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新會(huì )計準則中公允價(jià)值計量模式的廣泛應用及對航空業(yè)的財務(wù)影響
摘要：各航空企業(yè)在面對世界航空業(yè)經(jīng)營(yíng)、財務(wù)狀況低谷期，都應該把握住新準則中“公允價(jià)值”的財務(wù)指導思想，將其廣泛應用到企業(yè)各項業(yè)務(wù)發(fā)展中去，為改善企業(yè)的財務(wù)狀況及提供相關(guān)可靠的財務(wù)決策服務(wù)�！ ￡P(guān)鍵詞：新會(huì )計準則；公允價(jià)值；航空業(yè)2006年財政部頒布了新的企業(yè)會(huì )計準則，其中包括1項基本準則和38項具體準則，并宣布于2007年在上市公司中正式實(shí)施，這無(wú)疑對我國會(huì )計理論發(fā)展起到了推波助瀾的作用，尤其是在準則體系中如金融工具、投資性房地產(chǎn)、債務(wù)重組、資產(chǎn)減值、租賃和套期保值等方面大量采用“公允價(jià)值”理論成為一大亮點(diǎn)，因此廣泛關(guān)注公允價(jià)值在會(huì )計實(shí)物中的應用具有重要意義。
公允價(jià)值（Fair Value）在美國會(huì )計界應用較早也比較廣泛，美國財務(wù)會(huì )計準則委員會(huì )于2000年2月頒布的第7號概念公告對公允價(jià)值的新定義是：“公允價(jià)值是當前的非強迫交易或非清算交易中，自愿雙方之間進(jìn)行資產(chǎn)（或負債）的買(mǎi)賣(mài)（或發(fā)生與清償）的價(jià)格（FASB2000）�！蔽覈骂C布的《企業(yè)會(huì )計準則——基本準則》中，把公允價(jià)值定義為：以市場(chǎng)價(jià)值，即熟悉情況的當事人在公平交易中自愿據以進(jìn)行資產(chǎn)交換或債務(wù)清償的金額，作為資產(chǎn)和負債的計量基礎。從公允價(jià)值的定義可以看出，公允價(jià)值實(shí)質(zhì)上是市場(chǎng)對資產(chǎn)或負債價(jià)值的評估，而歷史成本、重置成本、可變現凈值、現值等方法都沒(méi)有以市場(chǎng)為基準，公允價(jià)值則突破了傳統會(huì )計計量模式只提供過(guò)去會(huì )計信息的局限性，對于投資者判斷企業(yè)未來(lái)價(jià)值更具有決策性和相關(guān)性。所以，對于金融工具、投資性房地產(chǎn)、債務(wù)重組、資產(chǎn)減值、租賃和套期保值等會(huì )計核算對象來(lái)說(shuō)，用公允價(jià)值進(jìn)行計量顯然要優(yōu)于其他方法，公允價(jià)值能夠體現資產(chǎn)的最新的市場(chǎng)價(jià)值，反映資產(chǎn)能夠為企業(yè)主體帶來(lái)的經(jīng)濟利益，最符合資產(chǎn)的本質(zhì)，能夠提供最為相關(guān)的信息，為投資者決策提供服務(wù)。
面對新的公允價(jià)值計量模式的廣泛應用，航空企業(yè)應該結合自身業(yè)務(wù)深入領(lǐng)會(huì )公允價(jià)值計量模式對財務(wù)會(huì )計的影響，將其靈活準確地應用在生產(chǎn)服務(wù)等業(yè)務(wù)的計量、報告中。
一、飛機租賃業(yè)務(wù)中公允價(jià)值計量模式的財務(wù)影響
在我國航空公司中，飛機是主要資產(chǎn)之一，而飛機的來(lái)源主要有外購和租賃兩大渠道，在飛機租賃業(yè)務(wù)中大量引入公允價(jià)值計量模式取代原來(lái)的歷史成本計量模式，能夠使租賃業(yè)務(wù)的會(huì )計處理中關(guān)于飛機租賃資產(chǎn)的計量等，更加符合其市場(chǎng)價(jià)值，能夠更好的反應租賃資產(chǎn)的本質(zhì)。新、舊準則相比，差異具體體現在以下幾方面：
1、判斷是否屬于融資租賃時(shí)，新準則第六條第四款修改為租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值；舊準則第七條第四款采用的是租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值。
2、融資租賃租入資產(chǎn)入賬價(jià)值確認時(shí)，新準則引入了公允價(jià)值計量模式，規定在租賃期開(kāi)始日，承租人應當將租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，將最低租賃付款額作為長(cháng)期應付款的入賬價(jià)值，其差額作為未確認融資費用；舊準則規定融資租賃中，承租人應將租賃開(kāi)始日租賃資產(chǎn)賬面價(jià)值與最低租賃付款額現值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)入賬價(jià)值。
3、在租賃內含利率的計算時(shí)，新準則引入公允價(jià)值，規定租賃內含利率是指在租賃開(kāi)始日，使最低租賃收款額的現值與未擔保余值的現值之和等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與出租人的初始直接費用之和的折現率；舊準則規定租賃內含利率是指在租賃開(kāi)始日，使最低租賃收款額的現值與未擔保余值的現值之和等于租賃資產(chǎn)原賬面價(jià)值的折現率。
4、在形成經(jīng)營(yíng)租賃的售后租回交易的會(huì )計處理中，新準則引入公允價(jià)值計量模式，一般情況下的會(huì )計處理基本與舊準則一致，但是如果有確鑿證據表明售后租回交易是按照公允價(jià)值達成的，售價(jià)與資產(chǎn)賬面價(jià)值之間的差額應當計入當期損益。
二、航油衍生品等期貨套期保值業(yè)務(wù)中公允價(jià)值計量模式的財務(wù)影響
2006年以來(lái)，隨著(zhù)國際市場(chǎng)油價(jià)的大幅飆升，航空油料成本占航空公司成本總額的比重逐漸上升，由原來(lái)的20%左右上升到40%左右，所以為了規避油價(jià)上升帶來(lái)的成本壓力，越來(lái)越多的航空公司開(kāi)始進(jìn)行航油衍生品期貨的套期保值業(yè)務(wù)。由于金融及金融衍生工具在市場(chǎng)中價(jià)值變化比較大，所以用歷史成本等其他方法計量不能正確反映金融資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值，只有用公允價(jià)值計量才能更好的反映其市場(chǎng)價(jià)值。新會(huì )計準則《第24號——套期保值》第二條也規定：套期保值，是指企業(yè)為規避外匯風(fēng)險、利率風(fēng)險、商品價(jià)格風(fēng)險、股票價(jià)格風(fēng)險、信用風(fēng)險等，指定一項或一項以上套期工具，使套期工具的公允價(jià)值或現金流量變動(dòng)，預期抵銷(xiāo)被套期項目全部或部分公允價(jià)值或現金流量變動(dòng)。顯然，航油衍生品套期保值業(yè)務(wù)是用公允價(jià)值作為計量標準的，因此在航空企業(yè)的中期財務(wù)報告或年報中列示的金融套期保值業(yè)務(wù)都要以最新的市場(chǎng)公允價(jià)值作為入賬價(jià)值計量，并將公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額記入當期損益，進(jìn)而增加航空公司的利潤。
三、航空企業(yè)的投資性房地產(chǎn)業(yè)務(wù)中公允價(jià)值計量模式的財務(wù)影響
每個(gè)企業(yè)都有可能擁有閑置的房屋或土地使用權，若航空企業(yè)也有與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)無(wú)關(guān)的閑置房屋或土地使用權，完全可以充分利用這些權力將其出租，進(jìn)而賺取租金。而且依照《企業(yè)會(huì )計準則第3號——投資性房地產(chǎn)》中的規定：企業(yè)將能夠單獨計量和出售的，為賺取租金或資本增值而持有的房地產(chǎn)，包括已出租的建筑物、已出租或持有并準備增值后轉讓的土地使用權等，可以選擇成本模式或公允價(jià)值模式兩種可選擇的計量模式。在成本模式下，投資性房地產(chǎn)比照固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)準則計提折舊或攤銷(xiāo)，并在期末進(jìn)行減值測試，計提相應的減值準備；而在有確鑿證據表明其公允價(jià)值能夠持續可靠取得的，企業(yè)可以采用公允價(jià)值計量模式。采用公允價(jià)值計量的投資性房地產(chǎn)的折舊、減值或土地使用權攤銷(xiāo)價(jià)值直接反映在公允價(jià)值變動(dòng)中，并通過(guò)“公允價(jià)值變動(dòng)損益”對企業(yè)利潤產(chǎn)生影響，而不再單獨計提。期末應將投資性房地產(chǎn)按公允價(jià)值進(jìn)行估值。準則第十一條規定：采用公允價(jià)值模式計量的，應當以資產(chǎn)負債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎調整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計入當期損益。受此影響，在目前房地產(chǎn)價(jià)格處于持續上漲的大環(huán)境下，擁有用于出租的建筑物或持有待升值的土地使用權的各類(lèi)企業(yè)，都會(huì )受到較好的影響，因為，企業(yè)不僅不用計提折舊，而且還能從房地產(chǎn)升值的背景中，享受到投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值上升帶來(lái)的收益，進(jìn)而優(yōu)化了企業(yè)財務(wù)狀況，對企業(yè)本身、投資者、債權人、企業(yè)主管部門(mén)及社會(huì )公眾都有益。
四、航空企業(yè)中資產(chǎn)減值計提中公允價(jià)值計量模式的財務(wù)影響
新準則規定企業(yè)應該在資產(chǎn)負債表日對資產(chǎn)是否發(fā)生減值進(jìn)行確認、計量，資產(chǎn)存在減值跡象的，應當估計其可收回金額�？墒栈亟痤~應當根據資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費用后的凈額與資產(chǎn)預計未來(lái)現金流量的現值兩者之間較高者確定。新準則第八條明確規定，資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費用后的凈額，應當根據公平交易中銷(xiāo)售協(xié)議價(jià)格減去可直接歸屬于該資產(chǎn)處置費用的金額確定。不存在銷(xiāo)售協(xié)議但存在資產(chǎn)活躍市場(chǎng)的，應當按照該資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格減去處置費用后的金額確定。資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格通常應當根據資產(chǎn)的買(mǎi)方出價(jià)確定。在不存在銷(xiāo)售協(xié)議和資產(chǎn)活躍市場(chǎng)的情況下，應當以可獲取的最佳信息為基礎，估計資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費用后的凈額，該凈額可以參考同行業(yè)類(lèi)似資產(chǎn)的最近交易價(jià)格或者結果進(jìn)行估計。企業(yè)按照上述規定仍然無(wú)法可靠估計資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費用后的凈額的，應當以該資產(chǎn)預計未來(lái)現金流量的現值作為其可收回金額。航空企業(yè)中大量資產(chǎn)為飛機、發(fā)動(dòng)機、替換件等，企業(yè)應該在年底對各資產(chǎn)組進(jìn)行減值測試，根據各項資產(chǎn)在市場(chǎng)中的公允價(jià)值計量該資產(chǎn)的可收回金額，進(jìn)而計提資產(chǎn)減值，雖然新準則規定從2007年1月1日起，資產(chǎn)減值計提不能轉回，但規定以后該項資產(chǎn)處置時(shí)，要將已計提的減值沖銷(xiāo)，所以資產(chǎn)減值還是一項靈活的財務(wù)政策。
綜上所述，此次在企業(yè)會(huì )計準則修訂中擴大了公允價(jià)值的應用范圍，提高了會(huì )計報表信息的相關(guān)性，使我國和國際通行的會(huì )計處理原則又近了一步，也使會(huì )計報表的使用者能更好的獲知企業(yè)的真實(shí)財務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，幫助其做出正確的決策，尤其在世界航空企業(yè)財務(wù)狀況低谷期，各航空公司更應該把握住會(huì )計準則發(fā)展的新思路，適應新準則中新思想，如“公允價(jià)值”等的財務(wù)指導，將之廣泛應用到企業(yè)各項業(yè)務(wù)發(fā)展中去，為改善企業(yè)的財務(wù)狀況及提供相關(guān)可靠的財務(wù)決策服務(wù)。
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