集團公司內部往來(lái)業(yè)務(wù)審計的啟示

　　【論文關(guān)鍵詞】?jì)炔客鶃?lái) 賬齡分析 調節損益

　　【論文摘要】現在，在許多較大的集團公司內部，都經(jīng)常設置“內部往來(lái)”科目來(lái)核算公司內部以及和子公司的交易、往來(lái)。而且，較多的集團公司似乎都“熱衷”于通過(guò)內部往來(lái)業(yè)務(wù)進(jìn)行一些“特別的處理”達到企業(yè)自身不可告人的目的。筆者針對自己所過(guò)的中內部往來(lái)會(huì )計處理中存在的問(wèn)題，結合審計業(yè)務(wù)的實(shí)際情況，剖析了企業(yè)集團內部往來(lái)的種種奧秘。
　　
　　
　　一、某股份有限公司內部往來(lái)審計案例簡(jiǎn)介
　　
　　1.公司相關(guān)情況介紹
　　某上市股份有限公司(以下稱(chēng)該公司)1978年成立，注冊地：福建沿海某城市，總資產(chǎn)153億，凈資產(chǎn)49億；主要經(jīng)營(yíng)范圍：進(jìn)出口和代理業(yè)務(wù)、加工貿易業(yè)務(wù)、轉口貿易業(yè)務(wù)、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)與經(jīng)營(yíng)、高科技產(chǎn)業(yè)、、酒店、實(shí)業(yè)投資、高科技產(chǎn)品的研制及生產(chǎn)銷(xiāo)售等業(yè)務(wù)。
　　2.審計事項簡(jiǎn)述
　　該公司由若干個(gè)業(yè)務(wù)部門(mén)組成，各部門(mén)實(shí)行獨立核算，部門(mén)之間的往來(lái)、交易均通過(guò)內部劃賬進(jìn)行，內部往來(lái)款通過(guò)“內部往來(lái)”科目進(jìn)行核算。該公司還有眾多子公司，還有一個(gè)未上市的母公司-集團公司，我們將上市的股份公司和母公司(集團公司)以及與子公司的所有關(guān)聯(lián)往來(lái)，均定義為“內部往來(lái)”。
　　在審計中該公司的以下問(wèn)題引起了審計人員的注意：在記錄相關(guān)內部交易事項時(shí)，其所使用的記賬憑證附件中通常只有一張“內部劃賬通知單”，眾所周知，會(huì )計分錄的生成必須以具備實(shí)質(zhì)的原始憑證為依據，而在該公司，充當原始憑證角色卻是“內部劃賬通知單”顯然不具備“經(jīng)濟實(shí)質(zhì)”這一原始憑證的基本特質(zhì)，這是其一；其二，該公司以“內部往來(lái)”為紐帶，以“內部劃賬通知單”為“依據”的會(huì )計分錄常常關(guān)聯(lián)到兩個(gè)以上的部門(mén)，由于“內部往來(lái)”發(fā)生頻繁，數量較大，因此給審計人員對其會(huì )計處理正確性的核實(shí)以及理解該會(huì )計事項所反映的經(jīng)濟實(shí)質(zhì)造成了較大的困難。
　　例如，審計人員在對2007年度該公司禮品部的應收款項進(jìn)行審計的過(guò)程中，審計人員發(fā)現今年該部門(mén)的應收款項通過(guò)內部往來(lái)在各個(gè)部門(mén)頻繁的進(jìn)行劃轉，每筆金額雖然都不是很大，但其合計的金額卻相當可觀(guān)，經(jīng)過(guò)向禮品部門(mén)人員詢(xún)問(wèn)，禮品部的財務(wù)解釋?zhuān)�由于今年公司的外貿業(yè)務(wù)員有部分調整部門(mén)，所以，屬于該業(yè)務(wù)員負責的應收款項也就相應的劃轉到其所調入的部門(mén)；審計人員對財務(wù)的解釋有所懷疑，因為，根據以前同該公司打交道經(jīng)驗，審計人員發(fā)現該公司的層對某些會(huì )計事項的處理方式很靈活，于是，審計人員就抱著(zhù)懷疑的態(tài)度，追查了幾筆款項劃轉到對應部門(mén)本年的全部“流動(dòng)情況”，經(jīng)審計，審計人員發(fā)現，這些款項除了本年部門(mén)間劃轉這一變動(dòng)外，再無(wú)其他增減變動(dòng)，即本年該些項目都沒(méi)有實(shí)質(zhì)的銷(xiāo)售和收款的業(yè)務(wù)發(fā)生，并且這些款項的賬齡都是一年以上，該公司具有較為嚴格的壞賬準備政策：應收款項賬齡1年以?xún)鹊陌?0%計提，1~2年的按20%計提，2~3年的按50%計提，3~4年的按80%計提， 4年以上全額計提壞賬準備，該公司主營(yíng)業(yè)務(wù)為進(jìn)出口業(yè)務(wù)，有巨額的應收款項，而該公司自己申報的應收款項的賬齡分析表與去年相比，無(wú)重大差異，本年應計提的壞賬準備為-21.00萬(wàn)元，即應沖銷(xiāo)管理費用21.00萬(wàn)元，若審計人員按“先進(jìn)先出法”對企業(yè)的應收款項進(jìn)行賬齡分析，得出的結果與企業(yè)提供的賬齡分析表相似，但若追查通過(guò)內部往來(lái)劃轉款項的實(shí)際賬齡，則得出了企業(yè)要補計提2，583萬(wàn)的壞賬準備，即審計人員改變了賬齡分析的方法，對于內部劃轉的應收款項，采用“具體辨認法”。
　　因為那些通過(guò)內部往來(lái)劃轉的款項本來(lái)上年年末的賬齡就為1~2年，如果算上今年，那么該些款項今年年末的賬齡就是2~3年，就要從原來(lái)的20%的壞賬計提比例改按50%來(lái)計提壞賬準備，那么企業(yè)就要多計提2，580多萬(wàn)的壞賬準備，這樣就會(huì )對企業(yè)今年的利潤形成巨大的壓力，迫于利潤壓力，層就決定通過(guò)應收款項的內部劃轉，虛增應收款項的發(fā)生額，從而來(lái)降低應收款項的賬齡，進(jìn)而達到少計提壞賬準備，最終粉飾企業(yè)的報表，人員將該事項寫(xiě)成MPA，向該項目的分管合伙人進(jìn)行匯報，經(jīng)過(guò)多輪的交涉與談判，在充分的審計證據面前，企業(yè)的管理當局最終不得以做出讓步，但只愿意補計提2，000萬(wàn)的壞賬準備。
　　作為審計人員根本無(wú)法了解該事項背后的實(shí)際背景。要不是審計人員敢于懷疑，并進(jìn)行一系列的追查，那么該公司的粉飾報表的陰謀就會(huì )得逞，就會(huì )給會(huì )計師事務(wù)所帶來(lái)了巨大的，也會(huì )給依據審計報告來(lái)進(jìn)行決策的廣大投資者帶來(lái)巨大的損失。
　　
　　二、審計啟示
　　
　　現在，在許多較大的集團公司內部，經(jīng)常設置“內部往來(lái)”科目來(lái)核算公司內部以及和子公司的交易、往來(lái)。而且，較多的集團公司似乎都“熱衷”于通過(guò)內部往來(lái)業(yè)務(wù)進(jìn)行一些“特別的會(huì )計處理”達到企業(yè)自身不可告人的目的。常見(jiàn)的情形有：
　　1.類(lèi)似該公司的上述做法，利用“內部往來(lái)”將應收款項的在不同部門(mén)和子公司間的劃轉：當企業(yè)的應收款項余額較大并且賬齡較長(cháng)，再加上企業(yè)的計提壞賬的政策比較嚴格，企業(yè)就會(huì )利用“內部往來(lái)”，通過(guò)內部劃轉將應收款項的賬齡縮短。繼而操縱壞賬準備的計提額，粉飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)、調節損益。
　　2.利用內部往來(lái)，讓母公司，即沒(méi)有上市的集團公司替上市的股份公司承擔某些費用，如承擔廣告費，招待費，開(kāi)發(fā)研究費，其他費用，從而達到提高經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jì)的目的，或者反過(guò)來(lái)由上市公司替集團公司來(lái)承擔費用，從而達到大股東侵占上市公司資源的目的；其實(shí)就是通過(guò)內部往來(lái)來(lái)平衡母子公司之間的利益，達到隨心所欲調節損益的目的。
　　3.還有的公司還會(huì )，利用“內部往來(lái)”、聯(lián)合數個(gè)部門(mén)(和子公司)吐納一些不愿為人所知的“收入”與“費用”，就像“安然事件”一樣，通過(guò)利用特殊實(shí)體來(lái)替企業(yè)調節收入與費用，從而達到隨心所欲的調節公司的盈利狀況，欺瞞廣大投資者，達到少數管理者骯臟的欲求。
　　由于內部劃轉的次數頻繁以及內部往來(lái)業(yè)務(wù)的曲折隱蔽性，造成了審計范圍擴大，同時(shí)審計難度也大大增加。我們認為，對內部往來(lái)業(yè)務(wù)的審查應該懷有刨根追底的精神。對于大額、異常的內部往來(lái)事項，勢必要追查到底。并且要敢于懷疑一切，不要輕易相信企業(yè)管理層和企業(yè)人員的所謂“解釋”，因為在目前中國的現在的情況下，監管部門(mén)及律法規對于管理當局違法違規行為懲罰力度太輕，并且幾乎沒(méi)有落實(shí)執行，管理當局違法違規的收益與根本不相配比，違規的收益遠遠大于違規可能帶來(lái)的懲罰，大多管理層都“樂(lè )于”違規，甚至違法，所以我國企業(yè)的管理層的可信度是非常低的，我們不能盲目相信它們，因為其不具有誠信的品質(zhì)及可能。只要我們根據透過(guò)現象看本質(zhì)的原理，懷著(zhù)高度的職業(yè)審慎，確信不論任一交易或事項“流轉”過(guò)多少個(gè)部門(mén)或過(guò)程，必定有其最終的“目的地”有其所反映的實(shí)質(zhì)；耐心追尋其“移動(dòng)軌跡”，沿著(zhù)審計軌跡，查找出其背后真正的經(jīng)濟實(shí)質(zhì)，這是避免內部往來(lái)業(yè)務(wù)成為被審計單位“藏污納垢”工具的最佳方法。

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