環(huán)境會(huì )計要素的確認

資源和生態(tài)資源構成人類(lèi)生存和進(jìn)行活動(dòng)的基礎，人類(lèi)可以從自然資源和生態(tài)資源的開(kāi)發(fā)利用中獲得直接效益和間接效益；由于開(kāi)發(fā)、利用自然資源而減少資源數量的耗減費用，由于廢棄物的排放而造成生態(tài)資源的降級費用，由于保護環(huán)境發(fā)生的人力、物力、財力耗費等等費用，都應納入環(huán)境的核算范圍。環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境效益和環(huán)境費用等作為獨立環(huán)境會(huì )計要素，構成環(huán)境會(huì )計核算的基本。本文試借助財務(wù)會(huì )計確認會(huì )計要素的標準對環(huán)境會(huì )計各要素進(jìn)行確認�！�　一、環(huán)境資產(chǎn)　�。ㄒ唬┉h(huán)境資產(chǎn)的確認　　環(huán)境資產(chǎn)是指特定個(gè)體從已經(jīng)發(fā)生的事項取得或加以控制，能以貨幣計量，可能帶來(lái)未來(lái)效用的環(huán)境資源。其中；（l）可能帶來(lái)未來(lái)效用是指它蘊藏著(zhù)可能的未來(lái)效用，它單獨或與其他資產(chǎn)結合起來(lái)具有一種能力，將直接或間接產(chǎn)生或有助于產(chǎn)生未來(lái)的效用。（2）從已經(jīng)發(fā)生的事項取得是指特定個(gè)體通過(guò)某種行為獲得環(huán)境資源的所有權和使用權�？刂剖侵柑囟ㄖ黧w可能不擁有環(huán)境資源的所有權，但能夠對其行使使用權。（3）環(huán)境資源是指人類(lèi)以土地、森林、草原、水域、礦藏等作為勞動(dòng)對象的自然資源和由自然資源派生的生態(tài)資源，其數量和質(zhì)量對人類(lèi)的經(jīng)濟活動(dòng)有重大�！　…h(huán)境資源能否作為環(huán)境資產(chǎn)加以確認，它應符合如下確認標準：（1）未來(lái)效用的可能性。在確認標準中采用可能性的概念，是為了指出與項目有關(guān)的未來(lái)效用實(shí)現存在的不確定程度。（2）計量的可靠性。當會(huì )計核算資料沒(méi)有重要差錯或偏向，并能如實(shí)反映其擬反映或理當反映的情況而能供會(huì )計信息使用者作為決策的依據時(shí)，該會(huì )計核算資料就具有了可靠性。由于會(huì )計計量和反映技術(shù)的局限性，由于環(huán)境資源的復雜性，會(huì )產(chǎn)生所反映的事實(shí)具有模糊性的特點(diǎn)，這不屬于偏向，仍可認為其具有可靠性。（3）環(huán)境資產(chǎn)的地域范圍、環(huán)境資產(chǎn)屬于人類(lèi)的共同“特定財產(chǎn)”，在國家對地域進(jìn)行劃分的同時(shí)，也劃分著(zhù)環(huán)境資源的所有權和使用權，環(huán)境會(huì )計只對本會(huì )計主體內的環(huán)境資源進(jìn)行確認�！　‘敪h(huán)境資源是花代價(jià)取得時(shí)，其價(jià)值可以按所花代價(jià)進(jìn)行計量（暫不考慮所花代價(jià)是否合理）；當環(huán)境資源是憑借某種權利取得，或是大自然賜予時(shí)，對于這種不花代價(jià)取得的環(huán)境資源可以依據合理的估算進(jìn)行計量，如果無(wú)法作出合理的估算，如未探明儲量的自然資源，就不能作為環(huán)境資產(chǎn)確認。在自然資源和生態(tài)資源中，有相當大的部分是無(wú)法對其直接計量的，因此環(huán)境會(huì )計的計量要大量地依靠合理估計的方法，但只要估計具有合理性，就可按估計的結果進(jìn)行計量�！　∫豁棴h(huán)境資源要作為環(huán)境資產(chǎn)加以確認，應符合環(huán)境資產(chǎn)要素的定義，符合確認標準，并具有相關(guān)的屬性，能夠合理地對它進(jìn)行可靠的計量或估算�！　。ǘ�）環(huán)境資產(chǎn)的特征　　環(huán)境資產(chǎn)種類(lèi)極多，但是環(huán)境資產(chǎn)一般都具有如下特征：　　l、環(huán)境資產(chǎn)的開(kāi)發(fā)利用具有不可逆性。不可逆性是指開(kāi)發(fā)利用環(huán)境資產(chǎn)的行為破壞自然資源的原始狀態(tài)以后，再將其恢復到未開(kāi)發(fā)狀態(tài)，在技術(shù)上不可行，或者必須經(jīng)過(guò)一段相當長(cháng)的時(shí)間（上百年、甚至上千年）的特性�！　�2、環(huán)境資產(chǎn)的變化符合生態(tài)平衡機制。在一定限度內的環(huán)境資產(chǎn)消耗，可以通過(guò)生態(tài)資源系統的自我調節機能和再生機能得以補償。如果不符合這種平衡，就會(huì )引起生態(tài)系統的退化和失衡，因此環(huán)境資產(chǎn)的增減變化必須遵循生態(tài)平衡規律�！　�3、環(huán)境資產(chǎn)具有稀缺性。有些自然資源具有不可再生性或其再生的時(shí)間相當長(cháng)，其儲量會(huì )隨著(zhù)開(kāi)發(fā)、利用而不斷減少，使其成為稀缺的資源�！　。ㄈ�）環(huán)境資產(chǎn)的分類(lèi)　　l、按照環(huán)境資產(chǎn)的形態(tài)分類(lèi)，分為自然資源和生態(tài)資源。自然資源是指由自然界長(cháng)期形成的人類(lèi)生存的物質(zhì)基礎和經(jīng)濟的前提條件，包括土地、森林、水域、礦藏草原等等。自然資源按照其能否人造又可分為人造自然資源和非人造自然資源。生態(tài)資源是指獨特的生態(tài)系統、獨特的地形地貌、野生生物群、優(yōu)美的自然風(fēng)景等，以保持原狀的形式進(jìn)入人類(lèi)生產(chǎn)消費領(lǐng)域。生態(tài)資源只有不被開(kāi)發(fā)，不被破壞，才有效用價(jià)值�！　�2、按照環(huán)境資產(chǎn)能否再生分類(lèi)，分為可再生資源和不可再生資源、可再生資源是指能夠依靠自然現象或人類(lèi)的經(jīng)濟活動(dòng)，不斷再生的資源，如地球大氣層、陽(yáng)光、空氣、人造森林等等。不可再生資源是指在短時(shí)間內，不論通過(guò)何種活動(dòng)都不能增加其儲量的資源，且會(huì )隨著(zhù)開(kāi)發(fā)利用而不斷減少，如礦藏等等。相對來(lái)說(shuō)，可再生資源中的一部分是取之不盡的，而且難以計量，一般不作為環(huán)境資產(chǎn)納入會(huì )計核算系統�！　�3、按照環(huán)境資產(chǎn)的經(jīng)濟學(xué)意義分類(lèi)，分為自由取用資源和經(jīng)濟資源。自由取用資源是指數量非常豐富，任何可能的使用者都可以無(wú)償使用的資源，如未開(kāi)墾的土地、新鮮的空氣、清潔的水源。經(jīng)濟資源是指具有稀缺性，使用者必須付出一定代價(jià)才能使用的資源，如礦藏等。由于環(huán)境資源的過(guò)度開(kāi)采，使自由取用資源逐漸向經(jīng)濟資源轉化，其數量越來(lái)越少�！　。ㄋ模┉h(huán)境資產(chǎn)的計價(jià)　　環(huán)境資產(chǎn)計價(jià)是指以貨幣來(lái)衡量環(huán)境資產(chǎn)的價(jià)值。從資源稀缺的角度來(lái)，資源分為自由取用資源和經(jīng)濟資源，而且經(jīng)濟資源的范圍有越來(lái)越大的趨勢。既然是經(jīng)濟資源，擁有、使用它都要花代價(jià)，并形成資源的價(jià)格。從資源的補償角度來(lái)分析，自然資源的更新速度是有限的，環(huán)境資源稀釋、分解和同化廢棄物的能力也是有限的，如果經(jīng)濟活動(dòng)中對環(huán)境的利用超過(guò)這個(gè)限度，就會(huì )導致自然資源的短缺、生態(tài)資源等級的下降。為了滿(mǎn)足經(jīng)濟活動(dòng)的要求，人類(lèi)不得不追加投資以維持自然資源和生態(tài)資源的現狀，此時(shí)的環(huán)境資產(chǎn)已包含了勞動(dòng)量因素，并以貨幣表現為環(huán)境資產(chǎn)的價(jià)格。從資源配置的角度分析，環(huán)境資產(chǎn)有限，不能充分滿(mǎn)足經(jīng)濟活動(dòng)的需要，為了有效地開(kāi)發(fā)、利用和保護環(huán)境資產(chǎn)，需要確定資源的價(jià)值�？傊�，只要良好的環(huán)境已經(jīng)成為經(jīng)濟上稀缺的資源，為了兼顧經(jīng)濟發(fā)展和對環(huán)境的保護、利用，有必要以某種方式對環(huán)境資產(chǎn)進(jìn)行計價(jià)，并使其價(jià)格保持在合理的水平上。環(huán)境資產(chǎn)的計價(jià)具有模糊性的特點(diǎn)�！�　二、環(huán)境費用　�。ㄒ唬┉h(huán)境費用的確認　　環(huán)境費用是指某一主體在其持續發(fā)展過(guò)程中，因進(jìn)行經(jīng)濟活動(dòng)或其他活動(dòng)，而付出或耗用資產(chǎn)的轉化形式。其中：（1）某一主體，可以是一個(gè)，也可以是一個(gè)國家、地區。其范圍究竟如何，取決于環(huán)境會(huì )計主體。（2）持續發(fā)展過(guò)程是指在不犧牲未來(lái)幾代人需要的情況下，滿(mǎn)足本代人的需要。（3）經(jīng)濟活動(dòng)是指人類(lèi)開(kāi)發(fā)、利用資源滿(mǎn)足本代人需要所進(jìn)行的活動(dòng)；其他活動(dòng)是指為維持環(huán)境資源的基本存量而進(jìn)行的環(huán)境保護的活動(dòng)。（4）付出或耗用的資產(chǎn)是指進(jìn)行經(jīng)濟活動(dòng)或其他活動(dòng)時(shí)，減少的環(huán)境資產(chǎn)和其他資產(chǎn)。這些資產(chǎn)一經(jīng)使用，不能再帶來(lái)未來(lái)效用，資產(chǎn)的價(jià)值轉化為費用�！　…h(huán)境費用確認的標準為：（l）未來(lái)效用的不可能性。如果一項支出不產(chǎn)生未來(lái)的效用，或者未來(lái)效用不符合確認環(huán)境資產(chǎn)的標準，那么該項支出應確認為環(huán)境費用。（2）計量的可靠性。與環(huán)境資產(chǎn)確認標準理解相同。只有環(huán)境資產(chǎn)能夠計量，耗用環(huán)境資產(chǎn)進(jìn)行經(jīng)濟活動(dòng)發(fā)生的環(huán)境費用也就能夠計量，并形成資源產(chǎn)品的成本費用。為維持環(huán)境資產(chǎn)的基本存量發(fā)生的人力、物力、財力等按照財務(wù)會(huì )計的計量方法即可計量。由于污染環(huán)境而造成的損失也應是環(huán)境費用的一部分，但這種費用的計量是較困難的，只能依據合理的估計對其進(jìn)行計量�！　。ǘ�）環(huán)境費用的特征　　環(huán)境費用的種類(lèi)繁多，但它們一般都具有如下特征：　　l、環(huán)境費用的發(fā)生往往伴隨著(zhù)環(huán)境資產(chǎn)的減少，有時(shí)也體現為經(jīng)濟系統內物質(zhì)資產(chǎn)的減少。如自然資源的耗減費用直接表現為環(huán)境資產(chǎn)價(jià)值的降低，自然資源的保護費用直接體現為社會(huì )經(jīng)濟系統內物質(zhì)資產(chǎn)的減少�！　�2、環(huán)境費用的發(fā)生是間斷性與持續性并存的。生態(tài)資源保護費用主要是人類(lèi)耗用一定的人力、物力、財力等保護環(huán)境發(fā)生的費用，是伴隨著(zhù)環(huán)境保護活動(dòng)的進(jìn)行而發(fā)生的，其費用通常按每次環(huán)境保護活動(dòng)的實(shí)際發(fā)生額計量，表現在會(huì )計核算上具有間斷性的特點(diǎn)。同時(shí)，自然資源的耗減與生態(tài)資源的降級是一個(gè)緩慢而持續的過(guò)程，具有很強的時(shí)滯性，其費用通常在每一會(huì )計期末總括費用總和，表現在會(huì )計核算上具有持續性�！　。ㄈ�）環(huán)境費用的分類(lèi)　　按照環(huán)境費用支出的形式進(jìn)行分類(lèi)，可分為以下幾類(lèi)：　　1、自然資源的耗減費用。指由于經(jīng)濟活動(dòng)對自然資源的開(kāi)發(fā)、利用而發(fā)生的自然資源實(shí)體數量減少的貨幣表現。自然資源的儲量隨著(zhù)開(kāi)采、利用的規模而逐漸減少，減少的資源價(jià)值即為自然資源的耗減費用，并構成最終產(chǎn)品成本的主要部分。在很多情況下，耗減和降級是同時(shí)發(fā)生的。如不合理開(kāi)采礦產(chǎn)資源，一方面減少了礦產(chǎn)的儲量，另一方面破壞了未開(kāi)采資源的開(kāi)采條件，使其降級。這一特點(diǎn)說(shuō)明耗減費用的計量具有模糊性�！　�2、生態(tài)資源的降級費用。指由于廢棄物的排放超過(guò)環(huán)境容量而使生態(tài)資源質(zhì)量下降所造成損失的貨幣表現。當廢棄物的排放超過(guò)環(huán)境稀釋、分解、凈化能力時(shí)，造成環(huán)境污染，環(huán)境污染實(shí)際上是生態(tài)資源等級的下降。由于生態(tài)資源等級的下降給人類(lèi)和活動(dòng)帶來(lái)的損失用貨幣計量，即為降級費用�！　�3、維持資源基本存量費用。指為維持自然資源的狀況而發(fā)生的費用。由于人類(lèi)的繁衍和經(jīng)濟的，自然資源的儲量迅速下降。要保持經(jīng)濟的可持續發(fā)展，應以總體資源不枯竭為前提，為實(shí)現這一前提，人類(lèi)要付出一定的人力、物力、財力，其貨幣表現構成維持自然資源基本存量費用�！　�4、生態(tài)資源的保護費用。指為避免生態(tài)資源降級或生態(tài)資源降級后消除其而實(shí)際發(fā)生的費用。環(huán)境保護費用包括廢棄物的處理，環(huán)境衛生的維持等�！　。ㄋ模┉h(huán)境費用的計價(jià)　　環(huán)境費用計價(jià)是指以貨幣衡量發(fā)生的各項環(huán)境費用的發(fā)生額。有些環(huán)境費用構成資源產(chǎn)品的成本，可按財務(wù)的計量對其進(jìn)行計量；有些環(huán)境費用雖然不構成資源產(chǎn)品的成本，但對其計價(jià)，可以從數量方面客觀(guān)地反映生態(tài)資源降級的代價(jià)以及恢復的代價(jià)�！　�三、環(huán)境效益　�。ㄒ唬┉h(huán)境效益的確認　　環(huán)境效益指在一定時(shí)期之內，環(huán)境資產(chǎn)給人類(lèi)帶來(lái)的已經(jīng)實(shí)現或即將實(shí)現的，能夠用貨幣計量的效用。環(huán)境效益具有以下幾個(gè)基本特點(diǎn)：（l）是一種效用，指人類(lèi)從開(kāi)發(fā)利用環(huán)境資產(chǎn)中獲得一定程度的滿(mǎn)足。（2）能夠用貨幣計量。作為環(huán)境效益的效用一定能夠用貨幣計量；不能用貨幣計量的，如人類(lèi)從環(huán)境資產(chǎn)中獲得的存在效益、遺傳效益等效益量可能極其巨大，但由于計量的局限性，不能確認為環(huán)境效益。（3）效用與環(huán)境資產(chǎn)直接相關(guān)。從環(huán)境會(huì )計核算的目標出發(fā)，考慮到人類(lèi)在開(kāi)發(fā)利用自然環(huán)境時(shí)的能動(dòng)性，可以人為地將效用的實(shí)現分為兩個(gè)過(guò)程：一是直接開(kāi)發(fā)利用環(huán)境資產(chǎn)產(chǎn)生效益的過(guò)程，人類(lèi)得到來(lái)自于環(huán)境資源的資源產(chǎn)品；二是人類(lèi)對資源產(chǎn)品的再加工創(chuàng )造收益的過(guò)程。只有第一個(gè)過(guò)程產(chǎn)生的效用才能確認為環(huán)境效益。（4）效用已經(jīng)實(shí)現或即將實(shí)現。指人類(lèi)對環(huán)境的開(kāi)發(fā)利用事項已經(jīng)完成，而且已完成的事項所帶來(lái)的效用已經(jīng)實(shí)現。（5）一定會(huì )計期間內發(fā)生。環(huán)境效益的產(chǎn)生是一個(gè)緩慢而持續的過(guò)程，是個(gè)時(shí)期要素，需要人為地劃分各個(gè)會(huì )計期間，按權責發(fā)生制進(jìn)行環(huán)境效益的核算�！　∫豁椗c環(huán)境因素相關(guān)的效用能否作為環(huán)境效益加以確認，應符合如下確認標準：（l）環(huán)境效益的現實(shí)性。隨著(zhù)人類(lèi)有目的地進(jìn)行環(huán)境資源開(kāi)發(fā)利用，環(huán)境效益流入會(huì )計主體；人類(lèi)無(wú)意識地向環(huán)境索取或環(huán)境自發(fā)地提供給人類(lèi)一定的環(huán)境效用，如呼吸空氣等，都會(huì )給人類(lèi)帶來(lái)一定程度的滿(mǎn)足。不論效用實(shí)現的形式如何，只要能夠實(shí)現，都可以作為環(huán)境效益確認�！　。�2）可靠地加以計量。計量的可靠性是指會(huì )計計量的可予核實(shí)和反映真實(shí)的程度。必須承認，可靠性有程度之分，環(huán)境效益的確認十分復雜，需綜合運用會(huì )計學(xué)、生態(tài)學(xué)、資源學(xué)與數學(xué)等各方面的知識。且由于計量方法的局限性，計量結果可能會(huì )有很大的模糊性�！　∪绻�環(huán)境效用的實(shí)現過(guò)程中，發(fā)生了人類(lèi)勞動(dòng)并通過(guò)交換實(shí)現，實(shí)現的環(huán)境效用可以按包含勞動(dòng)量的貨幣表現計量；如果沒(méi)有滲透人類(lèi)勞動(dòng)，純粹是大自然的賜予，在計量技術(shù)允許的情況下，以包含效用量的貨幣估算計量。一項環(huán)境效用要作為環(huán)境效益加以確認，應符合環(huán)境效益的定義、確認的標準，能夠可靠地加以計量�！��。ǘ�）環(huán)境效益的特征　　環(huán)境效益的形式多種多樣，從會(huì )計核算的角度看，環(huán)境效益具備以下幾個(gè)特征：　　l、環(huán)境效益不體現為環(huán)境資產(chǎn)的增加。環(huán)境效益與環(huán)境資產(chǎn)的增加之間沒(méi)有必然的聯(lián)系，相反，環(huán)境效益的產(chǎn)生往往伴隨著(zhù)環(huán)境資產(chǎn)的減少，如森林被砍伐、礦藏被采掘。另外，環(huán)境資產(chǎn)價(jià)值不發(fā)生變動(dòng)也有可能產(chǎn)生環(huán)境效益，如森林的存在可以保護土壤與大氣層。調節氣候，這項效益井不以森林價(jià)值的增減為前提�！　�2、環(huán)境效益的產(chǎn)生是一個(gè)緩慢而持續的過(guò)程。環(huán)境效益的產(chǎn)生與環(huán)境開(kāi)發(fā)利用項目相關(guān)，但開(kāi)發(fā)利用項目的完成與環(huán)境效益的完全實(shí)現往往需要間隔很長(cháng)一段時(shí)間，另外，環(huán)境開(kāi)發(fā)利用項目往往耗時(shí)長(cháng)、重復性強，甚至在可預見(jiàn)的將來(lái)將一直持續下去，這決定了環(huán)境效益的產(chǎn)生是一個(gè)持續的過(guò)程�！　�3、環(huán)境效益的產(chǎn)生往往與會(huì )計利潤的產(chǎn)生相重合。有些環(huán)境效益的產(chǎn)生是環(huán)境自發(fā)的行為；有些環(huán)境效益的產(chǎn)生需要以人類(lèi)有目的的勞動(dòng)為前提，如土地需要農民的開(kāi)墾，由此形成環(huán)境效益與會(huì )計利潤比肩而至的狀況。對于這種效益可以按照會(huì )計利潤的方法進(jìn)行確認、計量�！　�（三）環(huán)境效益的分類(lèi)　　根據環(huán)境效益的并考慮到環(huán)境效益核算的特點(diǎn)�？梢詫�環(huán)境效益分為以下兩大類(lèi)：　　l、直接環(huán)境效益。指對環(huán)境進(jìn)行開(kāi)發(fā)利用，取得有形資源產(chǎn)品時(shí)獲得的環(huán)境效益。有形資源產(chǎn)品直接體現為各種物質(zhì)資料，如合理采伐森林獲得林產(chǎn)品，通過(guò)銷(xiāo)售林產(chǎn)品獲得收益。這類(lèi)效益與人類(lèi)有目的的環(huán)境開(kāi)發(fā)利用相關(guān)，它的產(chǎn)生能夠增加人類(lèi)的物質(zhì)積累�！　�2、間接環(huán)境效益。指人類(lèi)對環(huán)境進(jìn)行開(kāi)發(fā)利用，取得無(wú)形環(huán)境效用時(shí)獲得的環(huán)境效益，如森林保護土壤和大氣層，調節氣侯，保護野生動(dòng)物群帶來(lái)的效益。這類(lèi)效益與自發(fā)的環(huán)境利用相關(guān)，獲得的環(huán)境效用是無(wú)形的，并不直接增加人類(lèi)的物質(zhì)資本，但從長(cháng)遠來(lái)看，也會(huì )影響人類(lèi)物質(zhì)積累的過(guò)程�！　∮捎诶�用的方式不同，同一環(huán)境資產(chǎn)可能產(chǎn)生直接環(huán)境效益，也可能產(chǎn)生間接環(huán)境效益，而兩者往往是不可兼得的，因此要求在開(kāi)發(fā)利用環(huán)境資產(chǎn)時(shí)謹慎選擇。此外，環(huán)境資產(chǎn)還會(huì )帶來(lái)選擇效益、遺傳效益和存在效益。選擇效益是指環(huán)境資產(chǎn)給人類(lèi)帶來(lái)物種多樣化的效益；遺傳效益是指環(huán)境的不可逆性給子孫后代帶來(lái)的影響；存在效益是指多樣化物種存在帶來(lái)的效益�！　�（四）環(huán)境效益的計價(jià)　　環(huán)境效益計價(jià)是指以貨幣計量實(shí)現的效用價(jià)值。由于直接環(huán)境效益和間接環(huán)境效益形成的過(guò)程不同，其計價(jià)方法也不同。一般情況下，直接環(huán)境效益滲透著(zhù)人類(lèi)勞動(dòng)，其效益可按勞動(dòng)量的貨幣表現計量；間接環(huán)境效益通常沒(méi)有人類(lèi)勞動(dòng)的參與，其效益的確定帶有很大主觀(guān)性，可按模糊數學(xué)的計量屬性和包含效用的貨幣表現計量。通過(guò)環(huán)境效用的計價(jià)，可以提高人們支付環(huán)境保護費用的自覺(jué)性。

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