師必須計算評估增值對未來(lái)應納稅所得額的影響,計提遞延所得稅負債,在以后年度進(jìn)行所得稅納稅調整時(shí),逐年轉入應交所得稅。
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