加強審計作業(yè)標準化 提升商業(yè)銀行內審質(zhì)量與效能

在軟件研發(fā)業(yè)，廣為流傳著(zhù)這樣一句話(huà)：好的程序員易找，好的項目組難尋。上述說(shuō)法是基于這樣一個(gè)觀(guān)點(diǎn)，即軟件研發(fā)是一項系統的工程，遠遠超出了個(gè)人能力極限，取得好程序的關(guān)鍵是項目組，而非程序員。這是因為，好的項目組，不但需要好的程序員，更離不開(kāi)科學(xué)的工作規范和嚴格的開(kāi)發(fā)標準。概括來(lái)說(shuō)，以上觀(guān)點(diǎn)，正是當今項目工程思想的生動(dòng)體現。軟件研發(fā)如此，審計項目又何嘗不是呢？面對蜚聲中外的英國德勤審計事務(wù)所，有人提出了這樣一個(gè)問(wèn)題：“審計人員的業(yè)務(wù)水平和專(zhuān)業(yè)能力是有差異的，那么如何保證每個(gè)審計人員所進(jìn)行的測試及報告都是高質(zhì)量的呢？”德勤人一語(yǔ)道破真諦，明確指出：“最根本同時(shí)也是最有效的途徑在于科學(xué)化、規范化、標準化的審計操作程序�！�
縱觀(guān)當前國內商業(yè)銀行內審形勢，隨著(zhù)金融競爭的空前激烈，隨著(zhù)經(jīng)營(yíng)管理的加強和各項業(yè)務(wù)的飛速發(fā)展，對內部審計的期望值也越來(lái)越高，審計重點(diǎn)已由單純的查錯防弊向深層的風(fēng)險、管理、效益審計轉變，全面引入項目工程思想、加強審計作業(yè)標準化管理已然勢在必行。循著(zhù)這一發(fā)展導向，各家銀行在致力于內部審計體制改革的同時(shí)，也加快了內部審計規范體系的建設步伐，其中：建設銀行更是先聲奪人，自2001年以來(lái)，相繼頒布了內部審計章程與準則（以下簡(jiǎn)稱(chēng)章程與準則），并進(jìn)一步制定了諸多專(zhuān)項審計方案、審計要點(diǎn)圖示等實(shí)務(wù)標準，首次實(shí)現了與國際內部審計的接軌。至此，該行的內部審計規范體系已然頗具水準，代表了國內同業(yè)先進(jìn)水平，其中：章程與準則是有史以來(lái)最為系統的內部審計基礎與業(yè)務(wù)規范，審計方案、審計要點(diǎn)圖示則屬優(yōu)秀的實(shí)務(wù)標準，為廣大內審人員提供了強有力的審計指引，為促進(jìn)內部審計的集約化、專(zhuān)業(yè)化奠定了堅實(shí)基礎。但與此同時(shí)，我們也應該看到，與國外同業(yè)相比，與管理期望相比，畢竟還存在著(zhù)一定的差距，具體來(lái)說(shuō)，主要體現在兩方面：一是審計實(shí)務(wù)標準有待于豐富和完善；二是章程與準則的全面執行還有一定的難度，亟需通過(guò)實(shí)施細則、檢查督導、質(zhì)量考評等手段加以解決，現以建行審計規范體系為例，結合審計工作實(shí)踐，圍繞上述課題，發(fā)表幾點(diǎn)淺見(jiàn)：
一、緊跟金融創(chuàng )新步伐，適時(shí)明確審計要點(diǎn)，制定規范化、標準化的測試程序
以目前而論，商業(yè)銀行扁平化管理的推進(jìn)、綜合網(wǎng)點(diǎn)的運營(yíng)、客戶(hù)經(jīng)理制的實(shí)施、信貸產(chǎn)品的豐富、電子銀行業(yè)務(wù)的發(fā)展，從多方面、多渠道拓寬了經(jīng)營(yíng)領(lǐng)域，再造了業(yè)務(wù)流程，重塑了管理體制，形成了新的風(fēng)險控制點(diǎn)。同時(shí)，數據集中程度的提高和管理信息系統的運用，也使審計線(xiàn)索發(fā)生了明顯變化。凡此種種，無(wú)一不是內審工作的新課題。那么，針對這些課題，應該怎樣去審計？主要風(fēng)險發(fā)生在哪些環(huán)節？控制點(diǎn)是什么？應該執行哪些相應的測試步驟？相較金融創(chuàng )新和業(yè)務(wù)發(fā)展速度而言，各家商業(yè)銀行的審計業(yè)務(wù)指南、審計要點(diǎn)圖示等實(shí)務(wù)標準，則顯得相對滯后。
當務(wù)之急，是要盡快補上這一課。內部審計，作為風(fēng)險防范的重要部門(mén)，應設立專(zhuān)門(mén)的業(yè)務(wù)研發(fā)小組，積極主動(dòng)地介入產(chǎn)品研發(fā)，介入經(jīng)營(yíng)管理創(chuàng )新，針對新的業(yè)務(wù)流程、新的營(yíng)銷(xiāo)機制、新的核算體系以及新的網(wǎng)點(diǎn)運作模式，設定統一的、規范的測試程序，對現行審計業(yè)務(wù)指南、審計要點(diǎn)圖示及時(shí)補充、修訂與完善。唯如此，才能適時(shí)進(jìn)行跟進(jìn)審計，才能切實(shí)發(fā)揮風(fēng)險防范及評價(jià)建設職能。
二、定制常規性審計方案模板，尋求項目質(zhì)量和審計效率的最佳結合點(diǎn)
審計方案的質(zhì)量直接影響甚至決定整個(gè)項目的質(zhì)量和效率。理想的審計方案，其內容應該是科學(xué)的、嚴密的、完善的，而且是項目質(zhì)量和審計效率的最佳結合點(diǎn)，其中，具體審計方案更是現場(chǎng)取證的操作指南。為此，針對常規性審計項目，應由總行定制標準的審計方案模板，典型的如行長(cháng)任期經(jīng)濟責任審計。實(shí)際審計過(guò)程中，審計人員可根據被審單位的業(yè)務(wù)范圍和實(shí)際情況對方案模板直接加以調用、剪裁，既能保證項目質(zhì)量，又能大幅度提高審計效率。
同為審計實(shí)務(wù)標準，如將審計要點(diǎn)視為創(chuàng )作素材，那么方案模板則應是優(yōu)秀范例。前者是以金融產(chǎn)品和業(yè)務(wù)流程為主線(xiàn)對審計取證提供指導，后者則是以具體項目為中心，是項目管理經(jīng)驗和取證技巧的結晶，具體定制過(guò)程中，尤其要注意以下幾點(diǎn)：
一是要細分管理層次，分別明確各層次審計重點(diǎn)。仍以行長(cháng)任期經(jīng)濟責任審計項目為例，被審對象所處管理層次不同，審計重點(diǎn)便相去甚遠，為此，應針對一級分（支）行行長(cháng)、二級分（支）行行長(cháng)和基層行行長(cháng)任期經(jīng)濟責任審計，分別定制方案模板。
二是審計分項及代碼的制定，要全面考慮各個(gè)業(yè)務(wù)品種和各個(gè)管理領(lǐng)域，這樣才能真正做到通用。
三是方案模板切忌過(guò)時(shí)，要密切關(guān)注審計環(huán)境、審計對象、審計重點(diǎn)的變化，不斷完善、適時(shí)更新，尤其不應滯后于審計要點(diǎn)等實(shí)務(wù)標準的更新，否則不但失去了指引意義，還會(huì )產(chǎn)生沖突甚至誤導。
三、全面進(jìn)行風(fēng)險評估和內控評級，明確抽樣比例范圍
日常審計中，廣泛運用抽樣審計，抽樣過(guò)程中，唯有樣本的代表性，才有審計結論的精確度和可靠性。而樣本的代表性，除取決于科學(xué)的抽樣方法外，還有賴(lài)于樣本量的大小。
關(guān)于樣本量的大小，是相對于抽樣總體而言的，指的是抽樣比例而非絕對數額。那么每次審計時(shí)，抽樣比例到底確定為多少，才算達到了審計要求呢？雖有支持審計結論這個(gè)目標，但因審計人員的經(jīng)驗差別，因為重要性水平掌握有異，實(shí)際操作中，抽樣比例也就難有定論甚至差別極大。為此，建議在全面進(jìn)行風(fēng)險評估和內控評級的基礎上，明確抽樣比例范圍。具體工作可分幾步走：一是細分業(yè)務(wù)品種，逐一進(jìn)行風(fēng)險評估，測定風(fēng)險系數；二是在進(jìn)行基層機構內控評級的基礎上，盡快推行二級分行、一級分行內控評級；三是以風(fēng)險系數和內控評級結果為依據，構筑抽樣決策矩陣，針對業(yè)務(wù)風(fēng)險系數與內控評級結果的不同組合，明確不同的抽樣比例范圍。實(shí)際執行中，遇到專(zhuān)項審計中另有規定者，一律采取就高不就低的原則，測試過(guò)程中如發(fā)現嚴重違規或明顯差異，則要酌情調增抽樣比例直至全面詳查。如此一來(lái)，既能統一操作標準，兼顧審計質(zhì)量與效率，又能使規避審計風(fēng)險一說(shuō)落到實(shí)處。
四、嚴格審計方案編制程序，明確編制責任
建設銀行內部審計章程與準則規定，審計方案由項目經(jīng)理或審計組長(cháng)組織編制，實(shí)際工作中，多由主審執筆撰寫(xiě)。鑒于此，不少人容易存在這樣一種錯誤認識，認為只有上述人員應對方案的科學(xué)性、完整性負責，一般審計人員只要照章執行，就算達到了審計要求，而且可以完全免除審計責任，從而把因為審計方案不盡科學(xué)、不盡完善所形成的“先天風(fēng)險”都加在了項目經(jīng)理、審計組長(cháng)或主審身上，明顯不合理。
我們認為，既然審計組成員之間有審計分工的存在，就應該有與分工相對應、相匹配的責任約束機制。同時(shí)，審計內容的多樣性，也決定了僅靠一、兩個(gè)人的知識、經(jīng)驗和技巧，是不可能完善整個(gè)審計方案的，各審計人員的審計技巧與審計經(jīng)驗不但要體現在取證過(guò)程中，還應運用到方案編制階段。方案的編制，不但要有一個(gè)征求意見(jiàn)、全體通過(guò)的過(guò)程，也要有一個(gè)全體對其負責的說(shuō)法。各專(zhuān)業(yè)小組，尤其要對審計方案中與本小組關(guān)聯(lián)的部分負責。對于方案制定過(guò)程中的不同意見(jiàn)，如不能最后統一，一定要在備查記錄中詳細記載，歸入項目檔案，據以明確責任。顯而易見(jiàn)，責任的明確與約束，有助于方案質(zhì)量直至整個(gè)項目質(zhì)量的提高。
五、適當合并、簡(jiǎn)化工作記錄，兼顧規范操作與審計效率
建設銀行在內部審計準則中，開(kāi)創(chuàng )性地引入了審計工作記錄，以全面記錄測試過(guò)程、測試方法及測試結果。正是工作記錄，開(kāi)始扭轉人們長(cháng)期以來(lái)僅以查出問(wèn)題多少，甚至是情況記錄的份數來(lái)衡量審計人員業(yè)績(jì)的錯誤認識。工作記錄的可復核性和無(wú)與倫比的證據性，使得審計方案的執行得到了有效保證，使得項目考評切實(shí)做到了有據可依，使得審計人員的責任意識得到了空前強化，同時(shí)也為審計成果的綜合利用提供了可靠依據。從這個(gè)意義上說(shuō)，工作記錄，既是審計作業(yè)標準的組成部分，又是當之無(wú)愧的項目質(zhì)量控制工具，是項目程序規范化中不可或缺的關(guān)鍵環(huán)節。美中不足的是，實(shí)際執行過(guò)程中，有審計人員反映，工作記錄加大了勞動(dòng)量，一定程度上擠占了取證時(shí)間，影響了審計效率。
那么如何解決上述矛盾呢？筆者認為，關(guān)鍵在于把握四個(gè)字，即“詳簡(jiǎn)得當”，在規范操作的前提下，嘗試對工作記錄進(jìn)行適當簡(jiǎn)化與合并。以利息收入審計分項為例，假設我們已從現有貸款中抽取了樣本，通過(guò)審閱、核對、復算，可以一次完成對期間性、確切性、完整性、分類(lèi)性四個(gè)目標的測試，在這種情況下，只需合并出具一份工作記錄即能滿(mǎn)足要求，而無(wú)需針對每個(gè)測試目標分別出具工作記錄。另外，對于無(wú)審計發(fā)現問(wèn)題的工作記錄，只要測試步驟、抽樣總體和樣本范圍記載明確，對測試狀況的描述，應該允許簡(jiǎn)單概括。
為防止簡(jiǎn)而不當致使工作記錄流于形式，在具體合并簡(jiǎn)化過(guò)程中，要嚴格遵守以下三個(gè)前提：一是忠實(shí)記錄取證軌跡，確保工作記錄的可復核性與證據性；二是切忌進(jìn)行不同審計分項間的合并，“一稿一項”的編制原則必須遵守；三是建立起工作記錄與審計方案中測試步驟與測試目標的對應關(guān)系，務(wù)須測試目標明確，測試步驟清晰。
六、實(shí)質(zhì)重于形式，努力提高審計報告的可讀性
好的審計報告應該定性準確、詳簡(jiǎn)得當、格式統一、用語(yǔ)規范。為此，建設銀行在內部審計準則中，將審計報告的通用格式規定為報告提要、基本情況、審計評價(jià)、審計發(fā)現、審計建議、其他需要說(shuō)明的事項六大部分，對于各部分的內容又有進(jìn)一步的明確。上述規定，其實(shí)已經(jīng)隱含著(zhù)對報告的各項質(zhì)量要求，對于提高報告的可讀性、可用性，至關(guān)重要。但實(shí)際執行中，有的審計人員反映，按新格式寫(xiě)出的報告有堆砌重復之感。原因何在呢？筆者認為，關(guān)鍵還在于沒(méi)有做到詳簡(jiǎn)得當，具體表現在以下兩個(gè)方面：
一是結論性的審計評價(jià)、審計發(fā)現中的主要問(wèn)題、關(guān)鍵的審計建議部分沒(méi)有處理好。按照準則規定，報告提要和基本情況部分均應包括上述內容，如不加提煉，平鋪直敘，該簡(jiǎn)不簡(jiǎn)，重復照搬，往往是報告提要不提綱契領(lǐng)，基本情況長(cháng)篇大套，審計建議反反復復，后果可想而知。
二是對于審計發(fā)現部分沒(méi)有處理好。具體表現在：對所有的審計發(fā)現問(wèn)題，不分巨細，均逐一列出狀況、依據、差異、影響、原因，甚至照搬工作記錄里的相關(guān)部分。卻忽略了內審報告的使用者，主要是本行的管理層和決策層，只要描述準確，對于問(wèn)題性質(zhì)，多能一清二楚。換言之，并不是所有的問(wèn)題都需逐條列出依據、差異、影響、原因，尤其是淺表性的問(wèn)題，如不按時(shí)查庫、未按規定進(jìn)行崗位交接等，從問(wèn)題的概括描述里完全能看出差異與影響所在，一味地拘泥于格式，不分主次，長(cháng)篇大論，結果只能是適得其反。
對于上述情況，在報告撰寫(xiě)過(guò)程中，我們一定要引以為戒，要學(xué)會(huì )站在報告使用者的角度，要提倡實(shí)質(zhì)重于形式的文風(fēng)。這就要求我們在不斷提高文字水平的同時(shí)，謹記重要性原則，對于審計發(fā)現問(wèn)題，只就影響嚴重、情況復雜的審計例外，逐條列出狀況、依據，全面分析差異、影響及成因，惟有這樣，才能詳簡(jiǎn)得當，突出重點(diǎn)，切實(shí)提高報告的可讀性。

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