追溯調整法與追溯重述法的差異比較

【摘 要】 追溯調整法與追溯重述法是進(jìn)行會(huì )計調整的兩種不同方法，二者既有相同之處，又有不同之點(diǎn)。本文主要就兩種方法的五個(gè)方面進(jìn)行比較和闡述，以供廣大讀者學(xué)習時(shí)參閱。
　　【關(guān)鍵詞】 追溯調整法； 追溯重述法； 差異比較
　　
　　一、基本概念的比較
　　
　�。ㄒ唬┳匪菡{整法
　　追溯調整法是指對某項交易或事項變更會(huì )計政策，視同該交易或事項初次發(fā)生時(shí)就采用變更后的會(huì )計政策，并以此對財務(wù)報表相關(guān)項目進(jìn)行調整的方法。
　�。ǘ�）追溯重述法
　　追溯重述法是指在發(fā)現前期差錯時(shí)，視同該項前期差錯從未發(fā)生過(guò)，從而對財務(wù)報表相關(guān)項目進(jìn)行更正的方法。
　　
　　二、適用范圍的比較
　　
　　追溯調整法適用于會(huì )計政策變更的會(huì )計處理，而追溯重述法適用于前期差錯更正的會(huì )計處理。講得再具體一些，追溯重述法適用于重要性的前期差錯更正，對于非重要性的前期差錯采用未來(lái)適用法進(jìn)行更正，前期差錯是否具有重要性，應根據差錯的性質(zhì)和金額加以具體判斷。
　　
　　三、調稅原則的比較
　　
　　由于會(huì )計政策變更所形成的影響數與前期差錯所形成的影響數的性質(zhì)有所不同，即會(huì )計政策變更形成的影響數全部屬于暫時(shí)性差異，而前期差錯所形成的影響數可能全部屬于差額，也可能全部屬于暫時(shí)性差異，或部分屬于差額，部分屬于暫時(shí)性差異，還有可能全部屬于永久性差異，所以在所得稅調整上，遵循的調稅原則也有所不同。
　　第一，由于會(huì )計政策變更形成的影響數全部屬于暫時(shí)性差異，所以在政策變更進(jìn)行調賬時(shí)，只需調整遞延所得稅和所得稅費用，無(wú)需調整應交的所得稅。
　　第二，由于前期差錯所形成的影響數可能是差額，也可能是暫時(shí)性差異或永久性差異，所以在更正前期差錯時(shí)，屬于差額部分的調整應交所得稅和所得稅費用；屬于暫時(shí)性差異的部分調整遞延所得稅和所得稅費用；屬于永久性差異的部分則既不調整所得稅費用，也不調整應交所得稅，更不需要調整遞延所得稅。
　　
　　四、調賬要求的比較
　　
　　第一，在追溯調整法下，涉及到損益類(lèi)事項的不再通過(guò)“以前年度損益調整”科目，涉及到利潤分配的也不再通過(guò)利潤分配的具體明細科目，而是都直接通過(guò)“未分配利潤”明細科目進(jìn)行調整。
　　第二，在追溯重述法下，一是涉及到損益類(lèi)事項的先通過(guò)“以前年度損益調整”科目，然后再轉入“未分配利潤”明細科目。二是涉及到利潤分配事項的直接通過(guò)“未分配利潤”明細科目。三是既不涉及損益，也不涉及利潤分配事項的，調整相應的科目。
　　
　　五、處理程序的比較
　　
　�。ㄒ唬┳匪菡{整法（會(huì )計政策變更的賬務(wù)處理程序）
　　例題：甲上市公司于2007年1月1日由于執行了新會(huì )計準則，所以將發(fā)出存貨的計價(jià)方法由2006年初使用的后進(jìn)先出法，改為先進(jìn)先出法。稅法規定企業(yè)發(fā)出存貨的計價(jià)方法為先進(jìn)先出法。該上市公司2006年實(shí)現的營(yíng)業(yè)收入為1 000萬(wàn)元，2006年存貨期初余額為100萬(wàn)元，后進(jìn)先出法下銷(xiāo)售存貨的成本為40萬(wàn)元，先進(jìn)先出法下確定的期末結存存貨的成本為75萬(wàn)元。所得稅核算方法采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法，所得稅率為25%。要求根據上述資料采用追溯調整法對此項會(huì )計政策的變更進(jìn)行相應的會(huì )計處理，并寫(xiě)出詳細的賬務(wù)處理程序。
　　參考答案：
　　1.計算會(huì )計政策變更的累積影響數（五步一表）
　�。�1）五步
　　第一步：用新的會(huì )計政策重新計算受影響的前期交易或事項。
　　先進(jìn)先出法下銷(xiāo)售存貨的成本＝期初存貨＋本期購貨－期末存貨＝100＋0－75＝25（萬(wàn)元）
　　第二步：計算兩種會(huì )計政策下的稅前差異。
　　稅前差異＝原政策下銷(xiāo)貨成本－新政策下的銷(xiāo)貨成本＝40
　�。�25＝15（萬(wàn)元）
　　第三步：計算稅前差異對所得稅費用的影響金額。
　　影響金額＝稅前差異×所得稅率＝15×25%＝3.75（萬(wàn)元）
　　第四步：計算每一前期的稅后差異。
　　稅后差異＝稅前差異－對所得稅費用的影響金額＝15
　�。�3.75＝11.25（萬(wàn)元）
　　第五步：匯總每一稅后差異，計算出會(huì )計政策變更的累積影響數。
　　累積影響數＝∑（每一前期的稅后差異）＝11.25（萬(wàn)元）
　�。�2）一表
　　
　　2.編制調整分錄（三個(gè)數字，兩筆分錄，無(wú)需通過(guò)）
　�。�1）借：存貨15
　　貸：遞延所得稅資產(chǎn) 3.75
　　貸：利潤分配—未分配利潤11.25
　�。�2）借：利潤分配—未分配利潤 1.125
　　貸：盈余公積1.125
　　【說(shuō)明】三個(gè)數字：是指①稅前差異15；②對所得稅費用影響3.75；③累積影響數11.25。在調整分錄的第一筆分錄中要對上述這三個(gè)數字進(jìn)行會(huì )計處理，其中累積影響數通過(guò)未分配利潤科目調整，對所得稅費用的影響數通過(guò)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債科目進(jìn)行調整，稅前差異的調整科目應視具體情況而定。兩筆分錄：是指會(huì )計政策變更的會(huì )計處理，通常只需要編制兩筆會(huì )計分錄，第一筆是對三個(gè)數字的調整；第二筆是對盈余公積的調整。無(wú)需通過(guò)：是指涉及損益類(lèi)的無(wú)需通過(guò)以前年度損益調整科目，涉及到利潤分配的不通過(guò)利潤分配的具體明細，都直接通過(guò)“利潤分配—未分配利潤”明細科目調整。
　　
　　3.調整會(huì )計報表（年初數和上年數）（表2）
　　【說(shuō)明】會(huì )計報表調整表中的①、②、③、④項屬于資產(chǎn)負債表項目，要調整其年初數；⑤、⑥項屬于利潤表項目，⑦屬于所有者權益變動(dòng)表項目，利潤表與所有者權益變動(dòng)表項目要調整其上年數。
　　4.寫(xiě)出附注說(shuō)明（略）
　�。ǘ�）追溯重述法（前期差錯更正的賬務(wù)處理程序）
　　例題：某企業(yè)2008年發(fā)現2007年有以下三筆重要性的前期差錯：（1）少提管理部門(mén)的折舊費用10萬(wàn)元，稅法允許2007年應計提的折舊為8萬(wàn)元；（2）多計提了存貨跌價(jià)準備6萬(wàn)元；（3）少記一筆2萬(wàn)元與稅收有關(guān)的滯納金和罰款，該罰款尚未支付。該企業(yè)的所得稅率為25%，所得稅采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法進(jìn)行核算，企業(yè)按10%的比例計提法定的公積金。要求根據上述所給資料采用追溯重述法對上述前期差錯進(jìn)行更正，并寫(xiě)出詳細的賬務(wù)處理程序。
　　參考答案：
　　1.確定前期差錯形成的影響數的所屬性質(zhì)
　　前期差錯形成的影響數為18萬(wàn)元（即10＋6＋2），其中第一筆的10萬(wàn)元中有8萬(wàn)元屬于差額，2萬(wàn)元屬于暫時(shí)性差異；第二筆的6萬(wàn)元全部屬于暫時(shí)性差異；第三筆的2萬(wàn)元全部屬于永久性差異。
　　2.編制更正差錯的會(huì )計分錄
　�。�1）補記
　�、俳瑁阂郧澳甓葥p益調整（管理費用）10
　　貸：累計折舊10
　�、诮瑁捍尕浀鴥r(jià)準備 6
　　貸：以前年度損益調整（資產(chǎn)減值損失）6
　�、劢瑁阂郧澳甓葥p益調整（營(yíng)業(yè)外支出）2
　　貸：其他應付款2
　�。�2）調稅
　�、俳瑁簯�交稅費—應交所得稅 2（8×25%）
　　 借：遞延所得稅資產(chǎn)0.5（2×25%）
　　貸：以前年度損益調整（所得稅費用）2.5（10×25%）
　�、诮瑁阂郧澳甓葥p益調整（所得稅費用） 1.5（6×25%）
　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)1.5（6×25%）
　�、鄄徽{整所得稅
　　或上述三筆合并為一筆：
　　借：應交稅費—應交所得稅2
　　 貸：遞延所得稅資產(chǎn)1
　　 貸：以前年度損益調整（所得稅費用） 1
　�。�3）轉入
　　借：利潤分配—未分配利潤5
　　 貸：以前年度損益調整5
　�。�4）調減
　　借：盈余公積0.5 （5×10%）
　　 貸：利潤分配—未分配利潤0.5
　　3.調整會(huì )計報表（年初數和上年數）（見(jiàn)表3）
　　其中會(huì )計報表附注中的累計折舊調增10萬(wàn)元，存貨跌價(jià)準備調減6萬(wàn)元。
　　4.寫(xiě)出附注說(shuō)明（略）

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