基于重大錯報風(fēng)險評估的新審計風(fēng)險模型應用研究

 

[摘 要]審計風(fēng)險管理是我國2006年新審計準則的核心,重大錯報風(fēng)險是核心風(fēng)險因素,其高低直接決定了審計檢查風(fēng)險的高低、風(fēng)險應對措施的選擇和測試實(shí)施的范圍大小。重大錯報風(fēng)險的確定需要通過(guò)識別、評估和應對3個(gè)步驟來(lái)進(jìn)行,最關(guān)鍵、最基本的是識別和評估。本文在對重大錯報風(fēng)險存在的重點(diǎn)領(lǐng)域或范圍識別的基礎上,研究如何運用量化模型進(jìn)一步確定其發(fā)生概率的問(wèn)題,即對重大錯報風(fēng)險的評估。?

　　[關(guān)鍵詞]重大錯報風(fēng)險,識別;評估,模糊綜合評價(jià)?

　　近年來(lái),企業(yè)外部環(huán)境的急劇變化直接影響到企業(yè)管理層的制度設計和業(yè)務(wù)開(kāi)拓,致使會(huì )計師事務(wù)所客戶(hù)的業(yè)務(wù)活動(dòng)越發(fā)復雜、管理層的舞弊越發(fā)隱蔽,審計風(fēng)險明顯增加。國際審計委員會(huì )和我國已分別于2003年和2006年重新進(jìn)行了審計準則的修訂,顯著(zhù)加強了對審計風(fēng)險的管理。?

　　風(fēng)險管理是對風(fēng)險的事前預測和控制,是一種減小風(fēng)險損失的管理工作,包括風(fēng)險識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險控制和風(fēng)險轉移等4個(gè)環(huán)節。其中:風(fēng)險識別是確定可能發(fā)生的風(fēng)險類(lèi)型或風(fēng)險所在領(lǐng)域;風(fēng)險評估是對識別出的各種類(lèi)型風(fēng)險進(jìn)行定量描述;風(fēng)險控制是采取降低風(fēng)險發(fā)生概率和風(fēng)險損失的行為;而風(fēng)險轉移則是通過(guò)一些正當的手段將風(fēng)險轉移給保險公司,也可通過(guò)合作的方式將部分風(fēng)險轉移給合作伙伴。在風(fēng)險管理中以風(fēng)險識別最為重要,是風(fēng)險管理的第一步,也是風(fēng)險管理的基礎,直接影響著(zhù)風(fēng)險評估、風(fēng)險控制、風(fēng)險轉移的準確性和有效性。?

　　審計風(fēng)險是被審計客戶(hù)財務(wù)報表存在重大錯報而注冊會(huì )計師發(fā)表不恰當審計意見(jiàn)的可能性。相對于其他類(lèi)別、行業(yè)的風(fēng)險來(lái)說(shuō),審計風(fēng)險的存在不僅給直接從事審計業(yè)務(wù)的會(huì )計師事務(wù)所帶來(lái)?yè)p失,而且還會(huì )給依賴(lài)于注冊會(huì )計師審計意見(jiàn)的投資者帶來(lái)?yè)p失。審計風(fēng)險如果存在轉移,要么轉移給被審計客戶(hù),要么轉移給擬信賴(lài)審計報告的投資者,但不管如何轉移,最大的受害者最終還是投資者,這是違背注冊會(huì )計師職業(yè)要求和資本市場(chǎng)發(fā)展需要的。所以,審計風(fēng)險的管理工作應只包含風(fēng)險識別、風(fēng)險評估和風(fēng)險應對,不再包含風(fēng)險轉移。?

　　我國2006年審計準則的修訂對傳統的審計風(fēng)險模型也進(jìn)行了整合,將審計風(fēng)險模型轉變?yōu)?審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險,其中重大錯報風(fēng)險是指財務(wù)報表在審計前存在重大錯報的可能性。審計人員在具體應用和實(shí)施該模型時(shí),首先是確定審計業(yè)務(wù)所達到的可信賴(lài)程度;其次是審計人員據此深入地了解被審計單位及其環(huán)境,始終對公司管理層的誠信、有無(wú)舞弊造假動(dòng)機等保持一種合理的職業(yè)警覺(jué),捕捉潛在的風(fēng)險,謹慎進(jìn)行重大錯報風(fēng)險的識別、評估;最后在重大錯報風(fēng)險評估的基礎上采取相應的風(fēng)險應對的措施,以控制檢查風(fēng)險至可接受的水平。由此可見(jiàn),新風(fēng)險模型的應用更加注重的是對重大錯報風(fēng)險的識別和評估,且自始至終貫穿于整個(gè)審計業(yè)務(wù)過(guò)程中,直接影響注冊會(huì )計師所發(fā)表審計意見(jiàn)的準確性。而本文所探討的就是在重大錯報風(fēng)險識別基礎上關(guān)于審計識別、評估的銜接、評估方法的選擇和應用的問(wèn)題。?

　　一、重大錯報風(fēng)險識別和評估的側重點(diǎn)?

　　重大錯報風(fēng)險的識別是注冊會(huì )計師審計業(yè)務(wù)小組用感知、判斷或歸類(lèi)的方式對大量和審計業(yè)務(wù)有關(guān)的信息資料進(jìn)行系統了解和分析,認清被審計客戶(hù)業(yè)務(wù)活動(dòng)中潛在的各種風(fēng)險和可能發(fā)生的各種損失,進(jìn)而判斷和鑒別審計業(yè)務(wù)所面臨的重大錯報風(fēng)險及其性質(zhì),并把握其發(fā)展趨勢的行為,即從錯綜復雜的環(huán)境中找出目標體所面臨的主要風(fēng)險。重大錯報風(fēng)險的識別一方面可以通過(guò)審計師對被審計客戶(hù)的感性認識和根據多年積累的審計經(jīng)驗結合被審計客戶(hù)自身內外部環(huán)境的變化等因素來(lái)判斷;另一方面也可通過(guò)對各種客觀(guān)的資料和風(fēng)險事故的記錄,在定性分析的基礎上結合一定的定量分析技術(shù)來(lái)分析、歸納和整理。?

　　重大錯報風(fēng)險的評估在重大錯報風(fēng)險識別的基礎上,分析和評價(jià)損失對審計業(yè)務(wù)既定目標的影響程度,通過(guò)對由風(fēng)險識別獲得的資料和數據的處理,得到風(fēng)險后果發(fā)生的概率、嚴重程度和大小,為選擇應對措施進(jìn)行正確的風(fēng)險管理決策提供依據。?

　　重大錯報風(fēng)險識別的重點(diǎn)是識別出風(fēng)險存在的主要領(lǐng)域或公認的具體風(fēng)險,而評估是進(jìn)一步確定出關(guān)鍵領(lǐng)域的重大錯報風(fēng)險具體水平,為后期的應對策略提供具體的和較為準確的決策依據來(lái)盡量控制審計損失的發(fā)生。所以,風(fēng)險評估也稱(chēng)為風(fēng)險量化,它主要解決的是識別出關(guān)鍵領(lǐng)域的重大錯報風(fēng)險水平是多少的問(wèn)題。?

　　二、模糊綜合評估方法的選擇?

　　審計風(fēng)險評估的具體方法很多,常用的有風(fēng)險因素分析法、模糊綜合評價(jià)法、內部控制評價(jià)法、審計風(fēng)險模型法、定性風(fēng)險估計法、風(fēng)險率評估法等。評估方法選擇不僅要考慮方法的特點(diǎn),而且要注意評估目標和評估對象的類(lèi)型與評估方法的對應問(wèn)題。從審計角度來(lái)看,重大錯報風(fēng)險評估是一個(gè)動(dòng)態(tài)的過(guò)程,需要建立在對被審計單位的分析和評價(jià)的基礎上,評價(jià)涉及較多因素,包含主觀(guān)和客觀(guān)因素,其評價(jià)過(guò)程表現出較大的模糊性;同時(shí),在重要性水平的確定和審計風(fēng)險的關(guān)系等審計風(fēng)險評估方面也存在一定的模糊性。因此,本文在識別出被審計客戶(hù)重大錯報風(fēng)險發(fā)生的領(lǐng)域之后,采用模糊綜合評判法對識別出的重大錯報風(fēng)險進(jìn)行評估。?

　　模糊綜合評價(jià)法是指針對評價(jià)對象的多樣性、模糊性,采用模糊數學(xué)的理論與技術(shù),對受影響評價(jià)對象的多種因素進(jìn)行模糊綜合評價(jià),從而得到評價(jià)結果的方法。該方法既綜合考慮了所有因素,同時(shí)又通過(guò)權重把各因素的重要程度區分開(kāi)來(lái),在判定因素影響程度方面更加客觀(guān)、詳細,避免了定性方法的主觀(guān)隨意性和彈性較大的弊端,更有利于風(fēng)險判斷的準確性,并可使用計算機進(jìn)行計算,克服了其計算煩瑣的缺點(diǎn)。?

　　三、模糊綜合評判決策的一般步驟?

　　1.確立評價(jià)因素集?

　　代表第i個(gè)影響因素,n代表因素的個(gè)數。如果因素較為復雜,可建立多級因素集。?

　　2.確立權重集?

　　權重是被評價(jià)對象的不同重要程度的定量分配,每個(gè)指標在整體評價(jià)中的相對重要程度即為權重。評價(jià)指標的權重應為U上的模糊子集,用A表示,即:A={a??1?,a??2?,…,

　　3.建立評判集?

　　評判集是對各種評價(jià)指標做出的評語(yǔ)等級和層次,用V表示,即:V={v??1?,v??

　　4.單因素評判?

　　對U中所有因素分別進(jìn)行單因素評價(jià)可得到模糊矩陣R,表示為R??i?={r??i1?,業(yè)人員對評判對象進(jìn)行打分,并歸屬于相應的評語(yǔ)集,按歸屬某一評語(yǔ)的人數占總人數的百分比作為這一因素的評判結果。?

　　5.綜合評判?

　　M(∧,∨)計算,可得綜合評判B= A•R,即對兩個(gè)模糊矩陣各元素之間最小值運算:將權重集A中處于第i列的a??i?與R矩陣中相對應的第i行中的每一個(gè)數值進(jìn)行比較,取兩者中較小的一個(gè)作為結果矩陣中的用來(lái)比較的R矩陣數值對應位置的新元素,由此組成一個(gè)新的矩陣,然后取新矩陣中每一列的最大數值作為模糊矩陣B中的第j個(gè)數,得: 6.確定因素重大錯報風(fēng)險水平?由B和V計算重大錯報風(fēng)險評價(jià)水平=BVT。?

　　四、重大錯報風(fēng)險評估的應用實(shí)例?

　　1.確立評價(jià)因素集、權重集和評語(yǔ)集?

　　重大錯報風(fēng)險的評估是在識別的基礎上來(lái)進(jìn)行的,所以,評估階段的評價(jià)因素集、權重集和評語(yǔ)集與識別階段相對應(見(jiàn)表1所示)。?

　　假定在重大錯報風(fēng)險的識別階段識別出的關(guān)鍵領(lǐng)域為戰略規劃變更風(fēng)險U??2?,其二級評價(jià)指標有:開(kāi)發(fā)新產(chǎn)品或提供新服務(wù)、進(jìn)入新業(yè)務(wù)領(lǐng)域U??21?,新的經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所U實(shí)務(wù)中量化為V={90%,70%,50%,30%,10%}。?

　　2.進(jìn)行單因素評判?

　　用M(∧,∨)計算得B=A•R,A=(0.272 7,0.227 3,?0.227 3?,0.136 4,0.090 9,0.045 4),?

　　B=A•R=(0 0.272 7 0.227 3 0.136 4 0)=歸一化=0 0.43 0.36 0.21 0。?

　　3.計算戰略規劃變動(dòng)風(fēng)險的重大錯報風(fēng)險水平?

　　BVT=0 0.43 0.36 0.21 0

　　(90% 70% 50% 30% 10%)=0.544=54.4%。?

　　通過(guò)以上對已識別出的該審計客戶(hù)重大錯報風(fēng)險存在領(lǐng)域的企業(yè)戰略規劃變更風(fēng)險的模糊評估,說(shuō)明該類(lèi)風(fēng)險可能發(fā)生的概率為54.5%,假定審計組所估計的可信賴(lài)程度為95%,即審計風(fēng)險為5%,則根據審計風(fēng)險=重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險,可以計算出該審計組需要將檢查風(fēng)險水平控制在9.19%的范圍之內 (5%÷54.4%),屬于較低水平。由此,審計人員在制訂風(fēng)險應對策略時(shí),考慮在有必要的情況下實(shí)施控制測試,否則需要實(shí)施較大范圍的實(shí)質(zhì)性測試。?

　　主要參考文獻?

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　　[2]謝季堅,劉承平.模糊數學(xué)方法及其應用[M].武漢:華中科技大學(xué)出版社,2005.?

　　[3]王翠琳,李西媛.基于重大錯報風(fēng)險識別的新審計風(fēng)險模型構建[J].財會(huì )月刊:理論版,2008(4).

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