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所得稅會(huì )計相關(guān)問(wèn)題探析
隨著(zhù)經(jīng)營(yíng)范圍的擴大，所得稅處理的不同，對所得稅會(huì )計會(huì )產(chǎn)生重要。會(huì )計制度與稅法在收益、費用或損失的確認和計量原則方面的不同，而導致按照會(huì )計制度的稅前會(huì )計利潤與按照稅法規定計算的應稅所得之間存在差異，企業(yè)繳納所得稅時(shí)需要進(jìn)行納稅調整�！� 一、會(huì )計核算對所得稅的影響 �。ㄒ唬┯嬏釡p值準備對所得稅的影響 1.計提資產(chǎn)減值準備對當期所得稅費用的影響。會(huì )計制度及相關(guān)準則規定，企業(yè)應當定期或者至少于每年年度終了。對各項資產(chǎn)進(jìn)行全面檢查，合理地預計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，對可能發(fā)生的各項資產(chǎn)損失計提資產(chǎn)減值準備。提取的各項資產(chǎn)減值準備計入當期損益，在計算當期利潤總額時(shí)扣除。稅法規定，除按年末應收賬款余額的5%.計提的壞賬準備允許稅前扣除外，按會(huì )計方法計提的壞賬準備，大于稅法規定允許稅前扣除的壞賬準備之間的差異，以及企業(yè)計提的其他各種資產(chǎn)減值準備，均不允許從當期應納稅所得額中扣除，應作為當期產(chǎn)生的可抵減時(shí)間性差異，當期進(jìn)行納稅調增，計算應納稅所得額�！ �2.計提資產(chǎn)減值準備后對以后各期折舊等的影響及其對當期所得稅費用的影響。會(huì )計制度及相關(guān)準則規定，固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)計提減值準備后，應當按照計提減值準備后的賬面價(jià)值及尚可使用壽命或尚可使用年限（含預計凈殘值等的變更，下同）重新計算確定折舊額或攤銷(xiāo)額。稅法規定，企業(yè)已提取減值準備的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)，如果申報納稅時(shí)已調增應納稅所得額，可按提取減值準備前的賬面價(jià)值確定可扣除的折舊額或攤銷(xiāo)額。按會(huì )計制度及相關(guān)準則規定，固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)計提減值準備后，計提減值準備后的資產(chǎn)賬面價(jià)值減少，但尚可使用年限也有可能縮短。因此，可能出現兩種情況：一是固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)計提減值準備后重新確定的折舊額或攤銷(xiāo)額，小于稅法允許可在應納稅所得額中抵扣的折舊額或攤銷(xiāo)額的差額，作為轉回的可抵減時(shí)間性差異，應當從企業(yè)的當期利潤總額中減去后，計算出企業(yè)當期應納稅所得額；二是固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)計提減值準備后重新確定的折舊額或攤銷(xiāo)額的差額，作為產(chǎn)生的可抵減時(shí)間性差異，應當在企業(yè)的利潤總額中加上后，計算出企業(yè)當期應納稅所得額�！ �3.已計提減值準備的轉回及其對當期所得稅費用的影響。對于已計提減值準備的各項資產(chǎn)，因價(jià)值恢復產(chǎn)生的納稅調整金額為：價(jià)值恢復當期按照會(huì )計制度及相關(guān)準則規定計入損益的金額，作為前期產(chǎn)生的可抵減時(shí)間性差異的轉回，進(jìn)行納稅調減，計算出企業(yè)當期應納稅所得額�！ �4.企業(yè)處置已計提減值準備的資產(chǎn)對當期所得稅費用的影響。根據會(huì )計制度及相關(guān)準則規定，企業(yè)處置已計提減值準備的各項資產(chǎn)確定的處置損益計人當期損益。根據稅法規定，企業(yè)已提取減值、跌價(jià)或壞賬準備的資產(chǎn)，如果申報納稅時(shí)已調增應納稅所得額，轉讓處置有關(guān)資產(chǎn)而轉回的減值準備，應允許企業(yè)進(jìn)行納稅調整，即轉回的減值準備部分不計人應納稅所得額。另外，資產(chǎn)發(fā)生永久性減值及資產(chǎn)減值準備發(fā)生重大會(huì )計差錯，對當期所得稅費用的影響不作詳細說(shuō)明�！��。ǘ┕蓹嗤顿Y業(yè)務(wù)對所得稅的影響 1.對外投資時(shí)的所得稅調整。根據《企業(yè)會(huì )計制度》和投資準則的規定，用貨幣性資產(chǎn)對外投資時(shí)，其人賬價(jià)值不包括已宣告但尚未發(fā)放的現金股利和已到期但尚未支付的利息。而稅法上確認對外投資成本時(shí)不扣除“已宣告但尚未發(fā)放的現金股利”和“已到期但尚未支付的利息”。由此形成的差異屬于永久性差異。在用非貨幣性資產(chǎn)對外投資時(shí)，會(huì )計上按非貨幣性資產(chǎn)的賬面價(jià)值作為對外投資的成本。而國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)股權投資業(yè)務(wù)若干所得稅的通知》規定：企業(yè)以經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的部分非貨幣性資產(chǎn)向股份有限公司配購股票，應在投資交易發(fā)生時(shí)，將其分解為按公允價(jià)值銷(xiāo)售有關(guān)非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項業(yè)務(wù)進(jìn)行所得稅處理，并按規定計算確認資產(chǎn)轉讓所得或損失。同時(shí)又規定，上述轉讓所得如數額較大，在一個(gè)納稅年度內確認收入并繳納所得稅確有困難的，報經(jīng)稅務(wù)機關(guān)批準可作為遞延所得，在投資交易發(fā)生當期隨后不超過(guò)5個(gè)納稅年度內平均攤轉到各年度的應納稅所得額中。由此形成的差異屬于應納稅時(shí)間性差異�！ �2.股權投資差額的所得稅調整。根據《企業(yè)會(huì )計制度》和投資準則的規定，如果投資企業(yè)的初始投資成本大于應享有的被投資企業(yè)所有者權益，則將其差額作為股權投資差額在一定期限內進(jìn)行攤銷(xiāo)；反之，應將其作為資本公積。而《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)股權投資業(yè)務(wù)若干所得稅問(wèn)題的通知》卻規定，企業(yè)股權投資轉讓所得或損失是指企業(yè)因收回、轉讓或清算處理股權投資的收入扣除股權投資成本后的余額，應并入企業(yè)的應納稅所得額，依法繳納所得稅。由此形成的差異應歸屬于可遞減時(shí)間性差異�！ �3.投資收益的所得稅調整。稅法對投資收益的確認以收付實(shí)現制作為基本準則。因此，持有期間會(huì )計上確認的投資收益可能是收益也可能是損失，而稅法上確認的投資收益只會(huì )是收益而不會(huì )是損失。同時(shí)，會(huì )計上確認的投資收益是被投資企…業(yè)接受投資后所實(shí)現的利潤中投資方應分享的金額，投資方所收到的被投資企業(yè)動(dòng)用接受投資前的利潤派發(fā)的股利作投資成本的收回。稅法上確認的投資收益并不考慮其資金來(lái)源，只要是收到股利都作收益處理。除了本項目外，其他股權投資收益所引起的會(huì )計和稅法之間的差異都是時(shí)間性差異。同時(shí)，為了保證國家財政收入并避免重復征稅，稅法規定，投資方從被投資方分回的稅后利潤，如投資方企業(yè)的所得稅稅率低于被投資企業(yè)，不再退還所得稅；反之，投資方分回的稅后利潤應按兩者稅率之差補繳所得稅�！ �4.長(cháng)期投資減值準備的所得稅調整。根據國家稅務(wù)總局國稅發(fā)（2000）84號文件規定，在應納稅所得額時(shí)，存貨跌價(jià)準備金、短期投資跌價(jià)準備金、長(cháng)期投資減值準備金不得扣除。而《企業(yè)制度》和投資準則都有規定，企業(yè)應對長(cháng)期投資的賬面價(jià)值定期或者至少于每年年度終了時(shí)逐項進(jìn)行檢查，如果可收回金額低于投資的賬面價(jià)值，應當提取減值準備，由此形成的差異當歸屬于時(shí)間性差異�！ �5.投資收回的所得稅調整。此處的投資收回是指投資期滿(mǎn)收回投資或提前轉讓。當投資期滿(mǎn)收回投資時(shí)，如果收回的是貨幣資金，則與投資賬面價(jià)值的差異就是收益或損失；如果收回的既有貨幣資金，也有實(shí)物資產(chǎn)，則在會(huì )計上不確認損益；當企業(yè)提前將投資轉讓時(shí)，轉讓收入與賬面價(jià)值的差異計人當期損益。而稅法規定，企業(yè)在收回投資時(shí)，如果收回實(shí)物資產(chǎn)，應視為從被投資企業(yè)分得貨幣，然后從市場(chǎng)上按公允價(jià)值購入實(shí)物資產(chǎn)。因此，在稅法上收回投資時(shí)必然有投資收益或損失。同時(shí)稅法規定，收回、轉讓或清算處置股權投資而發(fā)生的股權投資損失可以在稅前扣除，但每一納稅年度扣除的股權投資損失，不得超過(guò)當年實(shí)現的股權投資收益和投資轉讓所得，超過(guò)部分可無(wú)限期向以后納稅年度結轉扣除�！��。ㄈ┵Y產(chǎn)負債表日后事項對所得稅的 會(huì )計制度規定，企業(yè)應在年度終了后的一定時(shí)期內對外報送年度財務(wù)會(huì )計報告，上市公司的年度財務(wù)會(huì )計報告最遲應在次年4月30日前對外報出。稅法規定，企業(yè)應交的所得稅按年計算，分月或分季預繳，年度終了后4個(gè)月內匯算清繳。從這兩個(gè)規定看，會(huì )計制度和稅法規定的日后事項的起點(diǎn)和截止時(shí)點(diǎn)是相同的，但具體到每一企業(yè)來(lái)說(shuō)，則可能不同�！� 二、所得稅會(huì )計的趨勢 公平稅負是稅收制度的基本原則，所得稅也是如此。企業(yè)所得稅不能因為投資主體不同而使其稅負有所差別�，F行企業(yè)所得稅制度存在的最主要是94稅制改革后仍保留內外資企業(yè)兩套所得稅制，導致內資企業(yè)處于一個(gè)與公平稅負有相當大距離的競爭環(huán)境中�！ �（一）內外資企業(yè)稅率不統一 雖然內外資企業(yè)所得稅的名義稅率（法定稅率）都是33%，但由于稅收優(yōu)惠等政策因素的影響，其實(shí)際稅率卻都大大低于名義稅率，而且內外資企業(yè)之間實(shí)際稅率差別很大。據測算，我國外資企業(yè)實(shí)際平均所得稅稅率只有11%，而一般內資企業(yè)的平均稅率達到了22%，國有大中型企業(yè)的稅率更高達30%，內資企業(yè)所得稅稅負兩倍于外資企業(yè)，說(shuō)明我國內外資企業(yè)面臨著(zhù)一個(gè)嚴重不公平的競爭環(huán)境。 �。ǘ﹥韧赓Y企業(yè)稅收政策應統一 我國現行企業(yè)稅制的基本問(wèn)題，就是稅收不統一，內外分離、輕重有別，集中體現在對外資企業(yè)實(shí)行各種稅收優(yōu)惠，給予外資企業(yè)超國民待遇。例如，稅法規定：在特區和經(jīng)濟技術(shù)開(kāi)發(fā)區的外資企業(yè)的所得稅稅率為15%；經(jīng)營(yíng)期10年以上的生產(chǎn)性外資企業(yè)在獲利后的兩年內免征所得稅，第3~5年減半征收；外資企業(yè)利潤再投資時(shí)退還再投資部分已納稅款的40%；外資企業(yè)與內資企業(yè)的所得稅稅率雖然同為33%，但各地通常不征3%的地方所得稅。這些優(yōu)惠本質(zhì)上形成了對內資企業(yè)的差別待遇，進(jìn)而產(chǎn)生了經(jīng)濟扭曲。外資是否進(jìn)入中國，并不取決于稅收優(yōu)惠，而是取決于穩定、資源稟賦、市場(chǎng)份額、基礎設施等綜合因素�！ �（三）兩稅合并時(shí)機已經(jīng)成熟 中國巨大的消費市場(chǎng)、勞動(dòng)力市場(chǎng)以及穩定的政局環(huán)境已成為外商投資的主要動(dòng)力，很多外商都在中國尋找投資機會(huì )，稅收優(yōu)惠的吸引已日趨模糊。另外，我國已步入WTO后的過(guò)渡期，現時(shí)統一兩稅，既符合我國國情的需要，也符合WTO關(guān)_于歧視性基本原則。而稅負上的不統二實(shí)際上就是WTO認定的不平等政策，因此，統一兩稅勢在必行�，F在統一稅負既有上的依據，也有經(jīng)濟上的需要。據統計，2004年全國財政增收5 500億元，比預算增加了3 600億元。商務(wù)部統計數據顯示，2004年1月至12月，全國實(shí)際使用外資達606.30億美元，增收額實(shí)現了性的突破。這一系列數據傳遞了一個(gè)共同的信息，我國的財政狀況為推行內外資企業(yè)所得稅的合并，提供了強有力的支持�！ ∥覈且粋�(gè)市場(chǎng)經(jīng)濟國家，無(wú)論是從國家整體利益考慮，還是從國內市場(chǎng)本身發(fā)展與國際接軌的要求上看，只有把市場(chǎng)經(jīng)濟的公正要求作為前提，加快營(yíng)造正常規范的市場(chǎng)競爭制度，才是符合國家整體戰略與市場(chǎng)經(jīng)濟本質(zhì)的舉措。綜上所述，不論從國際慣例和規則并軌上講，還是從營(yíng)造公平公正的國內市場(chǎng)環(huán)境上講，都應該使內資企業(yè)所得稅法與外資企業(yè)所得稅法進(jìn)行合并，做到一視同仁，公平有序，以確保稅法的公平稅負。這是一個(gè)國家主權的體現，同時(shí)也是市場(chǎng)經(jīng)濟健康發(fā)展的需要。【所得稅會(huì )計相關(guān)問(wèn)題探析】相關(guān)文章：
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