創(chuàng )造性會(huì )計產(chǎn)生的外部因素分析

創(chuàng )造性會(huì )計產(chǎn)生的外部因素分析 摘 要 創(chuàng )造性會(huì )計是一個(gè)世界性的課題，它是內因與外因相結合的產(chǎn)物。外部環(huán)境為其提供了存在的客觀(guān)條件；企業(yè)經(jīng)營(yíng)者懷有利用它達到某種目的的動(dòng)機。文章主要著(zhù)重從內因來(lái)對創(chuàng )造性會(huì )計的產(chǎn)生根源進(jìn)行分析，試圖從本質(zhì)上對其抑制提供有益的思路。
　　關(guān)鍵詞 創(chuàng )造性會(huì )計 經(jīng)濟學(xué) 審計

　　眾所周知，企業(yè)運用創(chuàng )造性會(huì )計的動(dòng)機往往并不高尚，經(jīng)常把創(chuàng )造性會(huì )計當作一種欺騙報表使用者的手段而加以使用。但是，大家在紛紛指責企業(yè)的不良道德的同時(shí)，是否應該反思一下: 誰(shuí)為“創(chuàng )造性會(huì )計”提供了空間？誰(shuí)為“創(chuàng )造性會(huì )計”的出現負責？本文正是出于這種考慮，對創(chuàng )造性會(huì )計產(chǎn)生的外部因素加以分析，以期能給抑制創(chuàng )造性會(huì )計提供一些有益的思維視覺(jué)。
1 從經(jīng)濟學(xué)角度分析
1.1 契約理論與創(chuàng )造性會(huì )計
　　契約理論中最具影響的理論之一是代理理論。在代理關(guān)系中，委托人、代理人以及會(huì )計人員或會(huì )計機構之間有著(zhù)不同的利益傾向，他們之間存在利益沖突時(shí)，如果會(huì )計人員或會(huì )計機構認為修飾會(huì )計報表于己有利（如工資、待遇的提高，所持公司股票的升值等）時(shí)，其自利主義傾向使得他或他們考慮使用創(chuàng )造性會(huì )計；當代理人與委托人之間存在利益沖突時(shí)，出于自身利益的考慮，就有可能通過(guò)命令、暗示的方式，要求會(huì )計人員、會(huì )計機構修飾會(huì )計報表，而會(huì )計人員或會(huì )計機構直接受雇于代理人這一事實(shí)為創(chuàng )造性會(huì )計提供了可能。
　　另外，由于在現實(shí)中契約往往是不完全的：人們沒(méi)有辦法來(lái)寫(xiě)一份面面俱到的契約，或簽訂的契約并不能完全執行。不完全的契約給創(chuàng )造性會(huì )計提供了可能性。
1.2 信息不對稱(chēng)與創(chuàng )造性會(huì )計
　　信息不對稱(chēng)與創(chuàng )造性會(huì )計有著(zhù)密切的關(guān)系。在企業(yè)中，投資者在進(jìn)行投資前，并不清楚企業(yè)目前的財務(wù)狀況及經(jīng)營(yíng)成果，也不清楚公司未來(lái)的發(fā)展前景，而企業(yè)管理當局清楚，這時(shí)，就會(huì )存在典型的逆向選擇問(wèn)題。其結果可能是企業(yè)管理當局出于自己私利考慮，對會(huì )計報表進(jìn)行修飾，以犧牲投資者的利益來(lái)?yè)Q取自己的利益；也可能是企業(yè)管理當局主動(dòng)向投資者提供真實(shí)的會(huì )計報表，以實(shí)現雙贏(yíng)互利的目的。當然，會(huì )計報表的提供，能夠降低信息的不對稱(chēng)性，從而緩解逆向選擇的負面影響，并降低交易費用。但由于會(huì )計報表所反映的信息是企業(yè)管理當局所掌握的私人信息，并且會(huì )計報表的編制有許多可供選擇的會(huì )計政策，再加上企業(yè)管理當局作為契約人所具有的內在特征，使得逆向選擇不可避免�；�于此，管理當局利用創(chuàng )造性會(huì )計手法對會(huì )計報表進(jìn)行修飾是完全可能的。
　　在道德風(fēng)險問(wèn)題方面，人們?yōu)楸苊膺@一問(wèn)題的出現設計了各種激勵機制，以使得企業(yè)管理當局按照對委托人，即投資者有利的方向來(lái)選擇自己的行為。而這些激勵機制離不開(kāi)會(huì )計報表，例如將企業(yè)的凈利潤與經(jīng)理人員的工資掛鉤，這樣可以促使經(jīng)理人員努力提高公司的利潤水平。但這些激勵機制的設計和運行需要支付成本，尤其是監督的成本，如果投資者不愿意支付較高的監督成本，如果企業(yè)管理當局更多地考慮自己的利益，企業(yè)管理當局就有可能利用創(chuàng )造性會(huì )計手法，以獲得更高的獎勵，或是在做出有損于投資者利益的行動(dòng)后，通過(guò)創(chuàng )造性會(huì )計手法加以掩蓋。
1.3 內部人控制理論與創(chuàng )造性會(huì )計
　　內部人控制理論是在研究現代公司治理結構的缺陷時(shí)建立起來(lái)的一種理論。該理論由日本著(zhù)名經(jīng)濟學(xué)家青木昌彥教授所創(chuàng )立。青木昌彥教授認為，內部人控制是從前的國有企業(yè)的經(jīng)理或廠(chǎng)長(cháng)在企業(yè)公司化的過(guò)程中獲得相當一部分控制權的現象，這種現象是轉軌過(guò)程中所固有的一種潛在的內生現象。
　　應該說(shuō)，在我國經(jīng)濟轉軌過(guò)程中，同樣存在內部人控制問(wèn)題。在經(jīng)濟轉軌過(guò)程中，由于制度中的諸多漏洞和執行力度的不足，使得內部人利用自己的信息優(yōu)勢，獲得了對企業(yè)會(huì )計的控制權。而企業(yè)的會(huì )計報表又是由內部人來(lái)編制的，內部人必然會(huì )在需要時(shí)采用創(chuàng )造性會(huì )計手法，從而使會(huì )計報表成為其濫用控制權的工具，。
　　 內部人控制的后果已經(jīng)非常嚴峻，我們來(lái)看一位億萬(wàn)富翁的坦言：“今天，最有效、最快的發(fā)財致富方法，就是把國有資產(chǎn)變成我自己口袋里的錢(qián)；國家的錢(qián)實(shí)在太多了，沒(méi)有誰(shuí)數得清楚，也沒(méi)有誰(shuí)能將其看守得天衣無(wú)縫。而且，實(shí)際上許多看守國有資產(chǎn)的人都不反對把國家的錢(qián)放進(jìn)我們的腰包，我只要取大海之一粟，足矣�！庇纱丝梢�(jiàn)一斑。
2 從會(huì )計角度分析
2.1 會(huì )計準則、會(huì )計法規的滯后性
　　由于企業(yè)的實(shí)際情況多種多樣，交易和事項形形色色，而且社會(huì )經(jīng)濟環(huán)境是不斷發(fā)展變化的，隨時(shí)都有可能冒出新的情況、新的交易和事項，所以會(huì )計準則不可能面面俱到，既對現時(shí)的所有情況、所有交易和事項做出規范，也對將要出現的情況、交易和事項做出規定，必然留有真空地帶。在缺乏會(huì )計準則及會(huì )計法規指導的情況下，企業(yè)管理者必須對交易或事項進(jìn)行處理，這意味著(zhù)企業(yè)必須創(chuàng )造出一種方法進(jìn)行處理。企業(yè)選擇的創(chuàng )新的處理方法往往對其本身有利。在“救火隊”式的會(huì )計準則制定模式下，會(huì )計準則的真空地帶更多，從而為企業(yè)使用創(chuàng )造性會(huì )計提供了更多的可能。
　　在過(guò)去的幾十年里，會(huì )計準則的改進(jìn)速度已經(jīng)遠遠落后于經(jīng)濟、金融市場(chǎng)以及法律和公司運作方式的快速創(chuàng )新。這些創(chuàng )新包括由金融市場(chǎng)發(fā)明與引進(jìn)的衍生金融工具和表外籌資的使用，由社會(huì )經(jīng)濟結構的演進(jìn)而導致的如品牌、知識產(chǎn)權和商譽(yù)等無(wú)形資產(chǎn)日益增加的重要性，由租賃、合營(yíng)企業(yè)和特殊目的實(shí)體導致的公司邊界的模糊。衍生金融工具會(huì )計的發(fā)展最能說(shuō)明這一問(wèn)題。衍生金融工具會(huì )計從1981年FASB發(fā)布第52號準則算起，已經(jīng)經(jīng)歷了20多個(gè)年頭。在這個(gè)發(fā)展過(guò)程中，1998年6月FASB發(fā)布的第133號準則和1999年3月I?鄄ASC發(fā)布的第39號準則具有里程碑的意義，因為它們在一定程度上解決了衍生金融工具會(huì )計處理中的核心問(wèn)題，即衍生金融工具的確認和計量問(wèn)題。但是，這兩個(gè)準則的發(fā)布并不說(shuō)明有關(guān)衍生金融工具的會(huì )計問(wèn)題已經(jīng)全部得到解決。在實(shí)際執行中，往往很難把握。尤其是近年來(lái)，面對國際金融市場(chǎng)迅速增長(cháng)的金融創(chuàng )新，準則中的規定則顯得相對簡(jiǎn)單和缺乏可操作性。正是由于會(huì )計準則未能及時(shí)進(jìn)行改進(jìn)以恰當地涵蓋這些現代創(chuàng )新，才造成了現代會(huì )計準則的很大的真空地帶，從而使得公司可在不違反規則的情況下玩弄會(huì )計花招。

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