穩健性原則與其他會(huì )計原則的沖突與對策

穩健性原則與其他會(huì )計原則的沖突與對策

穩健性原則是會(huì )計對經(jīng)營(yíng)環(huán)境中不確定性因素所作出的一種反應，它要求對收入、費用或損失的確認持謹慎態(tài)度，凡是可能的費用和損失應予以充分估計，而對可能的收入或利得盡量少記或不記。但是由于穩健性原則本身所具有的傾向性、不平衡性以及實(shí)務(wù)操作中存在的一些隨意性，使得穩健原則與其他會(huì )計原則經(jīng)常發(fā)生沖突。本文試對此問(wèn)題作出探討。

　　一、穩健性原則與其他會(huì )計原則的沖突

　　1、與真實(shí)性原則的沖突。真實(shí)性原則就是會(huì )計核算應當以實(shí)際發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)依據，如實(shí)反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果；而穩健性原則要求在會(huì )計實(shí)務(wù)中確認可能發(fā)生但尚未發(fā)生的損失與費用，這明顯與真實(shí)性原則相矛盾。同時(shí)，成本與市價(jià)孰低法中的市價(jià)確定、或有損失的確定都帶有很大程度上的水確定性，包含著(zhù)一定的難以辨認的方觀(guān)因素，直接威脅著(zhù)會(huì )計信息的如實(shí)反映。此外，穩健性原則在維護出資者和企業(yè)利益方面的傾向性十分明顯，它以種種方式促使企業(yè)采取“審慎”的行動(dòng)達到既定目標，最終可能失去“不偏不倚”的立場(chǎng)。
　　2、與權責發(fā)生制、配比原則的沖突。權責發(fā)生制原則要求“凡屬本期已實(shí)現的收入或應負擔的費用，不論本期是否收付，勻應計入本期的收入或費用”，它強調的是確認收入、費用發(fā)生的時(shí)間及其歸屬；而穩健性原則將現在尚未發(fā)生的、未來(lái)可能發(fā)生的損失、費用提前計入損益，這顯然違反了“不是本期發(fā)生的費用均不得計入本期”的權責發(fā)生制原則。配比原則要求，一定會(huì )計期間的各項收入與其相關(guān)聯(lián)的成本、費用應在同一會(huì )計期內確認計量，以便正確計算和考核成果；而穩健性原則體現的則是，盡可能在當期確認可能的損失、費用，滯后確認或不確認可能的收益，這種核算方式必然會(huì )影響到企業(yè)利潤的正常計算。
　　3、與歷史成本原則的沖突。歷史成本原則要求“各項財產(chǎn)物資應當按取得時(shí)的實(shí)際成本計價(jià)。物價(jià)變動(dòng)時(shí)，除國家另有規定外，不得調整其帳面價(jià)值”。但在穩健性原則下，存貨可以采用成本與市價(jià)孰低法計價(jià)，這是對歷史成本原則的背離。因為如果成本與市價(jià)孰低法中的市價(jià)是指重置成本，當重置成本低于存貨的歷史成本，存貨就按重置成本計價(jià)，這顯然背離了歷史成本原則。同時(shí)，當企業(yè)接受捐贈、投資、盤(pán)盈固定資產(chǎn)時(shí)，需要對這些資產(chǎn)估價(jià)入帳，從穩健性原則出發(fā)，對資產(chǎn)評估價(jià)值寧低勿高，因而以低估價(jià)入帳，就不能真實(shí)地反映固定資產(chǎn)的歷史成本。
　　4、與可比性、一致性原則的沖突�？杀刃�、一致性原則要求，會(huì )計核算應當按照規定的會(huì )計處理方法進(jìn)行，會(huì )計指標應當口徑一致、相互可比，會(huì )計處理方法前后各期應當保持一致，并且不得隨意變更。但是穩健性原則允許企業(yè)根據自身具體情況的變化改變會(huì )計核算的口徑和方法，因而會(huì )與可比性原則和一致性原則發(fā)生沖突。如采用成本與市價(jià)孰低法對存貨進(jìn)行計價(jià)時(shí)，不同企業(yè)的存貨、同一企業(yè)不同品種的存貨，有的用成本計價(jià)，有的用市價(jià)計價(jià)；同一品類(lèi)不同時(shí)期的存貨，隨著(zhù)市價(jià)波動(dòng)，其計價(jià)基礎不斷改變；當本期成本高于市價(jià)時(shí)，按市價(jià)計價(jià)，當下一期市價(jià)高于成本時(shí)，又按成本計價(jià)。又如根據穩健性原則，不同企業(yè)可以選擇不同的折舊方法、壞帳準備金的計提方法。所有這些都破壞了會(huì )計的一致性原則，使企業(yè)本身前后各期之間以及不同企業(yè)之間缺乏統一的核算標準，失去了會(huì )計信息的可比性。

　　二、沖突的緩解對策

　　經(jīng)濟活動(dòng)中不確定性的存在決定了穩健性原則存在的客觀(guān)必然性，而穩健性原則自身的局限性和矛盾性又使其與其他會(huì )計原則間的沖突不能從根本上避免，但我們卻可以采取必要對策在一定程度上緩解其沖突。
　　1、注意穩健性原則的適度運用。應用穩健性原則的優(yōu)劣，很大程度上取決于對它的運用程度，過(guò)度穩健或不夠穩健都會(huì )降低應用穩健性原則的優(yōu)點(diǎn)而擴大其缺點(diǎn)，使企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果得不到準確的揭示，從而使企業(yè)會(huì )計信息的使用者在決策等方面受到誤導�？尚械姆桨甘菍ふ乙粋�(gè)應用穩健性原則的平衡點(diǎn)，以使穩健性原則的優(yōu)點(diǎn)得到最大限度的發(fā)揮，而將其自身的缺陷約束在最小在范圍內。當然，“適度”的把握有賴(lài)于會(huì )計人員準確的職業(yè)判斷，需要會(huì )計人員正確理解和把握穩健性原則的精神實(shí)質(zhì)與制約因素。因此，提高會(huì )計人員的素質(zhì)是確保穩健性原則適度運用的關(guān)鍵所在。
　　2、對穩健性原則的應用進(jìn)行必要的約束。在適度穩健的會(huì )計實(shí)務(wù)中，可以對穩健性原則的應用前提和應用條件進(jìn)行必要的約速成，這在一定程度上可以減少會(huì )計人員的主觀(guān)性和隨意性。例如，美國對存貨應用“成本與市價(jià)孰低法”制定了“（1）預期銷(xiāo)售價(jià)格將下降；（2）制成和銷(xiāo)售存貨的成本將增加”兩項應用前提，并且規定存貨的市價(jià)只能在一個(gè)有上下限的范圍內應用。此外，美國規定對固定資產(chǎn)折舊的提取額不能超出其原始成本。由于這些約束條件的限制，使得穩健的會(huì )計程序與方法將主要依據客觀(guān)前提而定，減少了操作上的隨意性，在一定程度上能有效地預防和避免穩健性原則與其他會(huì )計原則的沖突。
　　3、合理確定各項原則的優(yōu)先使用順序。在12條會(huì )計原則中，真實(shí)性原則居于首要位置，穩健性原則必須在維護真實(shí)性原則的基礎上加以貫徹和運用。當穩健性原則與權責發(fā)生制、配比原則相沖突時(shí)，應根據經(jīng)濟活動(dòng)的不確定性而定：不確定性程度較高，優(yōu)先考慮前者，合理反映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。除此之外，與其他會(huì )計原則的使用順序可以根據實(shí)際情況來(lái)具體合理地確定。
　　4、對沖突情況予以充分披露。由于每個(gè)企業(yè)所面臨的不確定性在不同時(shí)間、不同經(jīng)營(yíng)環(huán)境下有所不同，穩健性原則的應用時(shí)間、范圍和程序也應有所不同，與其他會(huì )計原則的沖突對財務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的影響當然也有所不同。因此，有必要在信息披露中充分說(shuō)明穩健性原則的應用時(shí)間、范圍和程序，揭示因與其他會(huì )計原則的沖突而對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果的影響程度及其變動(dòng)情況。充分的信息披露能有效地提高信息可比性，從而使與企業(yè)有利害關(guān)系者能準確地把握企業(yè)的財務(wù)狀況，防止沖突進(jìn)一步惡化而誤導企業(yè)會(huì )計信息使用者。
　　5、加強審計監督，強化內在約束機制。如前所述，穩健性原則在實(shí)際操作過(guò)程中有較強的傾向性和方觀(guān)隨意性。因此，為了避免企業(yè)以運用穩健性原則為借口，隨意變更會(huì )計核算方法，高估損失，低估收入，虛列成本費用，歪曲真實(shí)的經(jīng)營(yíng)成果，把穩健性原則當作成本、利潤的調節器，就必須加強審計監督，防止濫用和曲解穩健性原則，避免人為地加劇與其他會(huì )計原則的沖突。同時(shí)，應強化企業(yè)內在約束機制，提高會(huì )計人員的職業(yè)道德意識，優(yōu)化會(huì )計行為，從而使穩健原則得到合理的運用。

作者：湖南衡陽(yáng)：張德容

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