獨立審計質(zhì)量的經(jīng)濟學(xué)分析

摘要：本文通過(guò)對審計質(zhì)量的學(xué)，提出高質(zhì)量的審計是增進(jìn)契約效率的內生需要，其中中小股東和上市公司之間的“隱性契約”是推動(dòng)審計質(zhì)量進(jìn)步的重要氣力。我國特有的經(jīng)濟環(huán)境背景，決定了審計質(zhì)量的進(jìn)步存在著(zhù)制度性障礙。審計質(zhì)量是各方利益相互均衡的結果。
關(guān)鍵詞：審計質(zhì)量 經(jīng)濟學(xué)分析 委托代理關(guān)系 契約效率 隱性契約 產(chǎn)權主體模糊 中小投資者



一、引言
審計市場(chǎng)的審計失敗一次次警示著(zhù)注冊，進(jìn)步審計質(zhì)量和注冊會(huì )計師的審計獨立性是審計市場(chǎng)的“生命線(xiàn)”。然而，在現實(shí)中審計質(zhì)量的狀況并不如意。據報道，國家審計署對16家具有上市公司年度會(huì )計報表審計資格的會(huì )計師事務(wù)所2001年完成的審計業(yè)務(wù)質(zhì)量進(jìn)行了檢查，抽查了這些會(huì )計師事務(wù)所出具的32份審計報告，并對21份審計報告所涉及的上市公司進(jìn)行了審計調查，檢查發(fā)現有14家會(huì )計事務(wù)所出具了23份嚴重失實(shí)的審計報告，造成財務(wù)會(huì )計信息虛假71.43億元，涉及41名注冊會(huì )計師。①另外，在對上市公司信息表露質(zhì)量的一次問(wèn)卷調查顯示，投資者普遍以為注冊會(huì )計師的審計只是起到一定作用，離其職業(yè)標準還相差甚遠（田宏偉、張俊，2001）。在審計報告的出具中，一些注冊會(huì )計師以帶解釋說(shuō)明的非標準報告代替保存意見(jiàn)或否定意見(jiàn)的審計報告。對以上審計質(zhì)量發(fā)展現狀的熟悉，可以有多種原因解釋。諸如注冊會(huì )計師的職業(yè)素質(zhì)不高、市場(chǎng)監管和處罰力度不大、市場(chǎng)失靈等等�？梢�(jiàn)，審計質(zhì)量的因素是***的，在一定程度上來(lái)講，審計質(zhì)量是審計市場(chǎng)各種因素相互作用的結果。本文試圖以契約為分析出發(fā)點(diǎn)，探討推動(dòng)審計質(zhì)量進(jìn)步的氣力源泉，以及厘清影響審計質(zhì)量的各種因素，說(shuō)明制度性障礙是低審計質(zhì)量形成的關(guān)鍵。低質(zhì)量審計的長(cháng)期“均衡”，使審計風(fēng)險逐漸累積，審計風(fēng)險通過(guò)資本市場(chǎng)傳遞到投資者，從而增加了整個(gè)資本市場(chǎng)風(fēng)險水平，理性的投資者更多地選擇離開(kāi)資本市場(chǎng)，同時(shí)上市公司召募資金本錢(qián)也逐步增加，相應減少對注冊會(huì )計師審計的支付水平，進(jìn)而強化了審計質(zhì)量的低水均勻衡。上述審計質(zhì)量發(fā)展的“循環(huán)”，昭示我們應該加強制度建設，以進(jìn)步審計質(zhì)量的整體水平。本文的結構如下：第二部分對有關(guān)審計質(zhì)量觀(guān)點(diǎn)做一述評；第三部分建立一個(gè)審計質(zhì)量的經(jīng)濟學(xué)分析框架，說(shuō)明審計信息如何內生于契約中，以及分析了什么因素影響審計質(zhì)量的進(jìn)步；第四部分在經(jīng)濟學(xué)分析框架基礎上，對我國審計的制度環(huán)境進(jìn)行了考量，分析了進(jìn)步審計質(zhì)量的制度性障礙；第五部分是對本文的小結。 二、有關(guān)審計質(zhì)量研究觀(guān)點(diǎn)述評
審計質(zhì)量的研究，大多是在結合注冊會(huì )計師的獨立性、會(huì )計公司的規模、訴訟風(fēng)險和審計市場(chǎng)結構等方面的因素展開(kāi)。 DeAngelo(1981)以為審計質(zhì)量和審計獨立性具有同一性。較高獨立性往往意味著(zhù)審計質(zhì)量較高。獨立性的經(jīng)濟學(xué)涵義是指注冊會(huì )計師的職業(yè)判定能力，以及注冊會(huì )計師發(fā)現客戶(hù)系統性錯誤，頂住壓力對其表露的能力。DeAngelo進(jìn)而以為在不考慮注冊會(huì )計師的職業(yè)判定能力的差異條件下，獨立性更多與注冊會(huì )計師是否能夠頂住壓力有著(zhù)密切關(guān)系。DeAngelo以為注冊會(huì )計師和被審計單位之間存在“準租”的聯(lián)系，準租的大小決定了注冊會(huì )計師頂住壓力的能力。對于大型會(huì )計公司而言，由于所審計單位較多，從每一個(gè)被審計單位所獲得的準租在整個(gè)會(huì )計公司總收進(jìn)中所占紛額相對較小。由此可以推斷大型會(huì )計公司審計質(zhì)量較高。根據DeAngelo的論證，在大多數有關(guān)審計質(zhì)量的經(jīng)驗性研究中，將事務(wù)所規模和審計公費占事務(wù)所總收進(jìn)的比例作為審計質(zhì)量的最佳替換變量。另外，由于信息不對稱(chēng)而導致的逆向選擇，使審計市場(chǎng)成為一個(gè)次品市場(chǎng)，當次品充斥市場(chǎng)時(shí)，從角度看，審計市場(chǎng)的終極均衡是無(wú)效率的，整個(gè)審計市場(chǎng)的審計質(zhì)量水平會(huì )低于交易雙方所期看。 Palmrose(1988)將會(huì )計事務(wù)所所涉及的法律訴訟活動(dòng)，作為評估審計質(zhì)量的指標之一。她以為會(huì )計事務(wù)所所涉及的法律訴訟活動(dòng)與審計質(zhì)量存在負相關(guān)。研究表明，“八大”會(huì )計事務(wù)所在涉及法律訴訟方面有良好記錄。從而，說(shuō)明“八大”能夠提供更高質(zhì)量的審計服務(wù)。以上的研究大多是針對發(fā)達成熟市場(chǎng)經(jīng)濟環(huán)境，但不容質(zhì)疑，有關(guān)因素仍然對我國審計市場(chǎng)的服務(wù)質(zhì)量產(chǎn)生影響，如在我國由于法律訴訟風(fēng)險不大，即使注冊會(huì )計師進(jìn)進(jìn)法律訴訟程序，也未必會(huì )面臨天價(jià)的賠償數字。其次，審計市場(chǎng)的集中度并沒(méi)有隨審計競爭的加劇而進(jìn)步（李樹(shù)華，2000），反映了我國特有經(jīng)濟背景中，對審計質(zhì)量的需求較低，而不足以推動(dòng)審計市場(chǎng)集中度的進(jìn)步。在這種環(huán)境中，我們能否斷言“四大”提供的審計服務(wù)質(zhì)量較高呢？特別是我國大多數上市公司是國有改制而成，國有股在股權結構中仍占有盡對的控股地位，這樣的產(chǎn)權結構勢必對審計質(zhì)量的需求產(chǎn)生影響，這些是進(jìn)行我國審計質(zhì)量研究必須考慮的制度背景。審計質(zhì)量和制度背景有著(zhù)怎樣的聯(lián)系，我國的審計質(zhì)量環(huán)境的初始背景和成熟市場(chǎng)經(jīng)濟環(huán)境有著(zhù)迥然不同的特點(diǎn)，這就決定我們對審計質(zhì)量的研究，應該從制度的初始點(diǎn)開(kāi)始。通過(guò)建立審計質(zhì)量的經(jīng)濟學(xué)分析框架，可以為這一研究思路提供依據。
三、 審計質(zhì)量的經(jīng)濟學(xué)分析框架
1、簡(jiǎn)單委托—代理背景下的審計質(zhì)量分析 市場(chǎng)經(jīng)濟是契約經(jīng)濟，經(jīng)濟主體通過(guò)顯性或隱性契約，追求各自效用最大化，同時(shí)實(shí)現社會(huì )資源的有效配置。然而，由于經(jīng)濟主體之間信息結構的差異而產(chǎn)生的信息不對稱(chēng)題目，使在完全信息條件下設計的契約無(wú)法實(shí)現帕累托有效。在這一背景下，機制設計（或制度建設）成為人們關(guān)心的熱門(mén)。其本質(zhì)是如何在委托人和代理人之間建立有效的契約機制，使委托人能夠甄別不同類(lèi)型的代理人；同時(shí)又使代理人能夠有積極性揭示自己的真實(shí)信息。標準的委托代理為這一契約設計提供了理論基礎。其核心要求委托人給予高效率代理人某一租金方式而實(shí)現，租金是委托人由于信息不對稱(chēng)而承擔的信息本錢(qián)，租金和低效率的代理人的生產(chǎn)量q有直接關(guān)系，進(jìn)步q可以增加資源配置效率，但同時(shí)也使得信息租金的支付增加。在契約設計中，委托人面臨著(zhù)如何權衡資源配置效率和減少租金支付的兩難選擇。委托代理理論證實(shí)委托人通過(guò)彌補代理人之間的信息差距，可以達到改進(jìn)契約的目的，從而緩解這一兩難選擇。在這一經(jīng)濟背景中，我們可以理解委托人對審計信息的內在需求，假如審計信息使委托人由此而減少的租金支付大于審計本錢(qián)，則這樣的審計信息對于委托人來(lái)說(shuō)必然是有價(jià)值的。特別是當審計信息作為事后可驗證信息，反映了代理人的類(lèi)型特點(diǎn)，委托人可以以代理人的顯示類(lèi)型和審計信息為依據建立契約，使得產(chǎn)出近似于完全信息下的最優(yōu)產(chǎn)出水平，同理人也無(wú)法得到信息租金�？梢�(jiàn)，高質(zhì)量的審計信息應該反映代理人的類(lèi)型特點(diǎn)，與狀態(tài)更為接近。在委托代理契約機制執行過(guò)程中，有一種信息是無(wú)法得到驗證。即代理人的行為是復雜的決策變量，決策行為和生產(chǎn)產(chǎn)量之間并不存在逐一對應關(guān)系，從而也無(wú)法在契約中有效規范代理人的行為。由此而產(chǎn)生的信息不對稱(chēng)題目，就是道德風(fēng)險題目。其核心是委托人和代理人之間在應該實(shí)施什么樣的行為上發(fā)生沖突，代理人行為的不可驗證性阻礙了這一利益沖突的有效解決。由于隨機產(chǎn)出是代理人努力水平和外界各種因素綜合的結果，委托人只能基于可觀(guān)察的代理人的工作表現來(lái)設計契約，在公道本錢(qián)內激勵代理人更高的努力水平。對道德風(fēng)險題目的解決，主要是通過(guò)對風(fēng)險中性的代理人賦予剩余索取權，使產(chǎn)權得以公道配置，實(shí)現激勵效率。我們可以借用讓-雅克.拉豐的經(jīng)濟模型對信息解決道德風(fēng)險題目，所發(fā)揮的作用加以說(shuō)明：
假定代理人的努力水平為e=1和e=0，委托人得到一個(gè)二元信號σ，該信號σ與代理人工作努力有關(guān)，且只取兩個(gè)值σ1和σ2，條件概率為v1=Pr{σ=σ1/e=1}表示當代理人的努力水平為e=1時(shí)，信號顯示為σ1的概率為v1,同樣v2=Pr{σ=σ2/e=0}表示當代理人的努力水平為e=0時(shí)，信號顯示為σ2的概率為v2。假如v1=v2,當委托人接受到信號σ時(shí)，無(wú)法分辨代理人是否努力，這樣的信號對委托人來(lái)說(shuō)，是毫無(wú)價(jià)值的。σ不能傳遞任何關(guān)于代理人努力的信息，委托人根據σ信號，而設計契約，不能產(chǎn)生任何激勵收益，但當σ與代理人的努力信息有關(guān)時(shí)，σ可以用來(lái)調節代理人的激勵計劃。由此可知，高質(zhì)量的審計信息可以傳達更多的與代理人努力相關(guān)的信息，實(shí)現有效的契約調節作用。
以上是從委托人的角度進(jìn)行分析，反映了委托人對審計信息的內在需求。另一方面，從代理人的角度分析，也可以看到代理人對審計信息的內在需求。借助于顯示原理，我們知道代理人有動(dòng)力向委托人傳遞信息，根據這一信息而建立的契約反映了代理人最優(yōu)的參與約束。顯示原理大大簡(jiǎn)化了委托人契約的設計。即委托人僅僅根據代理人所報告自己的邊際本錢(qián)，來(lái)決定生產(chǎn)水平和轉移支付計劃，滿(mǎn)足激勵相容和參與約束，從而實(shí)現最優(yōu)契約機制的設計。
綜合以上，我們可以看到審計信息可以有效改變委托人和代理人之間的信息分布，減少二者之間的信息差距，其根本作用是改進(jìn)契約配置效率，緩解由于信息不對稱(chēng)而導致的逆向選擇和道德風(fēng)險。
2、 復雜背景下的審計質(zhì)量分析
由于不對稱(chēng)信息而造成的道德風(fēng)險和逆向選擇題目是普遍存在的，諸如資本市場(chǎng)中資金的提供者和資金使用者之間的代理題目，勞動(dòng)力市場(chǎng)中雇主和雇員之間的勞動(dòng)契約題目等等。審計信息是改進(jìn)契約設計的眾多信息源之一，審計信息的價(jià)值在于與其他信息源相比較其效率的大小。
根據以上分析可知，委托人和代理人都有動(dòng)力，利用審計信息來(lái)改進(jìn)契約效率。然而，這一分析是基于較為單一的委托人和代理人背景下得出的結論，在現實(shí)中有關(guān)契約各方面因素是十分復雜的，諸如委托人的有限理性題目，多個(gè)代理人之間的合謀題目，混同均衡所帶來(lái)的無(wú)效率題目等等。在復雜背景下，審計信息價(jià)值如何呢？
1）分離均衡和混同均衡題目。在市場(chǎng)中，不同收益能力是不同的，當他們面對的是同一信用市場(chǎng)。處于這一市場(chǎng)中，高效率類(lèi)型的企業(yè)有動(dòng)力傳遞好的信息，同時(shí)，要保證所傳遞信息的可信度，就應付出相應本錢(qián)。對于低效率類(lèi)型的企業(yè)，信息傳遞本錢(qián)相對高于高效率企業(yè)的本錢(qián)支付，因此，市場(chǎng)上的均衡使低效率企業(yè)不能傳遞虛假信息。假如高效率企業(yè)信息傳遞本錢(qián)為Ch,低效率企業(yè)信息傳遞本錢(qián)為Cl時(shí)，qs反映了低效率企業(yè)支付給投資者的利息率，另外假設低效率企業(yè)具有償付能力的概率為1-p,市場(chǎng)中無(wú)風(fēng)險資產(chǎn)回報為i，當高效率企業(yè)信息傳遞本錢(qián)Chi-(1-p)i=ip（王滿(mǎn)倉***，2000）時(shí)，市場(chǎng)中會(huì )產(chǎn)生分離均衡，即高效率企業(yè)傳遞真實(shí)信息，而低效率企業(yè)放棄傳遞虛假信息，企業(yè)處于最優(yōu)狀態(tài)。特別是在Ch越小，Cs越大，離散行為越趨于均衡。市場(chǎng)上出現分離均衡時(shí)，意味著(zhù)傳遞虛假信息的企業(yè)面臨著(zhù)較高的信息本錢(qián)，其中由于傳遞虛假信息而承擔的“信譽(yù)失真”本錢(qián)，使企業(yè)放棄傳遞虛假信息。在本錢(qián)收益的約束下，理性企業(yè)盡可能保障傳遞信息的可靠性，從而市場(chǎng)自動(dòng)產(chǎn)生對高審計質(zhì)量的有效需求。相反，當上述條件無(wú)法滿(mǎn)足時(shí)，市場(chǎng)上會(huì )出現混同均衡，混同均衡的出現，意味著(zhù)低效率企業(yè)通過(guò)傳遞虛假信息，是有利可圖的，從而導致市場(chǎng)中對高質(zhì)量審計信息的需求不足。
2）多個(gè)代理人之間的合謀題目。當多個(gè)代理人之間是相互獨立，非合作的，則顯示原理和激勵相容機制可以不加修正的推廣。這樣的框架下，對審計信息需求反映著(zhù)共同的需要。然而當代理人和審計師之間存在合謀時(shí)，審計信息可能發(fā)生“扭曲”。假設審計師知道代理人的真實(shí)邊際本錢(qián)q，當代理人是低效率類(lèi)型時(shí)，不會(huì )發(fā)生合謀，由于此時(shí)的轉移支付只能補償代理人的邊際本錢(qián)，而該代理人無(wú)法獲得信息租金。但當代理人是高效率類(lèi)型，他可以通過(guò)賄賂審計師向委托人謊報代理人為低效率類(lèi)型，而獲得信息租金，這一信息租金可以在代理人和審計師之間平分�？梢�(jiàn)，在代理人和審計師之間存在合謀的潛伏動(dòng)力。假如委托人沒(méi)有對這一效率損失作出反映，那么代理人和審計師之間形成了私下支契約，當這一契約在審計市場(chǎng)中普遍存在時(shí)，便構成了審計市場(chǎng)的“潛規則”。這一“潛規則”不可能通過(guò)來(lái)強制執行，因此必須是自持的。由于代理人和審計師之間的合謀，審計信息成為合謀方獲取利益的手段，從而導致審計質(zhì)量的人為扭曲。在一般情況下，委托人能夠預期代理人和審計師的合謀，委托人可以通過(guò)支付審計師高于均勻水平的報酬，使其報酬超過(guò)合謀而受到的收益。
以上分析了在復雜背景下，市場(chǎng)對審計質(zhì)量需求的。其中信息本錢(qián)（包括潛伏的信譽(yù)損失本錢(qián)）、代理人之間的合謀題目等是影響審計質(zhì)量的重要因素。
四． 我國特有經(jīng)濟背景下審計質(zhì)量的考量
1． 審計質(zhì)量改善的氣力推動(dòng)
由對審計信息產(chǎn)生的經(jīng)濟背景分析，我們看到從根本上來(lái)講對高質(zhì)量審計信息的需要來(lái)自于市場(chǎng)主體各方對增進(jìn)契約效率的需要。我國資本市場(chǎng)對審計信息質(zhì)量的“呼喚”，正是源于市場(chǎng)契約的形成和。契約的形成一方面來(lái)自于資本市場(chǎng)的建立，眾多股東作為人投資于上市公司，他們與上市公司之間建立了“隱性”的契約連接，作為資金委托人-投資者有動(dòng)力通過(guò)審計信息了解上市公司——代理人的真實(shí)類(lèi)型，及利用審計信息建立有效的公司激勵機制。契約形成的另一方面來(lái)自于審計市場(chǎng)主體的逐漸確立，1998年的脫構改制，強化了審計師在市場(chǎng)經(jīng)濟中獨立的主體地位，權益邊界的清楚界定進(jìn)步了審計師的風(fēng)險意識。我國資本市場(chǎng)上審計信息質(zhì)量的進(jìn)步，得益于這兩方面契約主體的推動(dòng)。在契約簽定過(guò)程中，審計信息僅僅是眾多信息源的一種，當企業(yè)股權集中時(shí)，大股東對公司治理的控制，完全可以借助于其他相關(guān)信息，如進(jìn)進(jìn)董事，參與企業(yè)治理決策等方式。對于很多大股東來(lái)說(shuō)，審計信息是本錢(qián)相對較高的信息源；然而，當股權分散，大量中小股東直接參與股東決策，顯然是無(wú)效率的，相對其他可獲得的信息源，審計信息無(wú)疑是經(jīng)濟的。不同國家審計市場(chǎng)的發(fā)展，也昭示我們：股權分散的資本市場(chǎng)，其相對應的審計市場(chǎng)一定較為發(fā)達�？梢�(jiàn)，中小股東和上市公司的“隱性”契約是推動(dòng)審計質(zhì)量進(jìn)步的關(guān)鍵因素。
2． 審計質(zhì)量進(jìn)步的制度性障礙分析
盡管對審計信息的需求來(lái)自于經(jīng)濟主體內生需求。然而，現實(shí)中不同經(jīng)濟主體之間處于錯綜復雜的經(jīng)濟關(guān)系中，正如約翰.海普（2002）而言，高質(zhì)量的審計是一種很弱的均衡。市場(chǎng)上普遍存在引發(fā)低質(zhì)量審計的動(dòng)機。資本市場(chǎng)上低質(zhì)量審計信息的傳遞，其損害的是中小股東權益。由審計質(zhì)量的經(jīng)濟學(xué)分析，我們可以知道阻礙審計質(zhì)量進(jìn)步的因素在于市場(chǎng)上缺乏一定的制度建設，以保證中小股東和上市公司“隱性”契約的貫徹和實(shí)施。假如沒(méi)有中小股東權益的保護機制，審計質(zhì)量的進(jìn)步就會(huì )成為一句“空談”。為此，筆者不能茍同加大注冊師的懲罰力度，以解決審計質(zhì)量低下的題目。改變審計主體的利益風(fēng)險邊界，無(wú)疑對改善審計質(zhì)量是有利的。然而，應該看到進(jìn)步審計主體的風(fēng)險“閾值”，意味著(zhù)審計本錢(qián)的進(jìn)步，而當審計質(zhì)量沒(méi)有相應進(jìn)步時(shí)，契約主體可以選擇別的信息源來(lái)辨識代理人類(lèi)型，從而減少對審計服務(wù)的需求，由此而強化審計質(zhì)量的低水平維持。中小股東和上市公司之間的“隱性”契約，與銀行將資金借于企業(yè)，所簽定的委托代理合同，并沒(méi)有什么兩樣。需要符合標準委托代理，即契約激勵相容和參與約束的條件。然而，在我國現有背景下，存在影響“隱性”契約實(shí)施的制度性障礙，其表現如下：
1）契約簽定一方存在產(chǎn)權模糊的題目。上市公司作為一個(gè)獨立的法人實(shí)體，具有獨立于其股東的權利和行為能力，公司的財產(chǎn)和股東相分離。為此，上市公司的利益風(fēng)險邊界是清楚的。在這一條件下，標準的委托代理理論才可能適用。然而，我國大量的上市公司，與大股東存在著(zhù)千絲萬(wàn)縷的聯(lián)系。通過(guò)各種方式向上市公司輸進(jìn)或輸出經(jīng)濟資源，上市公司的權益邊界由于大股東的行為而變得模糊，成熟的資本市場(chǎng)為中小股東和上市公司“隱性”契約的實(shí)施，建立了一套制度規則，諸如控制權競爭市場(chǎng)、公司法人資格的否定等。這些制度規則可以有效約束大股東的行為，促進(jìn)“隱性”契約的實(shí)施。然而，我國大量股權的非活動(dòng)性，同股不同價(jià)，股票市價(jià)難以反映上市公司真實(shí)業(yè)績(jì)，抑制了控制權有效轉讓?zhuān)涣硗�，大量大股東與政府存在著(zhù)直接聯(lián)系，大股東的非經(jīng)濟性目標（地方財政，就業(yè)等目標）成為股東們行為的最好借口�？梢�(jiàn)，當契約的一方不遵守“游戲規則”，且與另一方相比，控制著(zhù)巨大的經(jīng)濟資源，承擔著(zhù)保護中小投資者責任的審計師是如何能承受之重？
2）保護中小投資者的制度環(huán)境還不成熟。成熟的市場(chǎng)經(jīng)濟國家仍然存在著(zhù)對中小投資者利益剝奪的審計失敗，如何建立保護中小投資者的制度環(huán)境，是眾多資本市場(chǎng)面臨的重要課題。因此，不希奇在上世紀90年代，公司治理題目成為很多國家經(jīng)濟界和法學(xué)界討論的熱門(mén)。不同國家，由于發(fā)展階段不同，所面臨的公司治理題目有所差異。我國所面臨的公司治理題目是，由于產(chǎn)權主體缺位而形成的“事實(shí)上的內部人控制”題目，以及大股東占有盡對控制權，而與中小股東之間的矛盾。通過(guò)產(chǎn)權改革，國有股減持，實(shí)現股權的多元化模式是解決內部人控制的重要思路。而大股東和中小股東之間的矛盾，`則依靠于嚴格的監管和司法體系的高效運作。賦予中小股東更多的權利，對于促進(jìn)資本市場(chǎng)的活動(dòng)性，進(jìn)步市場(chǎng)的透明有著(zhù)重要作用。然而，上述的制度建設不可能一揮而就，其中的任何一個(gè)舉措，都牽涉到方方面面的利益，制度建設的漸進(jìn)性，決定了審計質(zhì)量進(jìn)步的階段性。
另一方面，正如我們所知在我國資本市場(chǎng)上，上市公司傳遞虛假信息面臨著(zhù)極低的信譽(yù)喪失本錢(qián)，為此而加劇了資本市場(chǎng)的混同均衡，使投資者無(wú)法根據企業(yè)所傳遞的信息，判定企業(yè)真實(shí)狀況。同時(shí)在現有制度背景下，審計師和上市公司之間“默契合作”有利于雙方利益。因此，不丟臉出審計質(zhì)量是市場(chǎng)經(jīng)濟主體利益相互均衡的結果。
五．結論
以上是以契約建設和契約效率作為分析審計質(zhì)量的出發(fā)點(diǎn)，說(shuō)明高質(zhì)量的審計是增進(jìn)契約效率的重要途徑。其中資本市場(chǎng)中中小股東和上市公司的“隱性契約”，是推動(dòng)審計質(zhì)量進(jìn)步的重要氣力。然而，在我國由于契約主體產(chǎn)權的“模糊性”和保護中小股東利益的制度環(huán)境還不成熟，決定了高質(zhì)量的審計無(wú)法內生于這樣的環(huán)境，一味夸大對注冊會(huì )計師的懲罰力度，并不能根本上解決審計質(zhì)量不高的現狀；相反，注冊會(huì )計師為保護自身利益的需要，也會(huì )通過(guò)各種專(zhuān)業(yè)手段，而抵消外界壓力。其結果審計質(zhì)量成為各方利益的均衡。由此可見(jiàn)，作為會(huì )計監管部分，應思考在現有的制度環(huán)境中，如何通過(guò)有效規則的制定，推動(dòng)審計質(zhì)量均衡平衡點(diǎn)向人們所希翼的方向發(fā)展。
資料：
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