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當前注冊會(huì )計師審計實(shí)務(wù)中存在的主要問(wèn)題及改進(jìn)建議
根據中國證監會(huì )及各地證監局、財政部監督局及各地專(zhuān)員辦、中注協(xié)和省級注協(xié)對會(huì )計師事務(wù)所執業(yè)質(zhì)量檢查結果情況的綜合分析，目前注冊會(huì )計師審計實(shí)務(wù)中存在以下主要問(wèn)題。下面是yjbys小編為大家帶來(lái)的當前注冊會(huì )計師審計實(shí)務(wù)中存在的主要問(wèn)題及改進(jìn)建議，歡迎閱讀。
當前注冊會(huì )計師審計實(shí)務(wù)中存在的主要問(wèn)題
1重要概念理解欠準確，風(fēng)險導向理念形象化
2007年實(shí)施的與國際趨同的審計準則引入了風(fēng)險導向審計理念。風(fēng)險導向審計理念要求審計執業(yè)人員保持合理的懷疑態(tài)度和批判思維，審計各階段工作層層遞進(jìn)，環(huán)環(huán)相扣，構成邏輯嚴密的方法體系。然而，在實(shí)際工作中執業(yè)人員對作為執業(yè)標準的審計準則學(xué)習不夠，對審計方法論的理解和運用還存在欠缺，普遍存在重會(huì )計處理、輕審計取證的現象。風(fēng)險導向審計理念的運用，形似而神不至，主要表現在：一是沒(méi)有完整理解各審計階段工作之間的邏輯關(guān)系，或者認為除實(shí)質(zhì)性程序之外其他工作可有可無(wú)，忽視初步業(yè)務(wù)活動(dòng)、風(fēng)險評估以及控制測試階段工作，導致底稿存在較大的欠缺，風(fēng)險導向審計理念尚未完全有效貫徹;二是在運用重要審計準則概念時(shí)存在較多錯誤。如不清楚重要性、明顯微小錯報臨界值及未更正錯報的關(guān)系和區別、不同報表項目的認定及其含義、穿行測試與控制測試的不同作用等，導致審計工作不完整、不嚴密、不完全符合執業(yè)規范要求;三是職業(yè)判斷運用不當，如項目負責人進(jìn)行項目分工時(shí)不加分析、判斷地選擇底稿和科目，項目組成員在執行具體工作時(shí)一次性選擇所有可供選擇的程序;四是對被審計單位所處行業(yè)形勢走向心中無(wú)數，具體實(shí)施審計時(shí)，忽視極易隱藏風(fēng)險的特定項目，對關(guān)聯(lián)交易、并購重組、企業(yè)合并、遞延資產(chǎn)、資產(chǎn)減值、期后事項等關(guān)注不夠。
2項目承接風(fēng)評不完善，審計計劃編制形式化
目前有的事務(wù)所還存在業(yè)務(wù)至上的發(fā)展導向，既沒(méi)有建立完善的項目承接審批制度，也沒(méi)有對承接前應實(shí)施的風(fēng)險評估工作做出嚴格要求，合伙人甚至項目經(jīng)理都可以自行決定是否承接項目，未能從源頭上控制高風(fēng)險項目。在唯業(yè)務(wù)收入觀(guān)的指導下，饑不擇食，利益至上，同業(yè)競爭，相互壓價(jià)，有的'超越自己專(zhuān)業(yè)勝任能力承接業(yè)務(wù)，有的甚至屈從客戶(hù)不正當要求，缺乏應有的專(zhuān)業(yè)精神，犧牲自身的職業(yè)尊嚴。
作為對審計工作總體把關(guān)指導的審計計劃，也存在編制形式化的問(wèn)題。如對項目本身存在的風(fēng)險缺乏警惕性或者揭示不夠，缺少對重要信息提煉加工。有的項目審計計劃更多地是為了應付外部檢查，復制拷貝，草草了事，千作文一律，流于形式，沒(méi)有根據項目的實(shí)際情況進(jìn)行深入分析，充分評估項目所特有的風(fēng)險，認真思考應采取的有針對性的應對措施，導致審計計劃缺乏統馭和指導意義。
3審計程序執行不到位，審計結論形成格式化
審計程序執行不到位的情形主要是：
1、函證，表現為函證信息不完整、函證過(guò)程未能有效控制、回函差異未能進(jìn)一步查實(shí)，在未取得回函樣本的情況下沒(méi)有執行恰當的替代測試等;
2、監盤(pán)，表現為對重要資產(chǎn)項目沒(méi)有實(shí)施監盤(pán)或監盤(pán)比例過(guò)低、資料獲取不充分、監盤(pán)記錄不完整甚至有虛假嫌疑，如某個(gè)項目的存貨監盤(pán)表上記錄的監盤(pán)人為同一個(gè)人且只有一個(gè)人，但監盤(pán)地方有三處不同城市，而監盤(pán)日期是同一天，難以合理解釋相關(guān)人員是否真實(shí)地實(shí)施了監盤(pán)程序;
3、分析性程序，表現為對異常項目或變動(dòng)不敏感、偏重于定性分析缺乏定量分析、沒(méi)有取得相應證據證實(shí)分析的結論;
4、截止測試、期后測試，表現為缺乏進(jìn)行截止測試和期后測試的意識、測試樣本選擇不合理、對已發(fā)現的錯報未能合理應對、偏重于測試記賬憑證等。
4審計證據獲取不適當，獲取證據方法簡(jiǎn)單化
發(fā)表恰當審計意見(jiàn)的前提之一是審計人員已獲得充分、適當的審計證據。實(shí)務(wù)中部分執業(yè)人員對重要事項的取證不夠重視，導致審計證據的充分性、適當性存在欠缺。較為常見(jiàn)或突出的問(wèn)題包括對明顯缺乏商業(yè)理由的交易未能充分核實(shí)其真實(shí)性、對大額虧損等確認遞延所得稅資產(chǎn)時(shí)沒(méi)有考慮未來(lái)是否有足夠應納稅所得額、特殊業(yè)務(wù)收入確認時(shí)點(diǎn)的合理性沒(méi)有進(jìn)行深入分析、明顯出現減值跡象的資產(chǎn)未作減值測試或測試方法不合理、綜合性政府補助一次性計入當期損益依據不夠充分等。
與此同時(shí)，審計取證工作方法簡(jiǎn)單化，有的執業(yè)人員審計取證過(guò)程不加取舍、不加分析，如大量復印合同、記賬憑證，卻沒(méi)有相應的審計說(shuō)明對這些資料進(jìn)行分析、核對，導致底稿龐雜臃腫、功能無(wú)效;部分項目的測試記錄缺乏明確的識別特征等，甚至個(gè)別執業(yè)人員不執行測試就得出審計結論。
5意見(jiàn)類(lèi)型運用欠恰當，審計報告格式標準化
現行審計準則規定：注冊會(huì )計師應在評價(jià)取得的審計證據的結論基礎上，發(fā)表不同類(lèi)型的審計意見(jiàn)，出具相應審計報告，包括標準無(wú)保留意見(jiàn)審計報告、含強調事項段或其他事項段的無(wú)保留意見(jiàn)審計報告、保留意見(jiàn)審計報告、否定意見(jiàn)審計報告和無(wú)法表示意見(jiàn)審計報告。根據中國注冊會(huì )計師協(xié)會(huì )的統計資料，截至2015年5月4日，40家證券資格會(huì )計師事務(wù)所共為2667家上市公司的2014年財務(wù)報告出具了審計報告，其中標準無(wú)保留審計報告2569份，占96、3%;帶強調事項段的無(wú)保留意見(jiàn)審計報告71份，占2、7%;保留意見(jiàn)審計報告18份，占0、7%;無(wú)法表示意見(jiàn)的審計報告9份，占0、3%。
審計意見(jiàn)類(lèi)型運用不恰當主要表現在以強調事項段代替保留意見(jiàn)、無(wú)法表示意見(jiàn)或否定意見(jiàn)。眾所周知，帶強調事項段的審計報告仍然是無(wú)保留意見(jiàn)報告，即前提仍然是注冊會(huì )計師認為被審計單位財務(wù)報表在所有重大方面按照適用的財務(wù)報告編制基礎編制并實(shí)現公允反映，只不過(guò)根據注冊會(huì )計師的職業(yè)判斷，該事項對財務(wù)報表使用者理解財務(wù)報表至關(guān)重要。根據審計準則規定，可以考慮增加強調事項段的情形包括：1、異常訴訟或監管行為的未來(lái)結果存在不確定性;2、在允許的情況下提前應用對財務(wù)報表有廣泛影響的新會(huì )計準則;3、存在已經(jīng)或持續對被審計單位財務(wù)狀況產(chǎn)生重大影響的特大災難;4、在持續經(jīng)營(yíng)假設成立的前提下，可能導致對持續經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況存在重大不確定性。
而非無(wú)保留意見(jiàn)審計報告的運用條件符合以下兩種情形之一：1、根據獲取的審計證據，得出財務(wù)報表整體存在重大錯報的結論;2、無(wú)法獲取充分、適當的審計證據，不能得出財務(wù)報表整體不存在重大錯報的結論。
從上述規定可以看出，帶強調事項段報告與非無(wú)保留意見(jiàn)報告的運用前提條件有著(zhù)本質(zhì)區別。
此外，隨著(zhù)社會(huì )經(jīng)濟的發(fā)展，目前標準化的審計報告已經(jīng)難以適應信息使用者的需求。標準化的審計報告雖然可以增強審計報告的可比性，降低審計成本，并在一定程度上使注冊會(huì )計師避免法律訴訟，但千作文一律、套話(huà)過(guò)多的審計報告內容與措辭又降低了報告使用者的閱讀興趣，嚴重縮減報告有用信息，無(wú)法滿(mǎn)足報告使用者個(gè)性化的需求。
審計實(shí)務(wù)改進(jìn)建議
針對上述審計實(shí)務(wù)中存在的問(wèn)題，結合目前注冊會(huì )計師行業(yè)發(fā)展現狀，切實(shí)提高注冊會(huì )計師審計的社會(huì )公信力，從長(cháng)計議，提出以下改進(jìn)建議。
1誠信為本，加強職業(yè)道德建設
誠信是為人之本，立業(yè)之基。中國注冊會(huì )計師職業(yè)道德基本原則要求注冊會(huì )計師應當遵循誠信原則、客觀(guān)和公正原則，在執行審計和審閱業(yè)務(wù)以及其他鑒證業(yè)務(wù)時(shí)保持獨立性。我國《證券法》第二十條規定：“為證券發(fā)行出具有關(guān)文件的證券服務(wù)機構和人員，必須嚴格履行法定職責，保證其所出具文件的真實(shí)性、準確性和完整性�！钡谒氖鍡l規定：“為股票發(fā)行出具審計報告、資產(chǎn)評估報告或者法律意見(jiàn)書(shū)等文件的證券服務(wù)機構和人員，在該股票承銷(xiāo)期內和期滿(mǎn)后六個(gè)月內，不得買(mǎi)賣(mài)該種股票。除前款規定外，為上市公司出具審計報告、資產(chǎn)評估報告或者法律意見(jiàn)書(shū)等文件的證券服務(wù)機構和人員，自接受上市公司委托之日起至上述文件公開(kāi)后五日內，不得買(mǎi)賣(mài)該種股票�！币虼�，所有執業(yè)人員應當保持獨立性，并以審計準則和各項執業(yè)規范為標準，謹慎、規范執業(yè)，同時(shí)誠信、客觀(guān)、公正地記錄所完成的審計工作。上述關(guān)于審計工作底稿真實(shí)性的問(wèn)題，雖然是極少數現象，但是足以向執業(yè)人員提出警示，這些違反職業(yè)道德的行為，很可能會(huì )給事務(wù)所帶來(lái)重大的法律風(fēng)險。在事務(wù)所新生代員工數量比例加大、執業(yè)領(lǐng)域延伸、業(yè)務(wù)規模擴大、管理難度有所上升的情況下，職業(yè)道德建設不是大道理、也不是可有可無(wú)的說(shuō)教。建議事務(wù)所和執業(yè)人員重視職業(yè)道德，加強自身建設，培育和弘揚誠信為本、操守為重、堅持準則制度、不出虛假報告的良好的工作氛圍。
2規范執業(yè)，樹(shù)立法律風(fēng)險意識
常言道，沒(méi)有規矩，無(wú)以成方圓。黨的十八大報告將“全面推進(jìn)依法治國”確立為推進(jìn)政治建設和政治體制改革的重要任務(wù)。其中“全面性”表現在全面推進(jìn)科學(xué)立法、嚴格執法、公正司法、全民守法，堅持法律面前人人平等，保證有法必依、執法必嚴、違法必究。全面推進(jìn)依法治國，就是使得任何組織或者個(gè)人都不得有超越憲法和法律的特權。注冊會(huì )計師也必須牢固樹(shù)立法律意識，尤其是要強化學(xué)習和自覺(jué)遵守公司法、證券法、注冊會(huì )計師法等法律相關(guān)規定，使從業(yè)人員頭上三尺有神明，做到心中有責、心中有戒、心中有敬畏。
大家都知道，注冊會(huì )計師的鑒證業(yè)務(wù)風(fēng)險包括重大錯報風(fēng)險和檢查風(fēng)險，前者我們無(wú)法控制，后者的高低取決于我們實(shí)施的程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍，因此是相對可控的。而我國資本市場(chǎng)上諸多的審計失敗案例，包括政府部門(mén)和行業(yè)協(xié)會(huì )外部檢查發(fā)現的各種問(wèn)題，都表明一旦規范意識、質(zhì)量意識和風(fēng)險意識淡薄將使檢查風(fēng)險失控或大幅上升。部分執業(yè)人員沒(méi)有從控制風(fēng)險的角度看待規范執業(yè)的重要性，例如：把執行審計程序和取得審計證據理解為只是為了應付政府職能部門(mén)和行業(yè)協(xié)會(huì )各種檢查;執行過(guò)程看重表面功夫;重要程序看起來(lái)都執行了，實(shí)際上蜻蜓點(diǎn)水;重大事項則滿(mǎn)足于表面的形式證據，對明顯不符合常理的現象和異常的審計證據未能引起應有的關(guān)注等等。這對整個(gè)注冊會(huì )計師行業(yè)執業(yè)質(zhì)量的提升、專(zhuān)業(yè)形象的建立和專(zhuān)業(yè)權威的構建都有著(zhù)不容忽視的負面影響。因此，建議事務(wù)所和執業(yè)人員進(jìn)一步強化和提升法律意識、規范意識、質(zhì)量意識和風(fēng)險意識，并將這種意識落實(shí)貫徹到具體工作中，做到內化于心，外化于行。
3風(fēng)控前移，強化項目現場(chǎng)控制
風(fēng)險控制是事務(wù)所內部質(zhì)量管理的重點(diǎn)。事務(wù)所質(zhì)量控制是一個(gè)完整的`、多環(huán)節的體系，需要執業(yè)人員及各級復核都盡職盡責才能有效控制風(fēng)險。其中，業(yè)務(wù)承接階段的風(fēng)險評估是控制審計風(fēng)險的源頭。經(jīng)濟新常態(tài)、互聯(lián)網(wǎng)的發(fā)展給審計帶來(lái)新的挑戰，選擇高端、誠信和具有發(fā)展前景的客戶(hù)是控制審計風(fēng)險、規避審計失敗的最有效的辦法。因此建議事務(wù)所將風(fēng)控工作前移至承接階段，建立并完善有效的風(fēng)險評估和承接審批制度，對難以控制的高風(fēng)險項目進(jìn)行篩選、排除。
現場(chǎng)控制是業(yè)務(wù)承接之后風(fēng)險控制的最重要關(guān)口。但實(shí)務(wù)中部分項目的現場(chǎng)控制存在欠缺，執業(yè)人員執行審計工作缺乏監督，導致重要審計程序執行不到位等問(wèn)題頻頻發(fā)生。部分復核人員缺乏責任心或風(fēng)險意識，也導致報告出現文字不通順、數字有矛盾等低級錯誤。再好的制度規范，如若缺少監督問(wèn)責機制，也是一紙空文。不能將規范執業(yè)完全寄希望于每個(gè)執業(yè)人員都有高度的自覺(jué)性，需要建立切實(shí)有效的監督檢查體系，并予嚴格督導落實(shí)。建議事務(wù)所的經(jīng)理和合伙人細化強化對現場(chǎng)負責人的具體要求，做好現場(chǎng)管理工作以及自身的復核、督導工作。做到睜開(kāi)眼睛看世界，回到“原點(diǎn)”再出發(fā)，規避審計風(fēng)險，嚴防審計失敗。
4加強培訓，提高專(zhuān)業(yè)勝任能力
培養和造就一支年齡結構合理、職業(yè)道德優(yōu)良、專(zhuān)業(yè)素養卓越的執業(yè)隊伍，是完成注冊會(huì )計師神圣使命的組織保證。西方有句諺語(yǔ)，會(huì )計師事務(wù)所是大專(zhuān)院校的延續。事務(wù)所需要完善員工培訓體系，包括新員工上崗培訓、業(yè)務(wù)助理人員培訓、注冊會(huì )計師繼續教育培訓、部門(mén)經(jīng)理培訓、合伙人培訓的多層次培訓體系，并切實(shí)提高培訓的時(shí)效性和針對性。例如，在新員工上崗培訓中，要從基本及具體的執業(yè)規范著(zhù)手，結合案例進(jìn)行規范化、標準化的授課，包括具體科目的審計、基本審計程序如函證、監盤(pán)等的執行，使新員工在這些基本操作技能方面有統一的標準和規范的操作習慣。除了專(zhuān)業(yè)學(xué)習以外，還要有政治理論、職業(yè)道德、企業(yè)文化、信息技術(shù)、財經(jīng)運用文寫(xiě)作等非專(zhuān)業(yè)層面內容培訓。加強對新員工的業(yè)務(wù)督導，發(fā)揮傳幫帶等方式在員工職業(yè)規劃和發(fā)展中的積極作用，為新員工提供切實(shí)有效的幫助、指導，讓新員工及早轉變工作角色，明確工作職責，掌握工作技能，提高上手速度。在新生代員工比例不斷增加的情況下，加強和改進(jìn)新員工上崗培訓，培育和鍛造敬業(yè)樂(lè )業(yè)的職業(yè)精神、認真負責的工作態(tài)度、嚴謹細致的工作作風(fēng)、勤勉盡職的專(zhuān)業(yè)品格顯得尤為重要。
學(xué)習是進(jìn)步的階梯，專(zhuān)業(yè)判斷是注冊會(huì )計師活的靈魂。審計準則是執業(yè)人員實(shí)施審計工作應遵循的規范，為了適用不同企業(yè)、不同業(yè)務(wù)的要求，必然要考慮內容的完整性和普遍適用性，同時(shí)也給予執業(yè)人員相應的職業(yè)判斷空間�！吨袊詴�(huì )計師職業(yè)判斷指南》指出：財務(wù)報告編制者和注冊會(huì )計師的職業(yè)判斷是財務(wù)報告的核心。沒(méi)有職業(yè)判斷對知識、經(jīng)驗的靈活運用，僅靠機械執行會(huì )計和審計程序，財務(wù)報告機制無(wú)法有效運作。因此注冊會(huì )計師為滿(mǎn)足審計準則的要求和收集審計證據的需要，在確定所需實(shí)施的審計程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍時(shí)，需要大量運用職業(yè)判斷。執業(yè)人員應該更加深入掌握執業(yè)規范的精髓，充分、合理運用職業(yè)判斷，不斷提升專(zhuān)業(yè)勝任能力。
5與時(shí)俱進(jìn)，改革審計報告內容
審計準則的國際趨同是時(shí)代潮流，是進(jìn)步方向。由于現有審計報告存在不足，國際審計與鑒證準則理事會(huì )(IAASB)已針對這些不足進(jìn)行了改進(jìn)。在所作的多項改進(jìn)中，最大的變化是要求審計師在為上市公司財務(wù)報表出具的審計報告中，就關(guān)鍵審計事項進(jìn)行溝通。關(guān)鍵審計事項是審計師認為對財務(wù)報告使用者理解報告和審計工作至關(guān)重要的事項，審計師需要指出在審計中是如何處理這些事項的。這不僅會(huì )改變審計報告，還能夠為報告使用者增加更多的審計信息，增強審計報告的使用價(jià)值。再如，這次改革加強了審計師對被審計單位持續經(jīng)營(yíng)假設的關(guān)注，包括財務(wù)報表對持續經(jīng)營(yíng)的披露，以及在審計報告中增強審計師就持續經(jīng)營(yíng)所做審計工作的透明度。國際審計與鑒證準則理事會(huì )規定，改進(jìn)后的審計報告適用于會(huì )計期間截止日為2016年12月15日及之后的財務(wù)報表審計工作。為保持審計準則的國際趨同，提高審計報告的可理解性和使用價(jià)值，建議準則制定機構加快我國的審計報告改革，并制定具有切實(shí)指導意義的實(shí)務(wù)指南，促進(jìn)我國審計報告質(zhì)量進(jìn)一步提高。
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