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我國個(gè)人所得稅制改革研究
摘 要：，我國個(gè)人所得稅在調節個(gè)人收入、緩解分配不公、增加財政收入方面存在著(zhù)制度方面的缺陷。本文旨在針對現行個(gè)人所得稅制的若干主要不足，提出對個(gè)人所得稅稅制改革的芻蕘之見(jiàn)�！ �(gè)人所得稅自1799年在英國創(chuàng )立，至今已有200多年的，如今在世界各國廣泛推廣采用，并成為發(fā)達國家最主要的稅收來(lái)源。我國于1980年頒布《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》，首次開(kāi)征個(gè)人所得稅，其后經(jīng)歷了兩次修訂，1994年分稅制改革，頒布實(shí)行了現行個(gè)人所得稅。個(gè)人所得稅制自運行以來(lái)，在調節個(gè)人收入，緩解社會(huì )分配不公，增加財政收入方面取到了積極的作用，但由于社會(huì )環(huán)境變化與稅制建設的滯后，稅收征管乏力等因素的，我國個(gè)人所得稅應有的功能遠未得到充分發(fā)揮，偷稅漏稅現象相當普遍、嚴重。在這樣的背景下，探討個(gè)人所得稅，構思改革和完善個(gè)人所得稅的相關(guān)制度，具有重大而迫切的現實(shí)意義。 1 現狀評價(jià) �。�1）稅收收入快速增長(cháng)，但比重過(guò)低。1994-2001年8年間，我國個(gè)人所得稅收入增長(cháng)迅速，表現在收入額增長(cháng)較快和在財政收入中所占的比重上升，1994年個(gè)人所得稅收入為72.67億元，2001年已達995.99億元（含銀行存款利息稅），占全國財政收入比重1994年為1.39%，2001年上升到6.08%，年均增長(cháng)率達40%以上，個(gè)人所得稅已成為1994年稅制改革以來(lái)收入增長(cháng)最為迅速的一個(gè)稅種。盡管從絕對額來(lái)看，個(gè)人所得稅收入增長(cháng)很快，但因受我國稅制結構的制約，個(gè)人所得稅收入占財政收入的比重未達到7%，同其他國家相比，我國個(gè)人所得稅處于較弱小的狀態(tài)，從數量上看OECD國家個(gè)人所得稅收入占到全部稅收收入總量的25%以上，據有關(guān)資料顯示，即使世界上大多數低收入家，個(gè)人所得稅占財政收入的比重也在6%～10%.顯然，我國個(gè)人所得稅比重過(guò)低�！ 。�2）對高收入調節乏力，稅收流失嚴重。據國家稅務(wù)總局統計，2000年我國個(gè)人所得稅分項納稅情況為：工薪所得比重為42.86%，個(gè)體工商戶(hù)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得比重20.12%，承包、承租經(jīng)營(yíng)所得比重3.19%，勞務(wù)報酬所得比重2.09%，利息、股息、紅利所得比重28.7%，其他所得比重1.14%，偶然所得比重1.29%，0.61%來(lái)自稿酬、特許權使用費、財產(chǎn)租賃、財產(chǎn)轉讓所得。2001年工薪所得比重上升到50%左右，而上海、北京、廈門(mén)等地卻高達60%以上。從以上情況看，個(gè)人所得稅主要來(lái)自工薪所得，工薪所得主要來(lái)源于賬面工資、獎金。對工資外的獎金，福利補貼等征稅很難；另外，對較難掌握收入來(lái)源的勞務(wù)報酬、稿酬、特許權使用費、財產(chǎn)租賃等高收入項目征稅很少，調節力度不夠，使得有些高收入所得并沒(méi)有真正進(jìn)入征稅范圍。長(cháng)期以來(lái)，對高收入者征稅是件很難的事，據廣東省統計，2001年全省個(gè)人所得稅收入84.69億元，其中來(lái)自高收入者的稅款僅占2.33%，偷漏稅現象相當普遍。 2 成因 以上情況說(shuō)明我國個(gè)人所得稅的潛力遠遠沒(méi)有發(fā)揮，影響所得稅作用發(fā)揮的原因，并不完全在于制度本身，但是從制度上分析其原因，是完全必要的�！ 。�1）分類(lèi)所得稅制存在缺陷。分類(lèi)所得稅制是指同一個(gè)納稅人的各類(lèi)所得或各部分所得，如薪金、股息或營(yíng)業(yè)利潤的每一類(lèi)都要按照單獨的稅率納稅。這種模式便于實(shí)行源頭扣稅，具有計征簡(jiǎn)便，征收成本低的優(yōu)點(diǎn)。當大多數人的收入方式都比較單一且收入水平較低時(shí)，宜于采用這種模式，但當居民收入來(lái)源多元化且收入逐步上升時(shí)，采用分類(lèi)所得稅就難以控制稅源，也難以衡量不同納稅人真正的納稅能力。我國現行的個(gè)人所得稅就是采用這種模式，共分11個(gè)項目征收，稅率從5%～45%不等。隨著(zhù)社會(huì )經(jīng)濟的發(fā)展，個(gè)人收入分配格局的變化，其缺陷越來(lái)越明顯：1）對不同來(lái)源的收入采用按月或按次計征，年終不匯總的方式，無(wú)法全面衡量不同納稅人真正的納稅能力，收入來(lái)源分散但綜合收入高的人，可能比收入來(lái)源集中且總收入不高的人繳納更少的稅，難以對真正的高收入者的收入進(jìn)行調節。2按月或按次計征，年終不匯總的規定，容易引發(fā)避稅行為，納稅人只要將本為一次收取的收入分散，化整為零，便能可“合法”地少交或不交稅�！ 。�2）費用扣除規定脫離實(shí)際。在我國，個(gè)人所得稅實(shí)行的是凈所得減去固定的費用扣除后納稅。關(guān)于費用扣除問(wèn)題，從上來(lái)說(shuō)，應分為兩部分：第一是為取得收入所必須支付的費用，以體現所得稅是對所得課稅這一特征；第二是基本生活需要的部分，這一部分應根據不同納稅人的實(shí)際負擔情況分別對待。目前，我國個(gè)人所得稅的費用扣除實(shí)行綜合扣除方式，采用定額扣除和定率扣除相結合的，這種扣除方式對納稅人的各種負擔考慮不夠周全，特別是定額扣除。在現行稅制下，工資、薪金所得個(gè)人所得稅的月扣除標準是800元，這一標準明顯偏低。據國家統計局資料顯示，在1994-2000年間，城市居民消費價(jià)格指數上升了29.57%，按這一指數計算，2000年的必要費用扣除應為800×（1 29.57%）=1036.56元。結果表明，物價(jià)變動(dòng)使一部分低收入者進(jìn)入了納稅人的行列，大量低收入者進(jìn)入納稅人行列，既違背了公平原則，又降低了稅收效率，增加征管成本�！ 。�3）稅率設計有待優(yōu)化。目前，我國個(gè)人所得稅稅率采用累進(jìn)稅率和比例稅率兩種形式，工資薪金所得采用幅度為5%～45%的9級超額累進(jìn)稅率，個(gè)體工商戶(hù)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和對企事業(yè)單位的承包、承租經(jīng)營(yíng)所得采用幅度為5%～35%的5級超額累進(jìn)稅率，其余的分項所得采用20%的比例稅率（勞務(wù)報酬收入畸高則采用幅度為20%～40%的3級超額累進(jìn)稅率）。這種稅率設計存在的問(wèn)題是：1工資薪金所得最高稅率為45%，與世界各國相比，比率偏高。稅率偏高，一方面會(huì )增加納稅人偷稅漏稅的動(dòng)機，另一方面，由于45%的稅率在實(shí)踐中極少運用，名義稅率高，而實(shí)際稅率低，課征實(shí)效差。另外，工薪所得的級距過(guò)多，當今，世界各國個(gè)人所得稅改革都以擴大稅基，減少累計級距為目標，如美國、英國、巴西的個(gè)人所得稅率只有1—3檔，而我國這一項所得稅卻有9檔，這既不符合簡(jiǎn)化稅制的改革方向，也是脫離實(shí)際的。2現行個(gè)體工商戶(hù)生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得和對企事業(yè)單位的承包、承租經(jīng)營(yíng)所得稅偏低，按照5%～35%的5級超額累進(jìn)稅率，年應納稅所得額（年收入總額-成本-費用-損失）5000元的稅率為5%，年應納稅所得額50000元以上的稅率才為35%，而工薪所得月應納稅所得額（月收入額-800元）50000元已按30%的稅率納稅，這說(shuō)明個(gè)體工商戶(hù)的邊際稅率太低，稅率設計有重課工資、薪金收入者的傾向，難以實(shí)現保護中低收入，調節高收入，緩解個(gè)人收入差距的目標�！ 。�4）稅基不夠廣泛。發(fā)達國家20世紀80年代中后期個(gè)人所得稅改革的一個(gè)基本趨勢就是擴大稅基，把原先一些減免項目納入征稅范圍，而我國個(gè)人所得稅法對應納稅所得額采取列舉具體項目的規定，難以將所有的應稅項目都包含進(jìn)去。另外，由于現行減免稅及優(yōu)惠名目太多，費用采用分次扣除，客觀(guān)上造成稅基縮小。 3 改革思路 �。�1）實(shí)行分類(lèi)綜合所得稅制。綜觀(guān)世界各國個(gè)人所得稅的課稅模式，除前面所提及的分類(lèi)所得稅制外，還有綜合所得稅制，這種模式是指同一納稅人的各種所得，不管其所得來(lái)源于何處，都作為一個(gè)所得總體來(lái)對待，并按累進(jìn)稅率納稅，優(yōu)點(diǎn)是能體現稅收的公平性，但對納稅申報和所得匯算有較高要求，鑒于我國目前征管水平較低且納稅人納稅意識較弱，不宜采用綜合所得稅制，但可以逐步向綜合所得稅制過(guò)渡，所以現階段采用分類(lèi)綜合所得稅制最為適宜。該稅制模式由分類(lèi)所得稅和綜合所得稅合并而成，采用這種模式，可以在目前所得分類(lèi)的基礎上，先以源泉預扣分別采取不同的稅率征收分類(lèi)稅，納稅年度結束后，由納稅人申報全年綜合各項所得，由稅務(wù)機關(guān)核定，統一按規定的累進(jìn)稅率計算應納稅額，并對年度已納稅額作出調整，多退少補。這樣做的好處非常明顯：1充分反映納稅人在一定時(shí)期（一年）的收入水平及納稅能力，體現量能課征的公平原則；2避免將收入分散化而流失稅源或降低適用稅率，既能增加國家財政收入，又能對高收入者的收入產(chǎn)生較大的�！ 。�2）完善扣除政策，確定合理的費用扣除標準。完善扣除額應有利于低收入階層，將其排除于納稅人行列之外，并減少高收入者偷漏稅的漏洞�？尚械淖龇ㄊ侵匦轮贫ǹ鄱愵~標準，適當提高生計扣除的基礎。因此，在確定費用扣除額時(shí)，除基本扣除外，還要考慮如養老金、醫療保險金、失業(yè)保險金、住房公積金等扣除，使這項改革能與養老、醫療、失業(yè)保險制度相銜接；再有，確定費用扣除額，還須綜合考慮納稅人的家庭情況及本人負擔能力。兩個(gè)月收入相同的職工，一個(gè)肩負著(zhù)沉重的家庭負擔，而另一個(gè)尚未成家，如果采用同樣的費用扣除方式必然使個(gè)人所得稅制有悖于公平原則，這就要求按照納稅人的婚姻狀況，實(shí)際負擔，贍養人口多少，年齡大小狀況分別確定個(gè)人生計扣除額。根據目前收入水平情況看，納稅人生計扣除額應由800元/月提高到1500元/月（合計18000元/年），這個(gè)標準比較合適，既可達到比較廣的覆蓋，不會(huì )影響聚財的功能，同時(shí)又能保證一個(gè)單職工三口之家月人均可支配收入大約500元（年6000元），基本能維持生活而免于納稅�！ 。�3）優(yōu)化稅率，合理稅收負擔。由于稅率結構是影響稅收杠桿作用程度最重要的因素，它會(huì )影響個(gè)人所得稅的稅負和累進(jìn)程度，所以設計一個(gè)合理的稅率結構非常重要，在具體操作中需要考慮：1遵循國際慣例，將收入分為勞動(dòng)所得和非勞動(dòng)所得，分別申報，分別適用不同的累進(jìn)稅率，對后者規定較高的累進(jìn)稅率。而我國目前的事實(shí)是，個(gè)人所得稅來(lái)源構成過(guò)重地偏向屬于勞動(dòng)收入的工薪所得，而對非勞動(dòng)來(lái)源的高收入實(shí)行輕稅政策，這是不利于實(shí)現公平分配目標的。2調整稅率級距，在盡可能擴大綜合課稅項目的基礎上，將目前個(gè)人所得稅的兩個(gè)超額累進(jìn)稅率表合二為一，實(shí)行5%～35%級超額累進(jìn)稅率，綜合各項所得，按統一的超額累進(jìn)稅率納稅，以平衡稅賦；另外，為了強化對高收入的調節，還可以增加一項加成征收的措施，即5%～35%的稅率不變，但當所得額超過(guò)一定的標準后，再加成10%～20%.這樣，不管采取何種方式，都能使高收入者多繳稅�！ 。�4）擴大稅基。為了能有效地擴大稅基，適應個(gè)人收入來(lái)源的多樣化，現行個(gè)人所得稅的應稅所得包括一切可以衡量納稅能力的收入，改變目前的正列舉方式規定應納稅所得，取而代之的是反列舉規定不納稅的項目。另外，減少減免稅項目，根據我國國情，可保留的減免項目應包括：1失業(yè)救濟金及其他救濟金、撫恤金，保險賠款；2規定予以免稅的各國使、領(lǐng)館外交代表、外事官員和其他人員所得；3按國際慣例，政府參加的國際公約，簽定的各種協(xié)定中規定的免稅所得；4經(jīng)國務(wù)院、財政部批準免稅的所得。 4 改革的配套條件 建立個(gè)人財產(chǎn)登記制，界定個(gè)人財產(chǎn)來(lái)源的合法性及合理性，將納稅人的財產(chǎn)收入顯性化。2實(shí)行并完善儲蓄存款實(shí)名制，這將在一定程度上克服和解決稅源不透明、不公開(kāi)、不規范。3實(shí)行居民身份證號碼與納稅人號碼固定終身化制度，并在條件具備時(shí)實(shí)行資產(chǎn)實(shí)名制，為稅務(wù)機關(guān)掌握個(gè)人收入創(chuàng )造有利條件。4強化納稅人自我申報制度，建立代扣代繳和自行申報相結合的征管模式�？傊�，隨著(zhù)我國社會(huì )主義市場(chǎng)體制的，個(gè)人所得稅收入不斷增加的趨勢是必然的，但與此同時(shí)，個(gè)人所得稅制的深層次矛盾日益突出不容忽視。為了國民經(jīng)濟的長(cháng)遠發(fā)展，也為了保持社會(huì )的穩定，國家需要采取一系列的有針對性的措施改革和完善個(gè)人所得稅制，并加強稅收征收管理。只有這樣，個(gè)人所得稅的潛在功能才能得到充分的發(fā)揮。 �。� [1] 沈肇章。稅收概論[M].廣州：暨南大學(xué)出版社，1998. [2] 陳穗紅。中國稅收政策與實(shí)踐[M].北京：中國財政經(jīng)濟出版社，2002 [3] 財政部注冊師委員會(huì )辦公室。稅法[Z].北京：經(jīng)濟出版社，2002 [4] 王平。專(zhuān)家學(xué)者評說(shuō)修訂個(gè)人所得稅法[J].納稅人，2001，（6） [5] 徐輝。課稅強度遠低于世界平均[N].國際金融報，2002-08-05. [6] 柴今。個(gè)人所得稅成為我國第四大稅種[N].經(jīng)濟日報，2002-06-20.
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