內部審計界面臨的挑戰和機遇

[摘要] 本文針對20世紀90年代以來(lái)學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界一直爭論不休的內部審計外部化即外包，就內部審計職業(yè)界面對的機遇和挑戰進(jìn)行了：內部審計目標的轉變、信息技術(shù)的演變和風(fēng)險治理的要求，使內部審計面對更多的挑戰；同時(shí)薩班斯法案又為內部審計的提供了良好的契機，最后，提出了對我國內部審計的發(fā)展啟示。
[關(guān)鍵詞]內部審計　內部審計外部化　內部審計目標　信息技術(shù)　企業(yè)風(fēng)險治理
2002年度，美國國會(huì )通過(guò)了《薩班斯－奧克利法案》，該法案對內部審計和外部審計產(chǎn)生非常劇烈的。法案404條款內部控制的治理評估，將對內部審計產(chǎn)生最大影響，該條款要求向治理層提交內部控制及其效果的年度報告。很明顯，內部審計處于提交法項所要求的服務(wù)的最佳地位。因而，該對于內部審計行業(yè)而言是利好消息，實(shí)現這一管制規定，對于內部審計部分在公司內部的地位提升是盡佳的推動(dòng)。紐約證券交易所（NYSE）已要求所有在NYSE上市的公司必須要有內部審計職能，該條款的范圍已通過(guò)NYSE擴大了。
本文針對20世紀90年代以來(lái)學(xué)術(shù)界和實(shí)務(wù)界一直爭論不休的內部審計外部化即外包題目，就內部審計職業(yè)界面對的機遇和挑戰進(jìn)行了分析，旨在引起各界對內部審計的熟悉和重視，促進(jìn)我國內部審計事業(yè)的發(fā)展。
一、對內部審計外部化的批評和質(zhì)疑
內部審計外部化是指組織將其內部審計職能部分或全部通過(guò)契約委托給組織外部的機構執行，這些機構中主要是事務(wù)所。20世紀90年代至今的美國，關(guān)于內部審計外部化題目的論爭最為激烈，實(shí)在質(zhì)是一場(chǎng)利益之爭。這種利益之爭取決于雙方氣力的對比，在激烈的競爭之中，經(jīng)過(guò)長(cháng)期的博弈，市場(chǎng)通過(guò)服務(wù)質(zhì)量高低選擇，博弈的結果使雙方建立起各自的聲譽(yù)和地位，從而在內部審計市場(chǎng)占有一席之地。然而20世紀90年代以來(lái)出現的內部審計外部化的趨勢，由于安然等事件的出現，已開(kāi)始遭到批評和質(zhì)疑。安然公司將內部審計職能外包，由外部會(huì )計事務(wù)所——安達信負責公司的內部審計職能，獨立性可能遭到損害，人們對這種做法提出了質(zhì)疑。同時(shí)，安然公司舞弊和破產(chǎn)，促使各方提升了對IIA的態(tài)度的信任，IIA曾發(fā)布了一份題為“關(guān)于將內部審計業(yè)務(wù)外包的觀(guān)點(diǎn)”的報告，在這份報告中，IIA的觀(guān)點(diǎn)如下：
內部審計最好應該由一個(gè)構成組織的治理結構組成部分的獨立的實(shí)體來(lái)開(kāi)展。IIA明確指出，一個(gè)由練習有素的員工恰當組成的、勝任的內部審計部分，能夠比合同規定的審計服務(wù)更有效率和效果的執行內部審計職能。
按照定義，內部審計應該是組織內部的，并且是組織的一個(gè)組成部分。內部審計部分應該配備專(zhuān)業(yè)的內部審計師，他們能遵守內部審計專(zhuān)業(yè)實(shí)務(wù)標準和相關(guān)的職業(yè)道德……
內部審計師較為熟練的是廣義范圍的內部控制，內部審計師向治理層和董事會(huì )提供組織內部控制系統及既定職責的工作質(zhì)量……
在控制模型中有幾個(gè)共同的主題，例如，美國的COSO模型，加拿大的COCO模型，以及Cadbury委員會(huì )規定：“內部控制是治理當局的責任；高層基調非常重要；控制必須建立在組織的內部；內部溝通和員工發(fā)展是控制框架的關(guān)鍵要素；內部審計師的工作往往與監視工作有關(guān)，因此，他們要非常熟悉所在組織的政策、程序、運營(yíng)實(shí)務(wù)和員工的情況……
只要內部審計員工精通業(yè)務(wù)，工作有效，并且對治理當局負責，組織就應該自己保存內部審計職能，并使之更好地服務(wù)于組織。
我國也有學(xué)者對內部審計外部化持質(zhì)疑態(tài)度。但是，現實(shí)證實(shí)：在美國將內部審計外包的公司占到了三分之一，加拿大30%的公司至少部分外包了內部審計職能（1997）；從內部審計外包服務(wù)的看也比較寬泛，最初，內部審計的外包服務(wù)包括審查新的機系統、審計現有的EDP系統、舞弊調查、進(jìn)行本錢(qián)、評價(jià)特定的內部控制系統等，后來(lái)逐漸發(fā)展到將所有業(yè)務(wù)整體外包出往，內部審計外包范圍，不僅包括財務(wù)審計，而且包括治理審計。面對如此嚴重的現實(shí)，內部審計職業(yè)界應該積極采取措施，進(jìn)步自身的競爭能力，捉住機遇，迎接挑戰。同時(shí)，薩班斯法案也為內部審計發(fā)展提供了良好的契機。
二、內部審計面臨的挑戰
（一）、內部審計目標的轉變
IIA對內部審計的最新定義：內部審計是一種獨立治理的保證與咨詢(xún)活動(dòng)，目的是為機構增加價(jià)值并進(jìn)步機構的運作效率。它采取系統化、規范化的對風(fēng)險治理、控制及治理程序進(jìn)行評估和改善，從而幫助機構實(shí)現它的目標。內部審計的設立與企業(yè)組織的目標是一致的，它是通過(guò)以系統化、規范化的方法收集資料，熟悉評價(jià)風(fēng)險的過(guò)程，從而形成對企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有價(jià)值的信息，而這種信息可能會(huì )給企業(yè)帶來(lái)諸多利益。這些有價(jià)值的信息往往以書(shū)面報告的形式傳達給經(jīng)營(yíng)治理職員，為企業(yè)增加價(jià)值服務(wù)。因此，內部審計要求內部審計職員要熟悉企業(yè)戰略、目標和計劃，了解企業(yè)經(jīng)營(yíng)治理的各種職能，只有這樣才能為企業(yè)不同層次以及不同職能部分的治理者提供他們所需要的服務(wù)。內部審計職員必須具備廣博的知識和多元化的技能。除此之外，處理人際關(guān)系的能力和技巧對內部審計職員來(lái)說(shuō)也是必須的，只有與被審計單位以及企業(yè)治理層和內部各個(gè)職能部分保持良好的關(guān)系，才能使內部審計職能得以發(fā)揮，內部審計報告得到重視，內部審計增值目標得以實(shí)現。
（二）、信息技術(shù)演變
信息技術(shù)不斷地影響著(zhù)審計，信息技術(shù)在審計上的效果已經(jīng)在開(kāi)展現代審計工作所必須的知識、技能和標準中凸現出來(lái)。新興技術(shù)的影響是雙刃劍，一方面，新興技術(shù)創(chuàng )建一個(gè)更為復雜的系統，使審計工作不能有效開(kāi)展；另一方面，審計師可以將新興技術(shù)作為審計工具，從而使審計工作變得更加高效。有關(guān)未來(lái)，可以肯定的是信息技術(shù)會(huì )更迅速的變化，不同于20世紀早期的審計師，現在的審計師面臨一個(gè)瞬息萬(wàn)變的環(huán)境。數據規模的擴大，數據處理速度的加快和會(huì )計職能的中心化毫無(wú)疑問(wèn)已經(jīng)達到了頂峰，進(jìn)步的步伐不可能停止，現代審計師不僅要很快的適應環(huán)境，還要同環(huán)境共同進(jìn)步，不這樣做就會(huì )使他變得低效率。伴隨著(zhù)信息系統的急劇變化，內部審計的審查對象——經(jīng)營(yíng)活動(dòng)與內部控制漸趨自動(dòng)化，在自動(dòng)化環(huán)境下，信息系統橫跨很多部分，審計范圍不僅包括控制活動(dòng)，業(yè)務(wù)環(huán)節，還包括信息系統的設計與運行情況。同時(shí)，信息技術(shù)也對內部審計方法技術(shù)帶來(lái)了巨大影響。傳統手工方式被大量借助計算機硬件及審計軟件的現代審計所取代，新的審計技術(shù)使內部審計能夠勝任性質(zhì)復雜、數目龐大的業(yè)務(wù)活動(dòng)。信息技術(shù)對審計對象及審計方法兩方面的影響是內部審計必須考慮的因素。
（三）、風(fēng)險治理的要求
COSO確定的企業(yè)風(fēng)險治理的定義是：企業(yè)風(fēng)險治理是由企業(yè)的董事會(huì )、治理層和其他職員實(shí)施的，從戰略層面開(kāi)始并貫串整個(gè)企業(yè)的一個(gè)過(guò)程。這個(gè)過(guò)程的設計是為了識別可能企業(yè)的潛伏事件并按企業(yè)接受風(fēng)險的態(tài)度治理風(fēng)險，為實(shí)現企業(yè)目標提供公道的保證。內部控制是企業(yè)風(fēng)險治理的一個(gè)組成部分，根據治理者經(jīng)營(yíng)的方式劃分，企業(yè)風(fēng)險包括八個(gè)相互關(guān)聯(lián)的組成要素：內部環(huán)境、目標設定、事件識別、評估風(fēng)險、應對風(fēng)險、控制活動(dòng)、信息與溝通和監視。企業(yè)風(fēng)險治理的八個(gè)方面組成部分體現的是一個(gè)動(dòng)態(tài)的過(guò)程，是一個(gè)有機的整體。在企業(yè)風(fēng)險治理中，內部審計職員扮演非常重要的角色。新修訂的《國際內部審計實(shí)務(wù)標準》（2001）實(shí)務(wù)公告中描述到：內部審計部分應該評價(jià)并幫助改進(jìn)機構的風(fēng)險治理、控制和治理體系�？梢�(jiàn)，內部審計師應該通過(guò)檢查、評價(jià)、報告風(fēng)險治理過(guò)程的充分性和有效性，并提出改進(jìn)建議來(lái)協(xié)助治理職員和審計委員會(huì )的工作，對于風(fēng)險的監控應該成為內部審計師的職責，內部審計職員應該積極對企業(yè)的各級治理職員進(jìn)行培訓，培養他們的風(fēng)險意識，使他們了解到不同企業(yè)不同范圍內，由于文化背景的不同及其他原因，可能存在哪些風(fēng)險，并告訴他們應該采取何種有效的措施來(lái)防止風(fēng)險的發(fā)生。同時(shí)，為了制定有效的審計計劃，進(jìn)行風(fēng)險是必要的，由于，它能為有限的資源提供戰略導向。將風(fēng)險水平與重要性相結合，有助于進(jìn)步審計效率。因此，審計師應該努力限制低風(fēng)險領(lǐng)域的審計程序，將主要精力集中在易出現的地方。
三、對我國內部審計的啟示
證監會(huì )將逐步引進(jìn)美國《薩班斯－奧克利法案》，該法案使公司治理、內部控制和內部控制系統的作用變得越發(fā)關(guān)鍵，董事會(huì )、高層治理者、外部與內部審計師成為有效的公司治理的基石。而薩班斯法案和NYSE的新管制將使內部審計外部化的利益格式發(fā)生新的變動(dòng)，內部審計和外部審計地位與需求發(fā)生相對變化。2001年6月，IIA頒布了最新內部審計實(shí)務(wù)準則，從2002年元月一日起正式實(shí)施，掀起了內部審計的又一輪***。我國內部審計職業(yè)界已作出了積極的響應。
（一）、準則制定方面
中國內部審計師協(xié)會(huì )已頒布實(shí)施了《中國內部審計準則》和《內部審計職員職業(yè)道德規范》，這是中國內部審計協(xié)會(huì )著(zhù)力推進(jìn)內部審計法制化、制度化和規范化建設的重要舉措。中國內部審計準則的頒布有助于公眾了解內部審計工作的性質(zhì)和內部審計職員的責任，進(jìn)步社會(huì )公眾對內部審計職業(yè)的信念；有助于我國內部審計職業(yè)逐步邁向國際化；增進(jìn)內部審計工作的適應性，真正使內部審計職員做到依法審計、適法而為，有助于進(jìn)步我國內部審計的專(zhuān)業(yè)化標準，進(jìn)步內部審計職員的專(zhuān)業(yè)素養，并使內部審計工作向制度化邁進(jìn)。
（二）、人才培養方面
從當前來(lái)看，對現有內部審計從業(yè)職員進(jìn)行培訓是比較行之有效的，根據《內部審計職員崗位資格證書(shū)治理辦法》的要求，中國內部審計協(xié)會(huì )組織全國性的內部審計職員崗位資格同一，并且編有相應的培訓教材，已邁出了可喜的一步。從長(cháng)遠來(lái)看，應有目的、有計劃地培養內部審計方面的人才，內部審計之父勞倫斯

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