- 相關(guān)推薦
會(huì )計政策、會(huì )計估計變更的判別及其賬務(wù)處理
《準則》對會(huì )計政策、會(huì )計估計變更的判別及其賬務(wù)處理作出了明確規范。會(huì )計政策變更是指企業(yè)對相同的交易或事項由原來(lái)采用的會(huì )計政策改用另一會(huì )計政策的行為；會(huì )計估計變更是指企業(yè)對其結果不確定的交易或事項以最近可利用的信息為基礎作出不同于過(guò)去條件下的判斷。隨著(zhù)環(huán)境和客觀(guān)情況發(fā)生變化，原有會(huì )計政策不能保證會(huì )計信息的可靠性和相關(guān)性時(shí)，就可能發(fā)生會(huì )計政策變更；而隨著(zhù)時(shí)間的推移，會(huì )計估計也有可能需要進(jìn)行變更。在企業(yè)會(huì )計實(shí)務(wù)中，只有對會(huì )計政策變更和會(huì )計估計變更進(jìn)行正確的判別和賬務(wù)處理，才能在最大限度地保證會(huì )計信息可比性的基礎上，提高會(huì )計信息的有用性，從而便于財務(wù)報告使用者更恰當地理解企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現金流量等會(huì )計信息。??一、會(huì )計政策變更的判別及其賬務(wù)處理
??企業(yè)對于會(huì )計政策的選擇不是隨意的，只有在符合下列兩個(gè)條件之一時(shí)才允許變更會(huì )計政策：
??1、或會(huì )計準則等行政法規、規章要求變更。即，制定了新的會(huì )計準則或會(huì )計制度，或修訂了原有的會(huì )計準則或會(huì )計制度，要求變更會(huì )計政策。比如，發(fā)布實(shí)施了收入和投資會(huì )計準則，對收入確認、短期投資計價(jià)采用新的會(huì )計政策。
??2、變更會(huì )計政策后，能夠使所提供的企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現金流量信息更為可靠、更為相關(guān)。例如，企業(yè)原來(lái)對固定資產(chǎn)采用直線(xiàn)法計提折舊，但隨著(zhù)進(jìn)步，采用加速折舊法更能反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。
??在上述兩種情況下采用新的會(huì )計政策，屬于會(huì )計政策變更，應按準則的要求進(jìn)行相應處理。有兩種情況看似屬于但并不屬于會(huì )計政策變更：①當期發(fā)生的交易或事項與以前相比具有本質(zhì)差別，而采用新的會(huì )計政策；②對初次發(fā)生的或不重要的交易或事項采用新的會(huì )計政策。
??準則規定，對于會(huì )計政策變更，如果國家沒(méi)有發(fā)布相關(guān)的會(huì )計處理規定，則應采用追溯調整法或未來(lái)適用法進(jìn)行賬務(wù)處理。在可以確定會(huì )計政策變更的累積數時(shí)，采用追溯調整法，即對某項交易或事項變更會(huì )計政策時(shí)，視同該交易或事項初次發(fā)生時(shí)就開(kāi)始采用新的會(huì )計政策，并以此對相關(guān)項目進(jìn)行調整。在累積影響數不能確定時(shí)，采用未來(lái)適用法，即對某項交易或事項變更會(huì )計政策時(shí)，新的會(huì )計政策適用于變更當期及未來(lái)期間發(fā)生的交易或事項。其中，會(huì )計政策變更的累積影響數，是指按變更后的會(huì )計政策對以前各期追溯的變更年度期初留存收益應有的金額與現有的金額之間的差額，即以下兩個(gè)金額之間的差額：①在變更會(huì )計政策的當年，按變更后的會(huì )計政策對以前各期追溯計算，所得到的年初留存收益金額；②變更會(huì )計政策當年年初的留存收益金額。此處的留存收益金額是所得稅后的凈額，包括法定盈余公積金、法定公益金、任意盈余公積金以及未分配利潤各項目，不考慮由于損益的變化而應當補分配的利潤或股利。
??在用追溯調整法對會(huì )計政策變更進(jìn)行賬務(wù)處理時(shí)，關(guān)鍵在于確定累積影響數。該累積影響數可以通過(guò)以下五個(gè)步驟計算獲得：①根據新的會(huì )計政策重新計算受影響的前期交易或事項；②計算兩種會(huì )計政策下的差異；③計算差異的所得稅影響金額；④確定以前各期的稅后差異；⑤計算累積影響數。
??二、會(huì )計估計變更的判別及其賬務(wù)處理
??通常，企業(yè)在兩種情況下會(huì )發(fā)生會(huì )計估計變更：①賴(lài)以進(jìn)行估計的基礎發(fā)生了變化。例如，企業(yè)原定某項無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)年限為10年，由于情況變化，該收益年限調整為8年。②取得了新的信息，積累了更多的經(jīng)驗。例如，應收賬款原來(lái)按期末余額的5%計提壞賬準備，新的信息表明，該比例應提高到15%.在會(huì )計實(shí)務(wù)中，有時(shí)對一項變更很難區分是會(huì )計政策變更還是會(huì )計估計變更，這時(shí)應按會(huì )計估計變更進(jìn)行賬務(wù)處理。
??對于會(huì )計估計變更，企業(yè)應采用未來(lái)適用法進(jìn)行賬務(wù)處理。但是，為了使不同期間的財務(wù)報表保持可比性，會(huì )計估計變更的影響數必須計入前后各期一致的項目。
??為了加深對準則的理解，下面舉一實(shí)例綜合說(shuō)明會(huì )計政策、會(huì )計估計變更的判別及其賬務(wù)處理。
??甲公司系2000年12月25日改制的股份制有限公司，每年按凈利潤的10%和5%分別計提法定盈余公積和法定公益金。所得稅采用債務(wù)法核算。為了提供更可靠、更相關(guān)的會(huì )計信息，經(jīng)董事會(huì )批準，甲公司于2003年度對部分會(huì )計政策和會(huì )計估計作了調整。有關(guān)調整及其他相關(guān)事項的資料如下：（1）從2003年1月1日起；將行政管理部門(mén)使用的設備的預計使用年限由12年改為8年；同時(shí)，將設備的折舊由平均年限法改為年數總和法。根據稅法規定，設備采用平均年限法計提折舊，折舊年限為12年，預計凈殘值為零。上述設備已使用3年，并已計提了3年的折舊，尚可使用5年，其賬面原價(jià)為6000萬(wàn)元，累計折舊為1500萬(wàn)元（未計提減值準備），預計凈殘值為零。（2）從2003年1月1日起，甲公司對辦公樓的折舊由平均年限法改為年數總和法。辦公樓的賬面原價(jià)為8000萬(wàn)元（未計提減值準備），預計凈殘值為零，預計使用年限為25年；根據稅法規定，該辦公樓采用平均年限法計提折舊，折舊年限為20年，預計凈殘值為零。該辦公樓從甲公司改制為股份有限公司起開(kāi)始使用。（3）從2003年1月1日起，將無(wú)形資產(chǎn)的期末計價(jià)由賬面攤余價(jià)值改為賬面價(jià)值與可收回金額孰低計價(jià)。甲公司2001年1月20日購入某項專(zhuān)利權，實(shí)際成本為2400萬(wàn)元，預計使用年限為16年，按16年平均攤銷(xiāo)，攤銷(xiāo)年限與稅法一致。2001年末、2002年末和2003年末預計可收回金額分別為2100萬(wàn)元、1800萬(wàn)元和1600萬(wàn)元。
??根據上述資料，對甲公司2003年會(huì )計政策、會(huì )計估計變更應作如下判別和賬務(wù)處理：
??資料（1）：行政管理部門(mén)使用的設備使用年限由12年改為8年，判定為會(huì )計估計變更；但同時(shí)，設備折舊方法由平均年限法改為年數總和法，應判定為會(huì )計政策變更。在這種情況下，根據準則要求，關(guān)于該設備的變更應作為會(huì )計估計變更處理，即采用未來(lái)適用法進(jìn)行核算。發(fā)生變更時(shí)該設備的賬面價(jià)值為4500（6000-1500）萬(wàn)元，剩余使用年限為5（8-3）年，按年數總和法計算2003年該設備的折舊額應為（6000-1500）×5/15=1500萬(wàn)元。其會(huì )計分錄為：
??借：管理費用?????????15000000??
??貸：累計折舊???????????15000000
??資料（2）：辦公樓折舊由平均年限法改為年數總和法，判定為會(huì )計政策變更，在2003年（變更年度）應對該變更采用追溯調整法。注意，該辦公樓的預計使用年限為25年，稅法規定折舊年限為20年，不能誤將其判定為會(huì )計估計變更。會(huì )計與稅法規定不一致的地方，只對所得稅的調整產(chǎn)生影響。
????根據資料，有關(guān)辦公樓折舊政策變更的累積數如下：
????變更前辦公樓累計折舊額（平均年限法）為8000÷25×2=640萬(wàn)元，按變更后的折舊（年數總和法）計算應為8000×25/325 8000×24/325=1206.15萬(wàn)元。二者之間的差額1206.15-640=566.15萬(wàn)元，應調減2003年（變更年度）初的留存收益379.32萬(wàn)元，其中包括法定盈余公積37.93萬(wàn)元，法定公益金18.97萬(wàn)元，未分配利潤322.42萬(wàn)元。其會(huì )計分錄為：
??
??借：利潤分配－未分配利潤?????3793200
????遞延稅款???????????1868300
????貸：累計折舊?????????????5661500???
?同時(shí)，??
??借：盈余公積－法定盈余公積????379300
????????－法定公益金?????189700
????貸：利潤分配－未分配利潤???????569000????
資料（3）：無(wú)形資產(chǎn)（專(zhuān)利權）期末計價(jià)由賬面攤余價(jià)值改為賬面價(jià)值與可收回金額孰低計價(jià)，屬于會(huì )計政策變更，應采用追溯調整法進(jìn)行處理。按新的計價(jià)方法，計價(jià)政策變更以前年度的相關(guān)處理應為：2001年末專(zhuān)利權攤余價(jià)值為2400-2400÷16=2250萬(wàn)元，該年末可收回金額為2100萬(wàn)元，應計提減值準備2250-2100=150萬(wàn)元；2002年末專(zhuān)利權賬面價(jià)值為2100-2100÷15=1960萬(wàn)元，該年末可收回金額為1800萬(wàn)元，應計提減值準備1960-1800=160萬(wàn)元。按變更后的專(zhuān)利權計價(jià)政策，應于2003年初補提“無(wú)形資產(chǎn)減值準備”150 160=310萬(wàn)元，調減期初留存收益310×（1-33%）=207.7萬(wàn)元，其中包括法定盈余公積20.77萬(wàn)元，法定公益金10.385萬(wàn)元，未分配利潤176.545萬(wàn)元。按原有計價(jià)方法，2002年末專(zhuān)利權攤銷(xiāo)額為2400÷16×2=300萬(wàn)元。按變更后的專(zhuān)利權計價(jià)政策，應于2003年初沖回專(zhuān)利權攤銷(xiāo)金額300-（2400÷16 2100÷15）=10萬(wàn)元，調增期初留存收益10×（1-33%）=6.7萬(wàn)元，其中包括法定盈余公積0.67萬(wàn)元，法定公益金0.335萬(wàn)元，未分配利潤5.695萬(wàn)元。有關(guān)會(huì )計分錄為：
????
【會(huì )計政策、會(huì )計估計變更的判別及其賬務(wù)處理】相關(guān)文章：
辨析會(huì )計政策變更和會(huì )計估計變更03-24
論會(huì )計政策、會(huì )計估計變更和會(huì )計差錯更正的核算03-24
芻議庫存股的賬務(wù)處理及其會(huì )計制度03-20
關(guān)于中期會(huì )計政策變更的會(huì )計處理建議12-09
論會(huì )計估計變更的審計03-24
有關(guān)會(huì )計差錯的賬務(wù)處理03-21