地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)預繳稅款的會(huì )計處理
隨著(zhù)財稅【2016】22號文的出臺，文件對房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)預繳稅款的會(huì )計處理基本上已經(jīng)完善，目前的爭議可能就是預繳稅款的抵減方式，即是按項目抵減還是混合抵減?筆者結合目前業(yè)界對該問(wèn)題的一些討論，對上一篇文章進(jìn)行了修改，現發(fā)出來(lái)供大家參考。下面是yjbys小編為大家帶來(lái)的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)預繳稅款的會(huì )計處理的知識，歡迎閱讀。
一、基本規定
(一)稅收政策規定
1、如何預繳稅款?國稅總局2016年18號公告明確規定采取預收款方式銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項目，應在收到預收款時(shí)按照3%的預征率預繳增值稅。并在取得預收款的次月納稅申報期向主管?chē)悪C關(guān)預繳稅款。
2、如何抵減稅款?國稅總局2016年18公告規定房開(kāi)企業(yè)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)，應以適用稅率計算當期應納稅額，抵減已預繳稅款后，向主管?chē)悪C關(guān)申報納稅。未抵減完的預繳稅款可以結轉下期繼續抵減。
從上述規定來(lái)看，目前的稅收政策對房開(kāi)企業(yè)預繳稅款的抵減是允許不同項目混合抵減的，另外從增值稅申報表的填報方面來(lái)看，也是支持混合抵減的。
(二)會(huì )計處理規定
企業(yè)預繳增值稅時(shí)，借記“應交稅費——預交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。月末，企業(yè)應將“預交增值稅”明細科目余額轉入“未交增值稅”明細科目，借記“應交稅費——未交增值稅”科目，貸記“應交稅費——預交增值稅”科目。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)等在預繳增值稅后，應直至納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)方可從“應交稅費——預交增值稅”科目結轉至“應交稅費——未交增值稅”科目。
簡(jiǎn)易計稅的項目根據財會(huì )【2016】22文的規定，“簡(jiǎn)易計稅”明細科目核算一般納稅人采用簡(jiǎn)易計稅方法發(fā)生的增值稅計提、扣減、預繳、繳納等業(yè)務(wù)，為此簡(jiǎn)易計稅項目的預繳增值稅需通過(guò)“簡(jiǎn)易計稅”科目來(lái)反映，這個(gè)要與一般計稅項目的預繳增值稅通過(guò)“預交增值稅”科目來(lái)反映相區別。
從上述規定來(lái)看，財會(huì )【2016】22號文對房開(kāi)企業(yè)預繳稅款的抵減是按照項目對應抵減的思路來(lái)的。這就和稅收政策不一致，產(chǎn)生了稅會(huì )差異，對于該問(wèn)題筆者將在下文通過(guò)三個(gè)案例進(jìn)行詳述。
二、案例講解
案例1：明大房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，一般納稅人，有A、B兩個(gè)開(kāi)發(fā)項目，均備案成老項目。
(1)2016年5月份，A項目預售取得房款2100萬(wàn)元，B項目未滿(mǎn)足預售條件。
A項目預售取得房款，增值稅納稅義務(wù)沒(méi)有發(fā)生，只需要預繳增值稅，由于房開(kāi)企業(yè)是在取得預收款的次月納稅申報期才向主管?chē)悪C關(guān)預繳稅款，為此5月份的賬務(wù)處理不需要反映預繳增值稅的處理，僅需做如下分錄：
借：銀行存款2100
貸：預收賬款2100
(2)2016年6月份填寫(xiě)《增值稅預繳稅款表》申報后，A項目預繳增值稅應做如下分錄：
借：應交稅費——簡(jiǎn)易計稅60
貸：銀行存款60
(3)2016年6月A項目正式交房并取得后續房款10500萬(wàn)元，B項目滿(mǎn)足預售條件，取得預售房款31500萬(wàn)元。
�、貯項目正式交房，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生，需要對預收房款2100萬(wàn)和后續房款10500萬(wàn)確認收入并繳納增值稅，做如下分錄：
借：預收賬款2100
銀行存款10500
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入12000
應交稅費——簡(jiǎn)易計稅600
�、贐項目預售取得房款，按照上述分析，需做如下分錄：
借：銀行存款31500
貸：預收賬款31500
(4)2016年7月份納稅申報后，需要做如下會(huì )計處理
�、偬顚�(xiě)《增值稅預繳稅款表》申報后，B項目預繳增值稅應做如下分錄：
借：應交稅費——簡(jiǎn)易計稅900
貸：銀行存款900
�、贏(yíng)項目需繳納增值稅：
A項目應納增值稅稅額=600-60(預繳的增值稅)=540萬(wàn)元
根據上述會(huì )計處理后“簡(jiǎn)易計稅”科目有借方余額360萬(wàn)元，2016年7月份企業(yè)無(wú)需繳納增值稅，也就是A項目應納增值稅540萬(wàn)元被B項目預繳的900萬(wàn)增值稅抵減掉了。
從稅收政策的規定來(lái)看，一方面不同項目預繳的增值稅是可以混抵的;另一方面次月預繳的增值稅即使還沒(méi)有繳款入庫，也可以馬上抵減申報應繳的增值稅，不用等到預繳增值稅入庫后下個(gè)月再抵減，這兩點(diǎn)從增值稅申報表的填寫(xiě)中可以得到實(shí)現。
綜上所述，房開(kāi)企業(yè)在只有簡(jiǎn)易計稅項目的情況下，無(wú)論是單項目還多項目核算，稅會(huì )不會(huì )出現差異，通過(guò)“簡(jiǎn)易計稅”這個(gè)二級科目就可以將相關(guān)業(yè)務(wù)核算清楚。
案例2：明大房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，一般納稅人，有C、D兩個(gè)開(kāi)發(fā)項目，均為新項目，采用一般計稅。
(1)2016年5月C項目預售取得房款5550萬(wàn)元，D項目未滿(mǎn)足預售條件，仍在施工中。明大房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)2016年5月采購建筑材料一批，取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，含稅價(jià)格1170萬(wàn)元，取得建安勞務(wù)增值稅專(zhuān)用發(fā)票11100萬(wàn)元，該批專(zhuān)用發(fā)票統一在下月申報日期截止前進(jìn)行勾選確認。
�、貱項目預售取得房款，增值稅納稅義務(wù)沒(méi)有發(fā)生，只需要預繳增值稅，由于房開(kāi)企業(yè)是在取得預收款的次月納稅申報期才向主管?chē)悪C關(guān)預繳稅款，為此5月份的賬務(wù)處理不需要反映預繳增值稅的處理，僅需做如下分錄：
借：銀行存款5550
貸：預收賬款5550
�、谫徣虢ㄖ牧先霂鞎r(shí)，并將建安勞務(wù)成本計入開(kāi)發(fā)成本。由于增值稅專(zhuān)用發(fā)票未認證，需要通過(guò)“待認證進(jìn)行稅額”科目進(jìn)行過(guò)渡，具體會(huì )計分錄入下：
借：原材料1000
開(kāi)發(fā)成本10000
應交稅費——待認證進(jìn)項稅額1270
貸：銀行存款11270
(2)2016年6月納稅申報期內填寫(xiě)《增值稅預繳稅款表》，C項目預繳增值稅需做入下分錄：
借：應交稅費——預交增值稅150
貸：銀行存款150
(3)2016年6月填寫(xiě)增值稅納稅申報表前，對取得的發(fā)票進(jìn)行勾選確認，需做入下分錄：
借：應交稅費——應交增值稅(進(jìn)項稅額)1270
貸：應交稅費——待認證進(jìn)項稅額1270
(4)2016年6月C項目完工并交房取得后續房款27750萬(wàn)元，C項目土地出讓金收據上顯示的金額為11100萬(wàn)元。D項目滿(mǎn)足預售條件，取得預售房款33300萬(wàn)元。
�、貱項目完工并交房，增值稅納稅義務(wù)發(fā)生，需要對預收房款5550萬(wàn)元和后續房款27750萬(wàn)元確認收入并繳納增值稅，需做如下分錄：
借：預收賬款5550
銀行存款27750
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入30000
應交稅費——應交增值稅(銷(xiāo)項稅額)3300
�、谕恋爻鲎尳鹂蹨p銷(xiāo)售額的會(huì )計處理如下：
借：應交稅費——應交增值稅(銷(xiāo)項稅額抵減)1100
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本1100
�、跠項目取得預售房款33300萬(wàn)元，需做如下分錄：
借：銀行存款33300
貸：預收賬款33300
�、芗{稅義務(wù)發(fā)生時(shí)，可將之前預繳的增值稅結轉至未交增值稅，需做如下分錄：
借：應交稅費——未交增值稅150
貸：應交稅費——預交增值稅150
2016年6月末轉出未交增值稅的會(huì )計處理，需做如下分錄：
未交增值稅=3300-1100-1270=930萬(wàn)元
借：應交稅費——應交增值稅(轉出未交增值稅)930
貸：應交稅費——未交增值稅930
2016年6月底未交增值稅科目余額為780萬(wàn)元。
(5)2016年7月份納稅申報期填寫(xiě)《增值稅預繳稅款表》，D項目預繳增值稅需做如下分錄：
借：應交稅費——預交增值稅900
貸：銀行存款900
根據上述會(huì )計處理后，“應交稅費——未交增值稅”科目貸方余額為780萬(wàn)元，表明企業(yè)7月申報應納增值稅為780萬(wàn)元，另外有預交增值稅900萬(wàn)元。
但是根據稅收政策規定，D項目7月份預繳的增值稅900萬(wàn)元是可以直接抵減C項目的應納增值稅，抵減之后該企業(yè)7月份應納稅額為0，預交增值稅余額為120萬(wàn)元。
綜上所述，房開(kāi)企業(yè)在只有一般計稅項目時(shí)，無(wú)論單項目還是多項目，均會(huì )出現稅會(huì )差異，對此差異，筆者建議根據實(shí)際申報繳納的稅金來(lái)進(jìn)行賬務(wù)調整，可做如下分錄：
借：應交稅費——未交增值稅780
貸：應交稅費——預交增值稅780
在申報期內經(jīng)過(guò)上述處理，也就是不等到D項目的納稅義務(wù)發(fā)生就將其結轉到“未交增值稅”科目中，而且這里仍然依據稅收政策的原則進(jìn)行了混抵，這樣就可以使得稅會(huì )一致。
案例3：明大房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，一般納稅人，有A、B兩個(gè)開(kāi)發(fā)項目，均備案成老項目。還有C、D兩個(gè)開(kāi)發(fā)項目，均為新項目，采用一般計稅。
(1)2016年5月份，A項目預售取得房款2100萬(wàn)元，B項目未滿(mǎn)足預售條件。C項目預售取得房款5550萬(wàn)元，D項目未滿(mǎn)足預售條件，仍在施工中。明大房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)2016年5月采購建筑材料一批，取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，含稅價(jià)格1170萬(wàn)元，取得建安勞務(wù)增值稅專(zhuān)用發(fā)票11100萬(wàn)元，該批專(zhuān)用發(fā)票統一在下月申報日期截止前進(jìn)行勾選確認。
�、貯項目預售取得房款：
借：銀行存款2100
貸：預收賬款2100
�、贑項目預售取得房款：
借：銀行存款5550
貸：預收賬款5550
�、圪徣虢ㄖ牧先霂鞎r(shí)，并將建安勞務(wù)成本計入開(kāi)發(fā)成本：
借：原材料1000
開(kāi)發(fā)成本10000
應交稅費——待認證進(jìn)項稅額1270
貸：銀行存款11270
(2)2016年6月份填寫(xiě)《增值稅預繳稅款表》申報后
�、貯項目預繳增值稅應做如下分錄：
借：應交稅費——簡(jiǎn)易計稅60
貸：銀行存款60
�、贑項目預繳增值稅需做如下分錄：
借：應交稅費——預交增值稅150
貸：銀行存款150
(3)2016年6月填寫(xiě)增值稅納稅申報表前，對取得的發(fā)票進(jìn)行勾選確認，需做如下分錄：
借：應交稅費——應交增值稅(進(jìn)項稅額)1270
貸：應交稅費——待認證進(jìn)項稅額1270
(4)2016年6月A項目正式交房并取得后續房款10500萬(wàn)元，B項目滿(mǎn)足預售條件，取得預售房款31500萬(wàn)元。C項目完工并交房取得后續房款27750萬(wàn)元，C項目土地出讓金收據上顯示的金額為11100萬(wàn)元。D項目滿(mǎn)足預售條件，取得預售房款22200萬(wàn)元。
�、貯項目正式交房：
借：預收賬款2100
銀行存款10500
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入12000
應交稅費——簡(jiǎn)易計稅600
�、贐項目預售取得房款：
借：銀行存款31500
貸：預收賬款31500
�、跜項目完工并交房：
借：預收賬款5550
銀行存款27750
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入30000
應交稅費——應交增值稅(銷(xiāo)項稅額)3300
�、芡恋爻鲎尳鹂蹨p銷(xiāo)售額的會(huì )計處理如下：
借：應交稅費——應交增值稅(銷(xiāo)項稅額抵減)1100
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本1100
�、軩項目取得預售房款22200萬(wàn)元：
借：銀行存款22200
貸：預收賬款22200
�、藜{稅義務(wù)發(fā)生時(shí)，可將之前C項目預繳的增值稅結轉至未交增值稅：
借：應交稅費——未交增值稅150
貸：應交稅費——預交增值稅150
�、�2016年6月末轉出未交增值稅：
未交增值稅=3300-1100-1270=930萬(wàn)元
借：應交稅費——應交增值稅(轉出未交增值稅)930
貸：應交稅費——未交增值稅930
2016年6月底未交增值稅科目貸方余額為780萬(wàn)元。
(5)2016年7月份填寫(xiě)《增值稅預繳稅款表》申報后：
�、貰項目預繳增值稅：
借：應交稅費——簡(jiǎn)易計稅900
貸：銀行存款900
�、贒項目預繳增值稅：
借：應交稅費——預交增值稅600
貸：銀行存款600
�、蹖項目預繳增值稅結轉至“未交增值稅”科目：
借：應交稅費——未交增值稅600
貸：應交稅費——預交增值稅600
經(jīng)過(guò)上述會(huì )計處理后：“應交稅費——未交增值稅”科目有貸方余額180萬(wàn)元，表明一般計稅項目需交納的增值稅稅額為180萬(wàn)元。
同時(shí)，“應交稅費——簡(jiǎn)易計稅”科目借方余額為360萬(wàn)，表明簡(jiǎn)易計稅項目多預繳了360萬(wàn)元。
但是根據目前的稅收政策，從增值稅納稅申報表的結構來(lái)看，簡(jiǎn)易計稅和一般計稅預繳的增值稅完成可以混抵簡(jiǎn)易計稅和一般計稅應納稅額，為此，2016年7月份申報期，明大房開(kāi)企業(yè)應納稅稅額為零，預繳增值稅余額為180萬(wàn)元，可結轉下期繼續抵減。
綜上所述，房開(kāi)企業(yè)在簡(jiǎn)易計稅項目和一般計稅項目并存時(shí)，肯定會(huì )存在稅會(huì )差異，對于上述差異，筆者建議根據實(shí)際繳稅金額進(jìn)行賬務(wù)調整：
借：應交稅費——未交增值稅180
貸：應交稅費——簡(jiǎn)易計稅180
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