財稅司法權-—電子商務(wù)稅收法律問(wèn)題初探

摘要：電子商務(wù)的快速發(fā)展使電子商務(wù)交易成為商品貿易的主要手段，電子商務(wù)的特殊交易方式給傳統稅收體制及稅收管理模式帶來(lái)了巨大帶挑戰，如何解決關(guān)于電子商務(wù)稅收征管過(guò)程中的征收、監控、管轄、管理等問(wèn)題均依賴(lài)于稅務(wù)法律的進(jìn)一步完善。

關(guān)鍵詞：電子商務(wù)；法律問(wèn)題；稅法完善

電子商務(wù)的迅猛發(fā)展，電子支付手段的不斷完善，傳統的商業(yè)運作有相當一部分被互聯(lián)網(wǎng)取代，傳統的水手怔管模式不再適應電子商務(wù)條件下水后管理的發(fā)展需要。電子商務(wù)時(shí)代的稅收問(wèn)題已成為各國稅收法律制度嶄新而迫切解決的課題。我國目前關(guān)于電子商務(wù)交易的稅收證管法律上幾乎是一個(gè)空白如果不及時(shí)指定相關(guān)的稅收制度與稅收手段，以明確納稅對象或交易對象，必然造成國家稅收的流失，抑制經(jīng)濟發(fā)展的步伐。

電子商務(wù)（ Electronic Commerce） ，是基于國際計算機互聯(lián)網(wǎng)絡(luò )（主要是Internet 網(wǎng)） ，通過(guò)電子數據交換（ EDE） 、電子郵件（ E - mail ） 、瀏覽萬(wàn)維網(wǎng)（WWW） 、電子資金轉帳（EFT） 等方式在個(gè)人間、企業(yè)間和國家間按一定標準所進(jìn)行的各類(lèi)無(wú)紙化的商貿活動(dòng)。按照交易內容，電子商務(wù)可以劃分為三個(gè)顯著(zhù)成分：首先是使用因特網(wǎng)來(lái)做廣告和出售有形產(chǎn)品；其次是使用電子媒介提供服務(wù)；第三是把信息轉化為數字模式，并對數字產(chǎn)品加以傳送。90 年代以來(lái)，電子商務(wù)作為一種新型的貿易方式興起于美國、歐洲等發(fā)達國家，其作為21 世紀的主流貿易方式，給發(fā)達國家和發(fā)展中國家的經(jīng)濟帶來(lái)巨大變革。電子商務(wù)的出現不僅對傳統貿易方式和社會(huì )經(jīng)濟活動(dòng)帶來(lái)了前所未有的沖擊，也對傳統的稅收理論、稅收政策、國際稅收規則提出了新的挑戰。同樣，電子商務(wù)對中國現行稅收政策和法律也產(chǎn)生了深刻的影響。

一、電子商務(wù)對傳統稅收理論的挑戰

到目前為止還沒(méi)有哪個(gè)國家的現行稅制能夠對電子商務(wù)征稅，網(wǎng)絡(luò )交易的虛擬化、非中介化和無(wú)國界化的特點(diǎn)使得傳統稅收理論中的一些基本概念難以界定，有些還應該被賦予新的內涵。

（一） 交易主體身份難以確定

目前，上網(wǎng)建立主頁(yè)進(jìn)行銷(xiāo)售和交易，沒(méi)有置于法制的控制之下，任何人都可以成為交易主體。賣(mài)方在網(wǎng)上交易僅以網(wǎng)址存在，其真實(shí)名稱(chēng)、地址在網(wǎng)上并不明顯出現，或者此網(wǎng)上的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)沒(méi)有進(jìn)行稅務(wù)登記。任一主體只要擁有一部電話(huà)、一臺電腦、一個(gè)調制解調器就可以隨意隱名埋姓不斷改變經(jīng)營(yíng)地點(diǎn)，將經(jīng)營(yíng)活動(dòng)從一個(gè)高稅率地區轉移至低稅率地區，這就為認定納稅人的身份提出了一個(gè)不容回避的立法難題。

（二）“常設機構”概念的爭議

傳統的稅收是以常設機構，即一個(gè)企業(yè)進(jìn)行全部或部分經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的固定經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所，來(lái)確定經(jīng)營(yíng)所得來(lái)源地。在聯(lián)合國和經(jīng)合組織（OECD） 分別發(fā)布的國際稅收協(xié)定《范本》中都確立了“常設機構”原則，根據兩個(gè)《范本》5條1 款之規定，構成“常設機構”的營(yíng)業(yè)場(chǎng)所應具備的本質(zhì)特征包括：有一個(gè)受企業(yè)支配的營(yíng)業(yè)場(chǎng)所或設施存在，這種場(chǎng)所或設施應具有固定性；企業(yè)通過(guò)這種固定場(chǎng)所從事?tīng)I業(yè)性質(zhì)的活動(dòng)。然而電子商務(wù)卻打破了通過(guò)固定場(chǎng)所進(jìn)行營(yíng)業(yè)和銷(xiāo)售的模式。其不僅使企業(yè)的運作場(chǎng)所變得虛擬化，而且交易的過(guò)程也轉變?yōu)闊o(wú)紙化的電子交易，嚴格依賴(lài)地緣屬性才成立的“常設機構”已受到了嚴峻的挑戰。此外，對于非居民的跨國獨立勞務(wù)所得征稅的“固定基地原則”與“常設機構”十分相似，同樣也受到了電子商務(wù)的嚴重沖擊。在此不再詳述。

（三） 關(guān)于收入所得性質(zhì)

有關(guān)傳統的稅收所得的定性分類(lèi)，是決定對納稅人適用何種納稅方式何種稅率征稅的重要概念，也關(guān)系到稅收協(xié)定中何種所得課稅權沖突協(xié)調規則應予適用的重要問(wèn)題。但電子商務(wù)改變了產(chǎn)品的固有存在形式，使課稅對象的性質(zhì)變得模糊不清，稅務(wù)機關(guān)在對某一課稅對象征稅時(shí)，會(huì )因為不知其適用何種稅種而無(wú)從下手。在多數國家，稅法對有形商品的銷(xiāo)售，勞務(wù)的提供及無(wú)形財產(chǎn)的使用都有嚴格區分，并制定了不同的課稅規定，但在網(wǎng)上交易中，交易對象都被轉化為：“數字化咨訊”，許多產(chǎn)品或勞務(wù)是以數字化形式，通過(guò)電子傳遞來(lái)實(shí)現轉化的。在跨國電子商務(wù)中，這就使銷(xiāo)售利潤、勞務(wù)報酬和特許權使用費的區別卻難以確定。特別是對于客戶(hù)購買(mǎi)的是數字化（digitized） 的產(chǎn)品或網(wǎng)絡(luò )服務(wù)（例如軟件、電子書(shū)籍報刊雜志、電子音像制品、遠程教育、網(wǎng)上尋呼咨詢(xún)等） .網(wǎng)絡(luò )服務(wù)還是能確定其收入所得性質(zhì)，但數字化產(chǎn)品的銷(xiāo)售所得性質(zhì)卻模糊不清。最為典型的是目前計算機軟件交易。從傳統經(jīng)濟理論的觀(guān)點(diǎn)來(lái)看，它是貨物銷(xiāo)售。但從知識產(chǎn)權法的角度來(lái)看，軟件銷(xiāo)售一直被認定為一種特許權使用的提供。根據國際稅法的通行法則，課稅對象性質(zhì)的不同會(huì )導致稅率稅種及征稅權的不同。對收入所得性質(zhì)的定性差異必然引起征稅適用的混亂。

（四）關(guān)于征管方式

電子商務(wù)對現行的稅收征管方式造成沖擊。在網(wǎng)絡(luò )這個(gè)獨特的環(huán)境下，交易的方式采用無(wú)紙化，所有買(mǎi)賣(mài)雙方的合同，作為銷(xiāo)售憑證的各種票據都以電子形式存在，交易實(shí)體是無(wú)形的，交易與匿名支付系統聯(lián)結，其過(guò)程和結果不會(huì )留下痕跡作為審計線(xiàn)索�，F行稅務(wù)登記依據的基礎是工商登記，但信息網(wǎng)絡(luò )交易的經(jīng)營(yíng)范圍是無(wú)限，也不需要事先經(jīng)過(guò)工商部門(mén)的批準，因此，現行有形貿易的稅務(wù)登記方法不再適用電子商務(wù)，無(wú)法確定納稅人的經(jīng)營(yíng)情況。在互聯(lián)網(wǎng)電子商務(wù)中的帳簿和憑證是以網(wǎng)上數字信息存在的，而且這種網(wǎng)上憑據的數字化有具有隨時(shí)被修改而不留痕跡的可能，這將使稅收征管失去了可靠的審計基礎。由于網(wǎng)上交易的電子化，電子貨幣、電子發(fā)票、網(wǎng)上銀行開(kāi)始取代傳統的貨幣銀行、信用卡、現行的稅款征收方式與網(wǎng)上交易明星脫節�，F行稅收征管方式的不適應將導致電子商務(wù)征稅方面法律責任上的空白地帶，對電子商務(wù)的征稅法律責任將無(wú)從談起�，F行的稅收征管手段，是在手工填報、人工處理的基礎上進(jìn)行的。而電子晌午運行模式，無(wú)論從交易時(shí)間、地點(diǎn)、方式等各個(gè)方面都不同于傳統貿易運作模式。其次，由于廠(chǎng)商和客戶(hù)通過(guò)互相進(jìn)行直接貿易，省略了商業(yè)中間環(huán)節機構，使商業(yè)中介扣繳稅款的作用被嚴重削弱，因而稅務(wù)機關(guān)更加難于開(kāi)展征管�？梢�(jiàn)，電子商務(wù)實(shí)行無(wú)紙化操作，各種銷(xiāo)售依據都是以電子形式存在，稅收征管監控失去了最直接的實(shí)物對象。同時(shí)，電子商務(wù)的快捷性、直接性、隱匿性、保密性等，不僅使得稅收的源泉，扣繳的控管手段失靈，而且客觀(guān)上促成了納稅人不遵從稅法的隨意性。加之稅收領(lǐng)域的現代化征管技術(shù)的嚴重滯后，都使依法治

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