企業(yè)內部環(huán)境審計定義研究

[關(guān)鍵詞]內部；環(huán)境審計；要素；定義　　一、現有內部環(huán)境審計定義綜述　　國際內部審計師協(xié)會(huì )在《內部審計師在環(huán)境中的作用》中提出：“環(huán)境審計是環(huán)境治理系統的一個(gè)組成部分，借此，治理部分可確定組織的環(huán)境治理系統在確保組織的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)符合有關(guān)規章和內部政策的要求上是否充分�！薄　「裉m特。萊杰伍德在其所著(zhù)的《環(huán)境審計與企業(yè)戰略》一書(shū)中指出：“環(huán)境審計是企業(yè)戰略的重要組成部分，它不僅涉及到企業(yè)的技術(shù)改造、產(chǎn)品創(chuàng )新能力，而且涉及到企業(yè)的生產(chǎn)、儲存、營(yíng)銷(xiāo)等各個(gè)方面�！薄　∩鲜龆�義中固然都把“環(huán)境審計”作為被定義的對象，但都是從企業(yè)內部審計的角度出發(fā)，因此，本文將它們作為對內部環(huán)境審計的定義�！　〈送�，我國學(xué)術(shù)界有關(guān)內部環(huán)境審計的主要觀(guān)點(diǎn)有：王德升、楊樹(shù)滋把內部環(huán)境審計定義為：“為達到促進(jìn)與企業(yè)環(huán)境的各項活動(dòng)有關(guān)的經(jīng)營(yíng)治理和評價(jià)該企業(yè)環(huán)境政策遵守情況這兩個(gè)目標，對該企業(yè)有關(guān)環(huán)境保護的組織、治理系統及程序的狀況系統地、成文地、定期地和客觀(guān)地進(jìn)行評價(jià)的治理手段�！薄　￡愓�興提出：內部環(huán)境審計由企業(yè)內部審計職員進(jìn)行，主要是對企業(yè)有關(guān)環(huán)境保護的組織、治理系統及程序的狀況進(jìn)行客觀(guān)地評價(jià)，以達到促進(jìn)與影響企業(yè)的各項經(jīng)營(yíng)治理，評價(jià)企業(yè)環(huán)境政策情況這兩個(gè)目標，是一種環(huán)境治理手段�！　�湯亞莉、劉星以為，企業(yè)內部的環(huán)境審計應該是：“對企業(yè)在執行國家的環(huán)境保***規、在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程的同時(shí)不破壞與環(huán)境方面的行為和成效的評價(jià)�！蔽覀円詾樯鲜鲇^(guān)點(diǎn)存在以下幾個(gè)題目：（1）沒(méi)有全面包括內部環(huán)境審計的種類(lèi)。根據最高審計機關(guān)國際組織（INTD SAI）所屬的環(huán)境審計工作小組（WGEA：Working Group on 　Environmental Audit）印發(fā)的《從環(huán)境視角進(jìn)行審計活動(dòng)的指南》，內部環(huán)境審計應包括財務(wù)審計、合規性審計和績(jì)效審計。但現有的定義只反映了其中一個(gè)或兩個(gè)類(lèi)型。（2）上述幾個(gè)定義沒(méi)有正確界定內部環(huán)境審計的主體。（3）沒(méi)有正確描述內部環(huán)境審計的對象。（4）上述定義中只有國際內部審計師協(xié)會(huì )的定義提到了依據題目，其他幾個(gè)定義均沒(méi)有對此題目做出說(shuō)明。（5）有些定義沒(méi)有指出內部環(huán)境審計的本質(zhì)所在�！�　二、企業(yè)內部環(huán)境審計定義要素　　我們以為，內部環(huán)境審計的定義應該包括內部環(huán)境審計的目標、主體、對象、依據及本質(zhì)等要素。本文對各個(gè)要素分析如下：　�。ㄒ唬﹥炔凯h(huán)境審計的目標　　內部環(huán)境審計的目標是指企業(yè)開(kāi)展內部環(huán)境審計所期看達到的或應當達到的目標，它是開(kāi)展內部環(huán)境審計工作的指南。由于審計目標具有層次性的特點(diǎn)，因此，我們也可以將內部環(huán)境審計的目標分層次進(jìn)行。內部環(huán)境審計的目標可以分為以下三個(gè)層次：　　1.內部環(huán)境審計的終極目標　　縱觀(guān)國外環(huán)境審計的產(chǎn)生與過(guò)程，不難發(fā)現企業(yè)內部環(huán)境審計的產(chǎn)生是企業(yè)對日益增多的環(huán)境、法規以及社會(huì )公眾日趨加強的環(huán)境意識所做出的必然反應。由于在這樣的社會(huì )環(huán)境中，企業(yè)的環(huán)境風(fēng)險不斷增強，企業(yè)為了規避環(huán)境風(fēng)險，尋找“綠色保護”才會(huì )把留意力轉向內部環(huán)境審計。固然進(jìn)行內部環(huán)境審計在某種程度上會(huì )有損于企業(yè)短期內利潤最大化目標的實(shí)現，但是卻能為企業(yè)創(chuàng )造良好的長(cháng)期發(fā)展環(huán)境，進(jìn)行內部環(huán)境審計就成為維護企業(yè)自身可持續發(fā)展的一種途徑。因此，我們以為內部環(huán)境審計的終極目標就是要協(xié)調企業(yè)與自然、社會(huì )之間的關(guān)系，實(shí)現企業(yè)自身的可持續發(fā)展�！　�2.內部環(huán)境審計的一般目標　　內部環(huán)境審計的一般目標，是指適用于內部環(huán)境審計的所有類(lèi)型（內部環(huán)境財務(wù)審計、內部環(huán)境合規性審計、內部環(huán)境績(jì)效審計），且能反映內部環(huán)境審計本質(zhì)的目標。我們以為內部環(huán)境審計的一般目標是監視企業(yè)受托環(huán)境責任的履行，并對履行的公允性、正當性和效益性進(jìn)行評價(jià)�！　〈骶S。弗林特教授以為：審計是以受托責任關(guān)系或公共受托經(jīng)濟責任環(huán)境的存在為首要條件。著(zhù)名審計學(xué)家湯姆。李教授提出：要求人們的行為對他人負責是人類(lèi)活動(dòng)的一個(gè)共同特征，正是這一特征構成從古到今審計功能的基礎。在此意義上，審計正是作為強化受托經(jīng)濟責任過(guò)程的手段而被運用的。上述觀(guān)點(diǎn)說(shuō)明，審計是以受托經(jīng)濟責任關(guān)系的存在為條件的，并以保證和促進(jìn)受托經(jīng)濟責任的全面有效履行為目標。因此，我們也可以將監視和評價(jià)受托環(huán)境責任的履行情況作為內部環(huán)境審計的一般目標�！　�3.內部環(huán)境審計的具體目標　　內部環(huán)境審計的具體目標是對公允性、正當性和效益性的一般目標的進(jìn)一步細化，通�？梢允牵骸　。�1）公允性即驗證企業(yè)內部環(huán)境所記錄的與環(huán)境有關(guān)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)和經(jīng)濟事項是否真實(shí)；是否對發(fā)生的所有環(huán)境相關(guān)事項進(jìn)行了完整、及時(shí)的記錄；所記錄的金額是否正確、適當；所記錄環(huán)境相關(guān)事項的分類(lèi)是否恰當；是否對環(huán)境相關(guān)事項做出恰當表露；記錄和表露環(huán)境績(jì)效、環(huán)境題目的財務(wù)影響的是否公道�！　�應當指出的是，公允性并不能保證記錄、報告的事項與實(shí)際情況盡對相符。由于很多環(huán)境經(jīng)濟活動(dòng)和事項尤其是環(huán)境本錢(qián)和環(huán)境負債的發(fā)生及其發(fā)生額都具有不確定性，因此，我們只能要求相關(guān)記錄的公允表達，而非真實(shí)表達�！　。�2）正當性即驗證企業(yè)內部與環(huán)境有關(guān)的經(jīng)濟活動(dòng)和經(jīng)濟事項是否遵循了有關(guān)國家有關(guān)環(huán)境法律法規、企業(yè)自身的環(huán)境規章和制度以及有關(guān)的環(huán)境標準�！　。�3）效益性即驗證企業(yè)內部與環(huán)境有關(guān)的經(jīng)濟活動(dòng)和經(jīng)濟事項是否能達到預定的績(jì)效�！　�（二）內部環(huán)境審計的主體　　企業(yè)內部環(huán)境審計的主體是指企業(yè)內部環(huán)境審計的執行者，即內部審計機構。國外內部環(huán)境審計最初是一些企業(yè)為滿(mǎn)足規避環(huán)境風(fēng)險的需要，而由內部審計職員定期檢查和評價(jià)企業(yè)的環(huán)境題目；根據內部環(huán)境審計的性質(zhì)和特點(diǎn)，審查企業(yè)相關(guān)環(huán)境事項記錄的公允性以及環(huán)境活動(dòng)的投資用度、本錢(qián)和效益。評價(jià)企業(yè)對國家有關(guān)環(huán)境法律法規政策的遵循情況、企業(yè)環(huán)境治理的狀況是企業(yè)內部環(huán)境審計的基本，也是內部審計機構構成內部環(huán)境審計主體的客觀(guān)基礎。因此，內部審計機構由于其服務(wù)內向性的特點(diǎn)，勢必成為企業(yè)內部環(huán)境審計的主體�！　…h(huán)境審計橫跨多學(xué)科的相關(guān)知識，因此現有的內部審計機構有時(shí)無(wú)法獨立完成內部環(huán)境審計。為了實(shí)現內部環(huán)境審計這樣一個(gè)龐大的系統工程，可能需要對現有的內部審計機構進(jìn)行適當調整。我們可以選擇如下兩種調整方式：第一種方式，不設立專(zhuān)門(mén)的環(huán)境審計機構。仍然由常規的內部審計職員組成內部環(huán)境審計小組，并對原有審計職員進(jìn)行適當的培訓，必要時(shí)聘請相關(guān)學(xué)科的專(zhuān)家輔助審計。第二種方式，在內部審計機構中設立專(zhuān)門(mén)的環(huán)境審計小組。這個(gè)小組由各方面的專(zhuān)家組成，包括審計師、工程師、經(jīng)濟學(xué)家、環(huán)境學(xué)家等�！��。ㄈ�）內部環(huán)境審計的對象　　內部環(huán)境審計的對象是指實(shí)施內部環(huán)境審計企業(yè)自身承擔的受托環(huán)境責任。受托環(huán)境責任是指受托人在治理環(huán)境污染和保護生態(tài)環(huán)境等與環(huán)境相關(guān)的經(jīng)濟活動(dòng)中對委托人所應承擔的責任。需要夸大的是，環(huán)境責任的委托人應該包括享有環(huán)境權利的全體社會(huì )公眾，而不僅僅是企業(yè)的所有者�！　⊥ǔＮ覀円詾槠髽I(yè)的環(huán)境責任主要來(lái)自于以下三個(gè)方面：①　　1.來(lái)自道義上的環(huán)境責任　　所謂企業(yè)應承擔的道義上的環(huán)境責任，是指按照因果式的邏輯關(guān)系要求企業(yè)必須主動(dòng)承擔的環(huán)境責任。隨著(zhù)倫向企業(yè)和企業(yè)治理的引進(jìn)，以及企業(yè)環(huán)境治理理念的重新構建，越來(lái)越多的企業(yè)熟悉到自己是龐大社會(huì )體系中的一個(gè)組成單元，企業(yè)自身與其生存和發(fā)展的生態(tài)環(huán)境息息相關(guān)。企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)導致了環(huán)境污染，那么，企業(yè)就應該承擔道義上的環(huán)境污染治理責任�！　�2.法律原因導致的環(huán)境責任　　法律原因導致的環(huán)境責任，實(shí)際上就是由于國家法律的要求而使企業(yè)在治理環(huán)境污染方面所承擔的法律責任。生態(tài)環(huán)境的日益惡化以及可持續發(fā)展理念的提出，促使世界上的很多國家不斷加強環(huán)境立法和執法的力度，使得企業(yè)來(lái)自于法律方面的環(huán)境責任也不斷增強�！　》�律的強制性和規范性要求企業(yè)必須為自己過(guò)往的所作所為承擔法律責任，要求企業(yè)在從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)過(guò)程中切實(shí)注重環(huán)境影響�！　�3.由經(jīng)濟意義上的委托代理責任所引發(fā)的環(huán)境責任　　企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的資源是由外部的資源所有者提供的，企業(yè)的資源提供者與企業(yè)治理當局之間存在著(zhù)委托代理關(guān)系。因此要求企業(yè)治理當局對資源提供者負有妥善保管和運用以使資源提供者的利益達到最大化的責任。由于人們越來(lái)越熟悉到?jīng)]有良好的環(huán)境形象，會(huì )使企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)受到影響，甚至威脅到企業(yè)的生存，因此積極參與環(huán)境污染治理和環(huán)境保護是保證投資者財富最大化的重要手段�！　…h(huán)境責任的三種來(lái)源使得企業(yè)承擔的受托環(huán)境責任不僅具有經(jīng)濟責任的性質(zhì)而且具有社會(huì )責任的性質(zhì)。一方面，企業(yè)的各項環(huán)境相關(guān)活動(dòng)中既要講求環(huán)境資源的公道開(kāi)發(fā)和最佳利用，也要在環(huán)境保護和治理中以最少的投進(jìn)達到最佳的目的，即實(shí)現經(jīng)濟性；另一方面，受托環(huán)境責任又是一種社會(huì )責任，要求內部環(huán)境審計必須對廢氣量、廢水量、噪音等難以用市場(chǎng)價(jià)格表述、但會(huì )對整個(gè)社會(huì )造成影響的社會(huì )責任進(jìn)行審計，要對整個(gè)社會(huì )負責�！　�（四）內部環(huán)境審計的依據　　環(huán)境審計的依據可分為兩個(gè)層次：開(kāi)展環(huán)境審計的依據，即環(huán)境審計的基礎；評價(jià)依據，即衡量、考核、評價(jià)行為對環(huán)境的程度（包括有利影響和不利影響）以及受托環(huán)境責任履行好壞的準繩和標準。②內部環(huán)境審計的評價(jià)依據主要包括：　　1.環(huán)境相關(guān)事項的財務(wù)與核算準則　　由于環(huán)境事項的特殊性，對環(huán)境相關(guān)經(jīng)濟活動(dòng)進(jìn)行計量與核算需要特定的相關(guān)準則予以指導。這些準則應該能夠構造一個(gè)綜合的資源環(huán)境與經(jīng)濟核算體系來(lái)反映經(jīng)濟增長(cháng)導致的生態(tài)破壞、環(huán)境惡化和資源代價(jià)，以便內部環(huán)境審計中能夠正確評價(jià)企業(yè)自身經(jīng)濟活動(dòng)對環(huán)境的影響�！　�2.環(huán)境法規　　我國已建立了比較完整的環(huán)境法律體系，如《環(huán)境保***》、《大氣污染防治法》等環(huán)保法律和《土地法》、《漁業(yè)法》等資源開(kāi)發(fā)利用和保護的法律以及一批環(huán)境保護協(xié)議和議定書(shū)。這些都為企業(yè)開(kāi)展內部環(huán)境審計提供了法律依據�！　�3.環(huán)境標準　　環(huán)境標準是國家為了維護環(huán)境質(zhì)量、控制污染從而保護人類(lèi)健康、財富和生態(tài)平衡而制定的各種技術(shù)性指標和規范的總稱(chēng)。它是具有法律性的技術(shù)規范，是環(huán)境審計評價(jià)的主要技術(shù)依據。我國的環(huán)境標準包括環(huán)境質(zhì)量標準、污染物排放標準、環(huán)境基礎標準、標準等各類(lèi)國家環(huán)境標準，為企業(yè)實(shí)施內部環(huán)境審計時(shí)收集充分的證據，進(jìn)行判定提供了參照準繩�！　�4.企業(yè)的各類(lèi)環(huán)境治理政策和計劃　　企業(yè)自身為環(huán)境治理所制訂的各項政策和計劃是企業(yè)環(huán)境治理系統的必要組成部分，它規定了企業(yè)環(huán)境治理的具體和方式，因此它也為內部環(huán)境審計提供了判定標準�！　∏拔闹幸呀�(jīng)提到，企業(yè)內部環(huán)境審計同其他各種審計一樣，應該包括財務(wù)審計、合規性審計和績(jì)效審計三種類(lèi)型，結合企業(yè)內部審計的特征可以把三類(lèi)審計具體表述為：企業(yè)環(huán)境會(huì )計核算信息審計、企業(yè)環(huán)境法律法規執行情況審計、企業(yè)環(huán)境治理系統及各項經(jīng)濟活動(dòng)審計。按照內部環(huán)境審計類(lèi)型的不同，選擇使用的依據也不同。例如：對企業(yè)環(huán)境會(huì )計核算信息進(jìn)行審計時(shí)，可以使用有關(guān)的財務(wù)與會(huì )計核算準則、環(huán)境法律法規和環(huán)境標準作為審計依據；而對企業(yè)環(huán)境治理系統及各項經(jīng)濟活動(dòng)進(jìn)行審計時(shí)，就要使用環(huán)境法律法規、環(huán)境標準和企業(yè)的各類(lèi)環(huán)境治理政策和計劃作為審計依據�！��。ㄎ澹﹥炔凯h(huán)境審計的本質(zhì)　　本質(zhì)是指事物本身所固有的、決定事物的性質(zhì)、面貌和的根本屬性。因此，對企業(yè)內部環(huán)境審計的本質(zhì)進(jìn)行就是要弄清楚內部環(huán)境審計是什么，解釋內部環(huán)境審計的內涵和外延。對內部環(huán)境審計的本質(zhì)進(jìn)行抽象和概括。一方面，我們可以鑒戒對環(huán)境審計本質(zhì)的研究成果，由于企業(yè)內部環(huán)境審計屬于環(huán)境審計的一種，所以?xún)炔凯h(huán)境審計的本質(zhì)應該在某些方面具有與環(huán)境審計本質(zhì)相似的地方；另一方面，我們還必須牢記內部環(huán)境審計屬于企業(yè)內部環(huán)境治理系統的一部分，由企業(yè)內部審計機構來(lái)實(shí)施，因而它還受到內部審計特征的影響�！　�1. 對環(huán)境審計本質(zhì)的三種熟悉　　隨著(zhù)社會(huì )經(jīng)濟的發(fā)展，技術(shù)和人的思維能力的進(jìn)步，人們對事物本質(zhì)的熟悉會(huì )進(jìn)一步深化和延伸，因此環(huán)境審計的本質(zhì)會(huì )隨著(zhù)社會(huì )的發(fā)展、經(jīng)濟治理的發(fā)展，而不斷地發(fā)展變化。目前人們對環(huán)境審計本質(zhì)的熟悉主要有如下三種：　�。�1）檢查論，即以為環(huán)境審計是對適應于環(huán)境要求的有關(guān)經(jīng)濟業(yè)務(wù)及活動(dòng)所進(jìn)行的系統的、有證據的、定期的、客觀(guān)的檢查，此觀(guān)點(diǎn)主要側重于審計的檢查職能�！　。�2）評價(jià)、鑒證論，即以為環(huán)境審計是對企業(yè)環(huán)境治理責任和環(huán)境治理業(yè)績(jì)進(jìn)行評價(jià)或鑒證，此觀(guān)點(diǎn)主要側重于環(huán)境審計的評價(jià)、鑒證職能�！　。�3）經(jīng)濟監視論，即以為環(huán)境審計是一種監視活動(dòng)，即監視企業(yè)環(huán)境治理責任的履行，此觀(guān)點(diǎn)主要側重于環(huán)境審計的監視職能�！　�2.內部審計的特征對企業(yè)內部環(huán)境審計本質(zhì)的影響　�。�1）企業(yè)內部環(huán)境審計的本質(zhì)不應是鑒證　　所謂鑒證，是指鑒定和證實(shí)。鑒證最大的特點(diǎn)是由當事人以外的獨立的第三者履行。由于獨立的第三者，既與審計事項的委托人沒(méi)有利害關(guān)系，也與被審計事項確當事人沒(méi)有利害關(guān)系，這樣的鑒證工作才具有客觀(guān)公正性，鑒證結果才能使人信賴(lài)。而內部審計機構從企業(yè)這個(gè)主體來(lái)講，并非第三者，它作出的鑒定最多只能是一種“自我鑒定”，其客觀(guān)公正性是極其有限的，對外是難以讓人信服的。因此，內部環(huán)境審計的本質(zhì)不可能是鑒證�！　。�2）企業(yè)內部環(huán)境審計的本質(zhì)應當是監視和評價(jià)　　企業(yè)的內部環(huán)境審計作為企業(yè)環(huán)境治理系統的重要組成部分，應當對企業(yè)環(huán)境會(huì )計核算情況、環(huán)境法規的執行情況以及環(huán)境治理系統的運行狀況進(jìn)行檢查，得出他們是否按照預定軌道進(jìn)行的結論；同時(shí)監視企業(yè)各項環(huán)境治理政策和計劃的實(shí)施，使它們能夠起到消除或防范企業(yè)環(huán)境風(fēng)險的作用，并在此基礎上反饋所獲得的信息，提出改進(jìn)的意見(jiàn)和建議，以達到控制的目的。因此，我們以為內部環(huán)境審計在本質(zhì)上是一種監視和評價(jià)�！　⌒枰�說(shuō)明的是，檢查只是評價(jià)和監視的基礎，而控制是評價(jià)和監視效果的體現，它們都不能成為內部環(huán)境審計的本質(zhì)�！�　三、結論　　綜合上述對目標、主體、對象、依據和本質(zhì)五個(gè)要素的，我們將企業(yè)內部環(huán)境審計的定義界定為：企業(yè)內部環(huán)境審計是由企業(yè)內部審計機構依占有關(guān)的環(huán)境法律法規、環(huán)境標準、企業(yè)各類(lèi)環(huán)境治理政策和計劃以及財務(wù)與會(huì )計核算準則，監視企業(yè)受托環(huán)境責任的履行，并對履行的公允性、正當性和效益性進(jìn)行評價(jià)，其終極目標是要實(shí)現企業(yè)自身的價(jià)值和可持續發(fā)展�！�　注釋?zhuān)?/STRONG>　�、僦饕�許家林、孟凡利，環(huán)境會(huì )計[M].上海：上海財經(jīng)大學(xué)出版社，2004　�、诒疚乃�探討的內部環(huán)境審計的依據僅限于內部環(huán)境審計的評價(jià)依據，不涉及有關(guān)理論基礎的內容�！　�[參考]　　[1]審計學(xué)會(huì )。內部審計師在環(huán)境中的作用（上、下） [J].審計研究資料，1997，（4）、（5）�！　�[2]最高審計機關(guān)亞洲組織環(huán)境審計委員會(huì )。最高審計機關(guān)亞洲組織環(huán)境審計指南草案[J].審計研究資料，2001.　　[3]李雪，楊聰明。對環(huán)境審計定義的再熟悉[J].審計研究，2004，（2）�！　�[4]天津市審計學(xué)會(huì )。關(guān)于環(huán)境審計[J].審計理論與實(shí)踐，2000，（1）�！　�[5]梁森，楊卉。關(guān)于環(huán)境審計幾個(gè)題目的探討[J].山東審計，2000，（8）�！　�[6]袁素琴。淺談環(huán)境審計[J].陜西審計，2000，（1）�！　�[7]陳漢文，池曉勃。關(guān)于環(huán)境審計的幾個(gè)題目探討[J].中國內部審計，1997，（2）�！　�[8]王德升，楊樹(shù)滋。鑒戒國際經(jīng)驗研究環(huán)境審計[J].審計研究，1997，（2）�！　�[9]福建省審計學(xué)會(huì )課題組。關(guān)于環(huán)境審計的思考[J].審計研究，1997，（6）�！　�[10]廣東環(huán)境審計課題組。企業(yè)環(huán)境治理系統的構建與審計。[J].廣東審計，2003，（2）�！　�[11]陳正興。環(huán)境審計[M].北京：中國審計出版社，2001.　　[12]Rob Gary，Jan Bebbington.Accounting for the Environment [M].Sage Publications of 　London，2001.　　[13]Vinten，G. objectives of the environmental audit[J].Environmental Management 　and Healthy，1996，（3）�！　�[14]Lightbody，M.Environmental auditing：The audit theory gap [J].Accounting Forum，2000，（2）。

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