會(huì )計確認理論之沿革

【摘要】 會(huì )計確認是會(huì )計系統的首要環(huán)節，它決定著(zhù)進(jìn)入會(huì )計系統信息的質(zhì)量和數量。在工業(yè)經(jīng)濟跨入知識經(jīng)濟的一個(gè)嶄新時(shí)代,無(wú)論是社會(huì )經(jīng)濟環(huán)境,還是信息使用者的需要,都在發(fā)生著(zhù)巨大變化,本文從分析這些變化入手,進(jìn)而探討這些變化對財務(wù)會(huì )計的影響——尤其是對會(huì )計確認理論的影響。
　　【關(guān)鍵詞】 工業(yè)經(jīng)濟；新經(jīng)濟；會(huì )計目標；會(huì )計確認
　　
　　回顧會(huì )計發(fā)展史,可以看出：社會(huì )經(jīng)濟環(huán)境和會(huì )計信息使用者信息需要的變化，是財務(wù)會(huì )計學(xué)科發(fā)展的主要源動(dòng)力。前者要求財務(wù)會(huì )計信息體系將日新月異的經(jīng)濟業(yè)務(wù)詳實(shí)地反映出來(lái),以體現和強化會(huì )計基本的反映職能；后者則要求財務(wù)會(huì )計滿(mǎn)足信息使用者不斷變化的信息需要,以提高財務(wù)會(huì )計信息的決策有用性。二者共同推動(dòng)著(zhù)財務(wù)會(huì )計不斷地向前發(fā)展。
　　
　　一、新經(jīng)濟事項對會(huì )計確認的沖擊
　　
　　當今世界殊。經(jīng)濟環(huán)境的多變，經(jīng)濟活動(dòng)的繁雜，使得大量的經(jīng)濟業(yè)務(wù)無(wú)法在財務(wù)報表中得以反映，從而造成現行財務(wù)報告體系不能完整反映企業(yè)的財務(wù)狀況與經(jīng)營(yíng)成果，會(huì )計信息的相關(guān)性由是降低。如金融衍生工具、自創(chuàng )商譽(yù)及人力資源等事項已被列入現代會(huì )計的“十大難題”。
　　現代社會(huì )是一個(gè)快速變化的社會(huì )，信息的及時(shí)提供是決策致勝的關(guān)鍵。大量網(wǎng)絡(luò )公司的萍聚萍散，使會(huì )計主體假設失去了空間意義，使非持續經(jīng)營(yíng)的情況普遍存在。由于高新技術(shù)被廣泛應用，信息處理技術(shù)手段日益先進(jìn)，會(huì )計分期假設不再成為必要；大量非財務(wù)事項的產(chǎn)生，使貨幣計量假設受到了質(zhì)疑。 以會(huì )計假設為前提的現代財務(wù)會(huì )計框架模式面臨著(zhù)全新的挑戰。
　　會(huì )計確認是會(huì )計系統的基礎，所有經(jīng)濟事項進(jìn)入會(huì )計信息系統進(jìn)行處理，進(jìn)而生成有用的信息，都是從會(huì )計確認開(kāi)始的。新經(jīng)濟環(huán)境之于會(huì )計的沖擊首先即對會(huì )計確認的沖擊。
　　現行會(huì )計理論和模式對現在新出現的若干“軟資產(chǎn)”項目在確認上存在不可操作性。如無(wú)形資產(chǎn)范疇中的人力資產(chǎn)，在現行會(huì )計方法中沒(méi)有將其確認為資產(chǎn)。但在知識經(jīng)濟形態(tài)中，由于人力資產(chǎn)將成為企業(yè)“經(jīng)濟利益流入”的主要源泉，應當構成資產(chǎn)主體，如不將其確認為資產(chǎn)，不僅不能真實(shí)地反映各經(jīng)濟主體的規模，而且還對收益的分配造成障礙。但如果將其確認為資產(chǎn)，其屬性如何定義？與其相應的會(huì )計權益類(lèi)要素如何設置?同時(shí)這類(lèi)資產(chǎn)發(fā)生變動(dòng)如何記錄?此外，這類(lèi)資產(chǎn)存在著(zhù)會(huì )計計量上的難度。所以，現行的會(huì )計確認理論與外部經(jīng)濟環(huán)境的要求存在著(zhù)差異。
　　在現行的會(huì )計模式下，除分期收款、外購商譽(yù)等極少數情況采用收付實(shí)現制進(jìn)行確認外，權責發(fā)生制作為傳統會(huì )計確認的基本原則，廣泛地被采用。權責發(fā)生制原則是與會(huì )計分期假設、配比原則等一脈相承，在其確認基礎上進(jìn)行費用與收入的分配。在基于網(wǎng)絡(luò )的新經(jīng)濟下，跨期交易活動(dòng)將被即時(shí)交易活動(dòng)取代，跨期攤配問(wèn)題及劃分資本性支出和收益性支出的問(wèn)題將迎刃而解。收付實(shí)現制也許將更適合于網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟的特點(diǎn)。
　　
　　二、會(huì )計確認與會(huì )計目標
　　
　　目前，許多國家的會(huì )計準則制定機構所公布的概念公告都支持美國提出的決策有用的會(huì )計目標觀(guān)。我國《企業(yè)會(huì )計準則》中規定的會(huì )計目標也可以視為是“決策有用觀(guān)”的表現。
　　從會(huì )計確認方面來(lái)看，決策有用學(xué)派認為會(huì )計人員在會(huì )計上不僅應確認實(shí)際已發(fā)生的經(jīng)濟事項，還要確認那些雖然尚未發(fā)生但對企業(yè)已有影響的經(jīng)濟事項，以滿(mǎn)足信息使用者決策的需要。
　　美國會(huì )計界所確定的會(huì )計目標，是建立在“有效市場(chǎng)理論”的基礎上，即將相應的經(jīng)濟環(huán)境擬定為一個(gè)以高度發(fā)達的證券市場(chǎng)為主體的商品經(jīng)濟，企業(yè)的資本主要來(lái)自證券市場(chǎng)，企業(yè)財務(wù)報告信息使用者的主體是投資人和債權人。由此可見(jiàn)，決策有用性的會(huì )計目標是建立在“會(huì )計所依存的經(jīng)濟環(huán)境是以高度發(fā)達的證券市場(chǎng)中心”這一假設前提之上。
　　英、美等國及IASC等組織的概念公告認為對決策最有用的是關(guān)于現金流量的數額、時(shí)機和不確定性的信息（FASB，1978；ASB，1991）。從經(jīng)濟環(huán)境來(lái)看，決策有用性的會(huì )計目標和現金流動(dòng)制之間存在著(zhù)本質(zhì)上的一致性：它們都是以高度發(fā)達的金融市場(chǎng)（即證券市場(chǎng)）為依據的。在這種高度發(fā)達的金融市場(chǎng)上，有關(guān)現金流動(dòng)的信息是進(jìn)入市場(chǎng)的主體——股票和債權的持有者所共同關(guān)心的。
　　從理論推導來(lái)看，最能滿(mǎn)足決策有用性的信息往往是關(guān)于現在和未來(lái)現金流動(dòng)的信息。但與此形成悖論的是，無(wú)論理論界抑或實(shí)務(wù)界，依然因循守舊地強調權責發(fā)生制比收付實(shí)現制提供的信息更為有用（如FASB，NO.6）。
　　利特爾頓在《會(huì )計理論結構》一書(shū)中說(shuō)：“從一個(gè)較長(cháng)的時(shí)間跨度來(lái)考察會(huì )計發(fā)展的歷史，我們可以肯定：未來(lái)會(huì )計思想與方法產(chǎn)生變革的可能性永遠存在，這種革新將主要地受當時(shí)環(huán)境的影響……”一如商業(yè)的繁榮產(chǎn)生了收付實(shí)現制，產(chǎn)業(yè)革命促使權責發(fā)生制取代了收付實(shí)現制。會(huì )計確認基礎的轉變，固然需要會(huì )計系統內部的革新，但同時(shí)也來(lái)自于系統外部的需求。以決策有用觀(guān)為指導的“需求導向型”的會(huì )計模式必然會(huì )隨未來(lái)社會(huì )的發(fā)展方向而發(fā)展。
　　
　　三、新經(jīng)濟下的會(huì )計確認
　　
　　隨著(zhù)產(chǎn)業(yè)革命及股份公司的出現，權責發(fā)生制逐步被人們所接受并應用于會(huì )計實(shí)務(wù)。當今世界經(jīng)濟局勢發(fā)生了巨大的變化，大量衍生金融工具的出現，大量高新技術(shù)的應用，以及信息技術(shù)尤其是網(wǎng)絡(luò )技術(shù)的快速發(fā)展，標志著(zhù)世界經(jīng)濟正逐步從工業(yè)經(jīng)濟時(shí)代邁向知識經(jīng)濟時(shí)代。經(jīng)濟的快速發(fā)展使會(huì )計環(huán)境發(fā)生了深刻的變化，對會(huì )計也提出了新的要求。
　　對新經(jīng)濟形態(tài)，有著(zhù)多種定義，卻都在表明一個(gè)事實(shí)，即它是與工業(yè)時(shí)代經(jīng)濟有著(zhù)不同的生產(chǎn)方式。這種情形改變了工業(yè)經(jīng)濟時(shí)代以大量資金、設備等有形資產(chǎn)投入占主導地位的格局，因而，也會(huì )影響到原有會(huì )計信息系統的模式。
　　世界經(jīng)濟變化速度的加快，要求會(huì )計有很強的反映能力，以多種形式提供靈活多樣的適時(shí)信息；大量新興金融工具的使用，加大了市場(chǎng)風(fēng)險，要求會(huì )計提供更多的有關(guān)現金流量及未來(lái)發(fā)展趨勢的信息資料。為了提高會(huì )計信息的質(zhì)量，改進(jìn)權責發(fā)生制原則，并使之更好地應用于會(huì )計處理，顯得日益重要。
　�。ㄒ唬┙灰子^(guān)向非交易觀(guān)的轉變
　　無(wú)論是收付實(shí)現制或是權責發(fā)生制，所反映的都是交易觀(guān)，即在會(huì )計系統中只處理與反映那些對企業(yè)的經(jīng)濟利益確實(shí)產(chǎn)生了影響的交易或事項，而對非交易事項則不予處理與反映。這使一些已形成的權利或義務(wù)，由于沒(méi)有相應的交易活動(dòng)而無(wú)法進(jìn)行確認。權責發(fā)生制會(huì )計立足于過(guò)去的交易事項，對未來(lái)趨勢的信息不予反映，這樣無(wú)疑難以滿(mǎn)足信息使用者對信息的需要。
　　 從相關(guān)性的信息質(zhì)量要求看，確認某些未來(lái)事項是必要的。但未來(lái)的事項受到若干因素的影響，而且若干的未來(lái)事項又相互影響。因而，未來(lái)事項在確認和計量上又的確存在著(zhù)操作上的難度。
　　目前，國際會(huì )計界對未來(lái)事項有兩種觀(guān)點(diǎn)，即“第一事項觀(guān)”（one－event－view）和“第二事項觀(guān)”（two－event－view）。第一事項觀(guān)將相互關(guān)聯(lián)的兩個(gè)事項中的第一個(gè)時(shí)點(diǎn)的事項作為確認未來(lái)事項的基準點(diǎn)，而第二事項觀(guān)將不確定性經(jīng)濟業(yè)務(wù)中相互關(guān)聯(lián)的兩個(gè)事項中的第二個(gè)時(shí)點(diǎn)的事項作為確認的基準點(diǎn)。二者之間主要的確認標準關(guān)鍵在于對未來(lái)事項的確定性的認識不同：第一事項觀(guān)傾向于放寬確認的界線(xiàn)，盡早的確認未來(lái)事項，而第二事項觀(guān)則持穩健、謹慎的態(tài)度，對可能性問(wèn)題的處理比較嚴格，傾向于推遲確認未來(lái)事項，只有當未來(lái)事項發(fā)生時(shí)才予以確認。
　　 除卻會(huì )計界的理論難題之外，企業(yè)管理者的意圖、法律環(huán)境、技術(shù)進(jìn)步等都能使未來(lái)事項的性質(zhì)發(fā)生變化，它們也對未來(lái)事項的處理產(chǎn)生影響。其中管理者意圖尤為關(guān)鍵。而管理者意圖其實(shí)早已作為會(huì )計處理的基礎之一了。例如企業(yè)購買(mǎi)股票，若管理者的目的是為短期獲利，則作為短期投資（交易性金融資產(chǎn)）處理；若其旨在長(cháng)期控制股權，應作為長(cháng)期投資處理。但管理者的意圖對其他人而言，是不可知的，而且某一個(gè)意圖也不會(huì )造成資產(chǎn)或負債的增加，從這個(gè)角度講，又不應將管理者意圖作為會(huì )計處理的基礎。美國SEC前主席布雷登（Breeden）將由此產(chǎn)生的會(huì )計問(wèn)題稱(chēng)為“精神分析性會(huì )計”（psychoanalytic accounting），確認的基準取決于采用“第一事項觀(guān)”還是“第二事項觀(guān)”。
美國會(huì )計學(xué)家索特（Sorter）在1969年發(fā)表的《構建基本會(huì )計理論的事項法》一文中全面闡述了以事項法（event approach）為基礎形成的會(huì )計理論——這是相對于現有的“價(jià)值法”（value approach）會(huì )計而言的。按照事項法的觀(guān)點(diǎn)來(lái)看，會(huì )計的目標在于提供與各種可能的決策模型相關(guān)的經(jīng)濟事項，會(huì )計人員的任務(wù)只是提供有關(guān)事項的信息，而讓使用者自己選擇適用的事項。由于當時(shí)向使用者傳遞分散的信息以及使用者自己加工信息都有很大的難度，因而該理論在提出的當時(shí)并未受到重視。但衍生金融工具等社會(huì )經(jīng)濟環(huán)境的改變，網(wǎng)絡(luò )技術(shù)和計算機技術(shù)的發(fā)展為事項法的應用提供了可能，事項法在未來(lái)將會(huì )有更大的發(fā)展。
　�。ǘ�）關(guān)于財務(wù)會(huì )計的確認、計量和報告
　　會(huì )計的主要目標是向會(huì )計信息的使用者提供決策有用的信息，無(wú)可否認，權責發(fā)生制在保證會(huì )計如實(shí)反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果方面將起到重要作用，但在另一些情況下,可能則不然。既然會(huì )計環(huán)境發(fā)生了深刻的變化，相應的會(huì )計模式也應順應形勢的發(fā)展。未來(lái)的會(huì )計確認發(fā)展的方向應該是：
　　1. 未來(lái)財務(wù)會(huì )計的確認基礎，將逐漸由以過(guò)去已發(fā)生的交易事項為主，轉向以未來(lái)的經(jīng)濟行為、未來(lái)的經(jīng)濟利益或未來(lái)的機會(huì )與風(fēng)險為主，或兩者并舉。人力資源、信息技術(shù)、衍生金融工具等將納入會(huì )計確認的范圍，即要將知識經(jīng)濟中對經(jīng)濟發(fā)展起主導作用的經(jīng)濟要素納入會(huì )計運行系統加以確認。
　　2. 多種計量屬性并存將是未來(lái)財務(wù)報告的發(fā)展趨勢。歷史成本、現行成本、公允價(jià)值等計量屬性各有所長(cháng)，也各有所短。用一種計量屬性完全取代另一種計量屬性，現在看來(lái)是不可能的。AICPA的《改進(jìn)企業(yè)報告——顧客導向（Improving Business Reporting-A Customer Focus）》的研究報告（又稱(chēng)Jenkins報告）明確提出了未來(lái)的計量模式應是一種混合的模式(Mixed-attribute Model)。如對于一些特定資產(chǎn)、負債可采用公允價(jià)值進(jìn)行計量和報告，其他財務(wù)報表項目的公允價(jià)值信息則在報表附注中加以披露，使用者可根據需要而各取所需。
　　
　　結語(yǔ)
　　
　　會(huì )計學(xué)兼具雙重學(xué)科屬性：從會(huì )計學(xué)的理論屬性看，它研究的對象是企業(yè)的經(jīng)濟活動(dòng)，是一門(mén)社會(huì )科學(xué)；從會(huì )計學(xué)的方法屬性看，它又是一門(mén)以嚴密的數學(xué)邏輯關(guān)系為計量原理的自然科學(xué)。
　　以自然科學(xué)的標準衡量會(huì )計學(xué)，會(huì )計核算中每個(gè)數據的計算都應在嚴密的數學(xué)規則下進(jìn)行，這就要求會(huì )計學(xué)應該是絕對準確和真實(shí)的；以社會(huì )科學(xué)的標準來(lái)看，會(huì )計信息是在經(jīng)歷了一系列估計和判斷的過(guò)程后得出的結論，它又不可能是絕對符合客觀(guān)真實(shí)。會(huì )計確認的缺陷正是會(huì )計學(xué)作為社會(huì )科學(xué)的屬性所決定的。
　　世界上本無(wú)絕對完美的事物，會(huì )計也概莫能外。無(wú)論權責發(fā)生制抑或收付實(shí)現制，孰優(yōu)孰劣，它們都只是服從于會(huì )計目標的手段而已，我們所要不斷追尋的只是如何讓會(huì )計信息在經(jīng)濟領(lǐng)域內的“效用最大化”。正如收付實(shí)現制在經(jīng)歷了漫長(cháng)的商業(yè)社會(huì )終于被工業(yè)社會(huì )下的權責發(fā)生制所取代，也許未來(lái)的新的經(jīng)濟社會(huì )所呼喚的新會(huì )計理論也將浮出水面，只是我們正身處“黎明前的黑暗”，所以眾說(shuō)紛紜，難辨真偽。而無(wú)論如何，會(huì )計確認理論都將在前人構建的基石上更上層樓。
　　
　　【參考文獻】
　　[1] 林志軍等譯. 巴其阿勒簿記論. 立信會(huì )計圖書(shū)出版社， 1987.
　　[2] 海渥著(zhù)，文碩譯. 會(huì )計史. 中國商業(yè)出版社， 1989.
　　[3] 葛家澍，劉峰. 會(huì )計理論（《會(huì )計大典》第一卷）.中國財政經(jīng)濟出版社， 1998.
　　[4] 葛家澍，林志軍.現代西方會(huì )計理論. 廈門(mén)大學(xué)出版社， 2000.
　　[5] 毛伯林，閻德玉. 財務(wù)會(huì )計（《會(huì )計大典》第三卷）. 中國財政經(jīng)濟出版社， 1998.
　　[6] 葛家澍，裘宗舜主編. 會(huì )計信息叢書(shū)（第四輯）. 中國財政經(jīng)濟出版社， 2001.
　　[7] 裘宗舜. 財務(wù)會(huì )計概念研究. 立信會(huì )計出版社， 2001.
　　[8]孟凡利，周經(jīng)昌. 會(huì )計信息論. 中國物價(jià)出版社， 1996.
　　[9] 劉峰. 權責發(fā)生制與現金流動(dòng)制（博士論文打印稿）. 廈門(mén)大學(xué)，1994.
　　[10] 林斌. 論不確定性會(huì )計（博士論文打印稿）. 廈門(mén)大學(xué)， 1997.
　　[11] William H. Beaver. 薛云奎譯. 財務(wù)呈報：會(huì )計革命.東北財經(jīng)大學(xué)出版社， 1999.
　　[12] Watts，Zimmerman. 陳少華等譯.實(shí)證會(huì )計理論.東北財經(jīng)大學(xué)出版社， 1999.

【會(huì )計確認理論之沿革】相關(guān)文章：

物權行為理論之重構03-25

公允價(jià)值在收入確認中的理論思考與實(shí)例分析03-24

會(huì )計環(huán)境對會(huì )計確認與計量的影響12-10

論會(huì )計確認標準的創(chuàng )新03-18

期權的會(huì )計確認問(wèn)題試探03-07

試論會(huì )計確認標準的創(chuàng )新03-18

對會(huì )計確認基礎的幾點(diǎn)認識03-23

環(huán)境會(huì )計要素的確認03-21

經(jīng)濟法責任理論之拓補03-18