長(cháng)期股權投資減值準備與權益法的會(huì )計核算的關(guān)系

【摘 要】長(cháng)期股權投資減值準備與權益法的核算是長(cháng)期股權投資核算的重要組成部分，它們共同反映著(zhù)長(cháng)期股權投資的現時(shí)價(jià)值，有著(zhù)許多共同之處，但在實(shí)務(wù)中存在對兩者的差別認識不清的現象，本文在簡(jiǎn)述兩者聯(lián)系的同時(shí)，主要闡述了兩者之間的區別。
【關(guān)鍵字】長(cháng)期股權投資減值準備 權益法

長(cháng)期股權投資減值準備與權益法的核算是長(cháng)期股權投資核算的重要組成部分，"減值準備"是"長(cháng)期股權投資"的備抵項目，兩者互為補充，共同反映長(cháng)期股權投資賬面價(jià)值的增減。無(wú)論是計提減值準備，還是按權益法確認的長(cháng)期股權投資賬面價(jià)值，都不同程度地體現了"正確損溢、減少風(fēng)險損失、"的"謹慎"原則。也正是如此才導致實(shí)務(wù)中對兩者的差別認識不清。為此，本文著(zhù)重就兩者的區別作一探析。
　　一、兩者的性質(zhì)目的不同
　　在實(shí)際工作中，人們認為按權益法確認的長(cháng)期股權投資賬面價(jià)值已經(jīng)表示了長(cháng)期股權投資價(jià)值的增減，再對其計提減值準備顯得多余和重復。其實(shí)，兩者在性質(zhì)上是不同的，目的也不完全一樣。權益法確認的長(cháng)期股權投資賬面價(jià)值是投資單位按其持股比例乘以被投資單位所有者權益來(lái)計算的，是為了控制被投資單位，以便從銷(xiāo)售、供應、技術(shù)或管理上得到補償。而長(cháng)期股權投資減值準備實(shí)質(zhì)上是從"資產(chǎn)是預期的未來(lái)利益"的角度出發(fā)，對可收回金額與賬面價(jià)值進(jìn)行定期比較。當可收回金額低于賬面價(jià)值時(shí)，確認長(cháng)期股權投資發(fā)生了減值，要計提長(cháng)期股權投資減值準備，從而調整長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值，以使賬面價(jià)值真實(shí)客觀(guān)地反映實(shí)際價(jià)值。長(cháng)期股權投資減值所表示的價(jià)值減損，主要是由于外部環(huán)境或內部因素的變化而引起的，它可能發(fā)生也可能不發(fā)生，具有很大的不確定性。
　　由此可見(jiàn)，按權益法的長(cháng)期股權投資賬面價(jià)值是對長(cháng)期股權投資價(jià)值的確認，但并不表示長(cháng)期股權投資價(jià)值的實(shí)際增減。盡管按權益法的賬面價(jià)值在一定程度上起到反映投資價(jià)值，但這并非是其的主要作用，其的主要作用是按投資比例計算投資成本，確認投資收益和股權投資差額。它不能及時(shí)反映與調整可收回金額與賬面價(jià)值的偏差；而長(cháng)期股權投資減值準備正是在對長(cháng)期股權投資價(jià)值確認的基礎上，以一種更靈活、更及時(shí)的方式，確保長(cháng)期股權投資現時(shí)價(jià)值計量信息的有用與相關(guān)。因此，也有人認為計提減值準備是對成本的修正，反映了長(cháng)期股權投資當前的價(jià)值，是一種資產(chǎn)計價(jià)的手段。
　　二、兩者的核算范圍不同
　　《企業(yè)準則--長(cháng)期股權投資》中規定：“投資單位對被投資單位具有控制、共同控制和重大”除以下情況外，企業(yè)應對所有長(cháng)期股權投資按權益法核算：（1）被投資單位已宣告破產(chǎn)或依程序進(jìn)行清理整頓；（2）被投資單位處于嚴格的各種限制條件下經(jīng)營(yíng)，其向投資單位轉移資金的能力受到限制。而計提減值準備的核算范圍則明確規定：企業(yè)應于期末對長(cháng)期股權投資進(jìn)行檢查，如發(fā)現存在下列情況，應當計算長(cháng)期股權投資的可收回金額，以確定資產(chǎn)是否已經(jīng)發(fā)生減值：1.有市價(jià)的長(cháng)期投資（1）市價(jià)持續2年低于賬面價(jià)值；（2）該項投資暫停交易1年或1年以上；（3）被投資單位當年發(fā)生嚴重虧損；（4）被投資單位持續2年發(fā)生虧損；（5）被投資單位進(jìn)行清理整頓、清算或出現其他不能持續經(jīng)營(yíng)的跡象。2.無(wú)市價(jià)的長(cháng)期投資（1）影響被投資單位經(jīng)營(yíng)的或法律等環(huán)境的變化，如稅收、貿易等法規的頒布或修訂，可能導致被投資單位出現巨額虧損；（2）被投資單位所供應的商品或提供的勞務(wù)因產(chǎn)品過(guò)時(shí)或消費者偏好改變而使市場(chǎng)的需求發(fā)生變化，從而導致被投資單位財務(wù)狀況發(fā)生嚴重變化；（3）被投資單位所從事產(chǎn)業(yè)的生產(chǎn)技術(shù)等發(fā)生重大變化，被投資單位已失去競爭能力，從而導致財務(wù)狀況發(fā)生嚴重變化，如清理整頓、清算等；（4）有證據表明該項投資實(shí)質(zhì)上已經(jīng)不能再給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟利益的其他情形。
　　三、兩者的計提不同
　　在確認了初始投資成本后，（1）以已取得被投資單位股權后發(fā)生的凈損益為基數；（2）對被投資單位除凈損益外的其他所有者權益變動(dòng)，則以被投資單位的其他所有者權益變動(dòng)為基數。按其持股比例計提的，權益法一經(jīng)確認不得隨意改變。長(cháng)期股權投資減值準備的計提，它主要是于期末通過(guò)對長(cháng)期股權投資可收回金額與其賬面價(jià)值的估價(jià)、比較、判斷來(lái)進(jìn)行計提的。
　　四、兩者的計提基數不同
　　長(cháng)期股權投資基數，（1）以已取得被投資單位股權后發(fā)生的凈損益為基數；（2）對被投資單位除凈損益外的其他所有者權益變動(dòng)，則以被投資單位的其他所有者權益變動(dòng)為基數。長(cháng)期股權投資減值準備是針對長(cháng)期股權投資賬面價(jià)值而言的，在期末時(shí)按賬面價(jià)值與可收回金額熟低的原則來(lái)計量，對可收回金額低于賬面價(jià)值的差額計提長(cháng)期股權投資減值準備。而可收回金額是依據核算日前后的相關(guān)信息確定的。相對而言，長(cháng)期股權投資減值這種估算是事后的，客觀(guān)一些，不同時(shí)間計提的減值準備金額具有不確定性。
　　五、兩者的納稅不同
《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》，企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中實(shí)際取得的長(cháng)期股權投資收益，如果投資單位適用的所得稅稅率高于被投資單位適用的所得稅稅率的，除國家稅收法規規定的定期減稅、免稅優(yōu)惠以外，其取得的投資所得應按規定還原為稅前收益后，并入投資企業(yè)的應納稅所得額，依法補繳企業(yè)所得稅。
新《企業(yè)制度》在原有四項減值準備的基礎上，按照謹慎性原則，結合國際慣例，又新增了包括計提長(cháng)期股權投資減值準備在內的四項減值準備。而《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》早就明確規定：在應納稅所得額時(shí)，存貨跌價(jià)準備、短期投資跌價(jià)準備、長(cháng)期投資減值準備、風(fēng)險準備基金（包括投資風(fēng)險準備基金）以及國家稅收法規規定可提取的準備金之外的任何形式的準備金都不得扣除。這就表明無(wú)論企業(yè)采取什么樣的資產(chǎn)減值準備政策，在稅收法規上均不予承認，從而避免對所得稅的沖擊。盡管長(cháng)期股權投資減值準備與權益法的核算有著(zhù)上述種種區別，但它們也不是孤立的，而是彼此聯(lián)系，相互影響的。權益法下計算確認的長(cháng)期股權投資賬面價(jià)值大小會(huì )影響長(cháng)期股權投資減值準備計提數額的多少，而長(cháng)期股權投資減值準備的提取，也影響長(cháng)期股權投資賬面價(jià)值的高低。
另外，它們還反映了這樣一種關(guān)系：“賬面余額”減去"減值準備"等于"長(cháng)期股權投資的賬面價(jià)值"。這最后得出的"賬面價(jià)值"，可以理解為此時(shí)此刻該項長(cháng)期股權投資的可收回金額。所以從這個(gè)角度來(lái)看，"長(cháng)期股權投資減值準備"也是"賬面價(jià)值"的修正與補充，它們共同反映著(zhù)長(cháng)期股權投資的現時(shí)價(jià)值。

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