試論謹慎性原則在或有事項中的應用

摘要：謹慎性原則是核算的一項重要原則。本文試圖通過(guò)或有資產(chǎn)和或有負債的確認、計量和披露的比較，說(shuō)明謹慎性原則在企業(yè)會(huì )計準則中的。
關(guān)鍵詞：或有資產(chǎn) 或有負債 謹慎性原則

謹慎性原則是企業(yè)會(huì )計核算的一項重要原則。根據企業(yè)會(huì )計制度的定義，所謂謹慎性原則是指要求企業(yè)進(jìn)行會(huì )計核算時(shí)，應當遵循謹慎性原則的要求，不得多計資產(chǎn)或收益，少計負債或費用，不得設置秘密準備。謹慎性原則是對性原則的修正，對減少企業(yè)風(fēng)險和經(jīng)營(yíng)的不確定性具有重大意義。為了貫徹謹慎性原則，要求企業(yè)對重要資產(chǎn)應計提減值準備如準則要求的計提八項減值準備，對固定資產(chǎn)可以采用加速折舊法計提折舊等，對或有事項的確認和計量以及披露也是謹慎性原則的具體體現。
一、關(guān)于或有事項的確認
根據制度規定，負債是指過(guò)去的交易或事項形成的現實(shí)義務(wù)，履行該義務(wù)預期會(huì )導致利益流出企業(yè)。所以根據負債的定義，負債應是企業(yè)現實(shí)的義務(wù)，應是確定的義務(wù)，而且應是負債金額可以確定的債務(wù)。對一項負債交易或事項是否確認為負債，在考慮效益大于成本和重要性原則兩個(gè)前提下，可依據以下標準加以判斷：1.可定義性----指符合負債要素的定義；2.可計量性----具有一個(gè)相關(guān)的計量屬性，足以充分可靠地予以計量；3.相關(guān)性----有關(guān)信息在用戶(hù)決策中具有舉足輕重的作用；4.可靠性-----信息反應是真實(shí)地、可核實(shí)的、無(wú)偏向的。同樣根據準則規定，資產(chǎn)是指由過(guò)去的交易或事項形成并由企業(yè)擁有或控制的資源，該資源預期會(huì )給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟利益。所以作為企業(yè)的資產(chǎn)應具有實(shí)體的控制性、計量的準確性、潛在的利益性等特點(diǎn)。而或有事項是由過(guò)去的交易或事項形成的一種狀況，其結果須由未來(lái)不確定事件的發(fā)生或不發(fā)生加以證實(shí)，該事項的發(fā)生具有很大的不確定性，而且不確定性發(fā)生或不發(fā)生的因素不由企業(yè)所控制。所以或有事項并不符合負債或資產(chǎn)的定義，是否確認為資產(chǎn)或負債應以未來(lái)事項發(fā)生的概率來(lái)確定。

（一）對或有負債的確認
根據準則規定，企業(yè)的或有事項只有同時(shí)符合以下條件時(shí)才確認為或有負債：1.該義務(wù)是企業(yè)承擔的現實(shí)義務(wù)。強調或有事項是企業(yè)承擔的現實(shí)義務(wù)而非潛在義務(wù)；2.該義務(wù)的履行很可能導致經(jīng)濟利益流出企業(yè)。明確或有事項導致經(jīng)濟利益流出的可能性超過(guò)了50%；3.該義務(wù)的金額可以可靠地計量。對或有負債金額的計量應以最佳估計數確定。即如果所需指出存在一個(gè)金額區間，則最佳估計數應按照該區間上、下限金額的平均數確定；如果所需支出不存在金額區間，對單個(gè)項目則按照最可能指出金額確定，對多個(gè)項目則按照單個(gè)項目發(fā)生的金額和概率確定。從以上規定可以看出，或有負債如果是企業(yè)面臨的現實(shí)義務(wù)，只有發(fā)生支出的概率超過(guò)50%，則可以確認為或有負債，確認金額為最可能發(fā)生的支出金額。

（二）對或有資產(chǎn)的確認
或有資產(chǎn)，是指過(guò)去的交易或事項形成的潛在資產(chǎn)，其存在需通過(guò)未來(lái)交易事項的發(fā)生或不發(fā)生予以證實(shí)。根據準則規定，對或有資產(chǎn)一般不應確認。如果企業(yè)因清償或有事項而確認的負債所需指出全部或部分預期應由第三方或其他方補償，而且此補償金額只有在基本確定能夠收到時(shí)，才能作為資產(chǎn)予以確認，而且確認的金額不允許超過(guò)所確認的負債金額。
從以上規定可以看出，對企業(yè)或有負債的確認遵循了謹慎性原則。對或有負債的確認只要發(fā)生的概率超過(guò)50%時(shí)就可確認，而確認金額以最佳估計數確定。而對或有資產(chǎn)一般不確認。只有確認了或有負債后的第三方補償，而且受到補償的概率超過(guò)95%時(shí)方可予以確認，并且確認的或有資產(chǎn)金額不得超過(guò)原已確認的或有負債金額。

二、對或有事項的披露
（一）對或有負債的披露
根據準則規定，對已經(jīng)確認的或有負債（即預計負債）除了應該確認外，還應該在資產(chǎn)負債表中反映和在報表附注中單獨披露。披露的包括預計負債產(chǎn)生的原因和金額，以使報表使用者獲得充分的、詳細的有關(guān)或有事項的信息。
對企業(yè)不符合確認條件的或有負債，不應進(jìn)行確認，但應進(jìn)行披露。披露原則是：對極小可能導致利益流出企業(yè)的或有負債一般不進(jìn)行披露。但是對某些經(jīng)常發(fā)生或對企業(yè)的財務(wù)狀況或經(jīng)營(yíng)成果有較大的或有負債，即使其導致經(jīng)濟利益流出的可能性極小，也應進(jìn)行披露。包括已貼現的商業(yè)承兌匯票產(chǎn)生的或有負債、未決訴訟、仲裁形成的或有負債或其他單位擔保產(chǎn)生的或有負債等。披露的內容應包括或有負債產(chǎn)生的原因、或有負債預期產(chǎn)生的財務(wù)影響，獲得補償的可能性等內容。

（二）對或有資產(chǎn)的披露
1、對企業(yè)如果企業(yè)清償因或有事項而預期收到的補償。對該部分應確認為或有資產(chǎn)的數額，作為或有負債的減項，即以或有負債的金額減去預計的或有資產(chǎn)的凈額列示，并不將該項或有資產(chǎn)列示到資產(chǎn)負債表中，在會(huì )計報表附注中也僅僅以或有負債的凈額列示，并不反映或有資產(chǎn)的形成情況。
2、對其它或有資產(chǎn)的披露。一般情況下，對或有資產(chǎn)不應在報表附注中披露，但如果或有資產(chǎn)很可能會(huì )給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟利益時(shí)，則應在報表附注中進(jìn)行披露。披露的內容只包括或有資產(chǎn)產(chǎn)生的原因、預期對企業(yè)產(chǎn)生的財務(wù)影響等。在披露或有資產(chǎn)時(shí)，應特別謹慎，不能讓報表使用者誤認為所披露的或有資產(chǎn)肯定會(huì )實(shí)現。
具體情況可通過(guò)以下表格說(shuō)明：
概率 或有事項 0--5% 5%--50% 50--95% 95%--100%
極小可能 有可能 很可能 基本確定
是否確認 或有資產(chǎn) 否 否 否 是
或有負債 否 否 是 是
是否披露 或有資產(chǎn) 否 否 是 是
或有負債 否（經(jīng)常發(fā)生或重要事項也應披露） 是 是 是

三、對謹慎性原則使用的幾點(diǎn)說(shuō)明

（一）企業(yè)實(shí)行謹慎性原則并不意味著(zhù)可以建立秘密儲備。謹慎性原則是對性計價(jià)原則的修正。根據歷史性計價(jià)原則，雖然可能會(huì )存在記賬簡(jiǎn)單和可驗證性等優(yōu)點(diǎn)，但是隨著(zhù)通貨膨脹會(huì )計的出現和交易等業(yè)務(wù)的出現，歷史成本計價(jià)原則已不能完全滿(mǎn)足會(huì )計信息相關(guān)性的需要，所以要求企業(yè)應當定期對資產(chǎn)計提減值準備，既是謹慎性原則的體現，又是企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的需要。尤其是隨著(zhù)資產(chǎn)的“未來(lái)經(jīng)濟利益流入觀(guān)”的導入，對資產(chǎn)已未來(lái)現金流入為計量基礎的觀(guān)念日益深入，貫徹謹慎性原則勢在必行。

（二）謹慎性原則的導入必將引起會(huì )計核算觀(guān)念的抉擇。從傳統的資產(chǎn)的成本計價(jià)模式到頗受爭議的價(jià)值計價(jià)模式選擇，會(huì )對會(huì )計信息的質(zhì)量特性的選擇產(chǎn)生影響。由于謹慎性原則的使用，使會(huì )計提供的信息與實(shí)際情況更加相符，更能反映出企業(yè)資產(chǎn)的價(jià)值。但是也因價(jià)值計價(jià)模式的主觀(guān)性太強，且不符合實(shí)現原則，受到人們的質(zhì)疑。同時(shí)也由于其可驗證性較差，從而會(huì )引起會(huì )計人員的兩難選擇。

：
1、 企業(yè)會(huì )計準則---或有負債；
2、 全國注冊會(huì )計師統一教材，2005；
3、 郭立田，中級財務(wù)會(huì )計，經(jīng)濟出版社，2002

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