新會(huì )計準則實(shí)施需解決的問(wèn)題及其對策思考

新會(huì )計準則實(shí)施需解決的問(wèn)題及其對策思考 2006年2月，財政部發(fā)布了１項基本會(huì )計準則和38項具體會(huì )計準則，標志著(zhù)適應我國市場(chǎng)經(jīng)濟發(fā)展要求、與國際慣例趨同的企業(yè)會(huì )計準則體系正式建立。我國即將執行的新會(huì )計準則體系是否意味著(zhù)企業(yè)會(huì )計制度即將完成歷史使命？本文將從幾個(gè)方面分析我國新會(huì )計準則體系在實(shí)施過(guò)程中可能遇到的問(wèn)題并提出解決問(wèn)題的思路。
會(huì )計準則；會(huì )計制度；實(shí)施

一、我國新會(huì )計準則體系出臺的背景介紹
90年代初，財政部提出了建立中國會(huì )計準則體系這一會(huì )計核算制度改革的總體目標，并制定了實(shí)現總體目標兩步走的戰略。1993年7月1日開(kāi)始，我國施行《企業(yè)會(huì )計準則——基本準則》以及與其相配套的行業(yè)會(huì )計制度，標志著(zhù)第一步戰略目標的實(shí)現。同時(shí)，具體準則的研究草擬工作也逐步推進(jìn)。到1996年初，財政部共發(fā)布了30多項具體準則征求意見(jiàn)稿，并從1997年開(kāi)始陸續定稿發(fā)布，截止2001年底，共發(fā)布了具體會(huì )計準則16項。2005年，我國會(huì )計準則的制定和修訂工作步入快車(chē)道，１項基本會(huì )計準則和38項具體會(huì )計準則的制定或修訂工作都在此年內完成。2006年2月15日，財政部在京舉行會(huì )計審計準則體系發(fā)布會(huì )，發(fā)布了39項企業(yè)會(huì )計準則和48項注冊會(huì )計師審計準則，標志著(zhù)適應我國市場(chǎng)經(jīng)濟發(fā)展要求、與國際慣例趨同的企業(yè)會(huì )計準則體系和注冊會(huì )計師審計準則體系正式建立，同時(shí)也意味著(zhù)我國會(huì )計核算制度改革的總體目標有望得以實(shí)現。
然而，我國一直是會(huì )計制度與會(huì )計準則兩個(gè)會(huì )計核算標準共存的局面，前者以規則為基礎，后者以原則為基礎。理論界一直存在以會(huì )計準則取代會(huì )計制度的看法。實(shí)際上，兩種會(huì )計核算標準所規范的內容既有區別也有聯(lián)系。會(huì )計準則主要規定確認、計量和披露標準，而會(huì )計制度則主要提供會(huì )計記錄指南（陳毓圭，1999）。通常情況下，記錄以確認和計量為前提，而披露又以記錄為基礎。從新頒布的準則內容和形式看，我國發(fā)布的新會(huì )計準則已盡可能地把制度的優(yōu)點(diǎn)結合在一起，揚長(cháng)避短。但在具體操作過(guò)程中，我們還必須清醒地看到實(shí)際中存在的問(wèn)題，切實(shí)地解決好它們。

二、實(shí)施新會(huì )計準則體系將給會(huì )計工作帶來(lái)的問(wèn)題
我國財政部2000年12月發(fā)布的《企業(yè)會(huì )計制度》，不僅對會(huì )計核算做出了總體規定，還就有關(guān)會(huì )計要素和一些特殊會(huì )計領(lǐng)域的會(huì )計確認、計量、記錄和報告做出了具體規定，《企業(yè)會(huì )計制度》于2001年1月1日起暫在股份有限公司范圍內實(shí)施，2005年在工業(yè)企業(yè)全面實(shí)施。而財政部本次發(fā)布的會(huì )計準則，大多是針對《企業(yè)會(huì )計制度》中沒(méi)有處理的問(wèn)題所做出的具體規范，如企業(yè)合并、合并企業(yè)報表、企業(yè)年金、職工薪酬、保險合同等。因此，我國的新會(huì )計準則體系的出臺是否意味著(zhù)企業(yè)會(huì )計制度即將完成歷史使命？新會(huì )計準則的實(shí)施將給會(huì )計實(shí)務(wù)工作帶來(lái)哪些問(wèn)題和困難？筆者將從以下幾個(gè)方面進(jìn)行分析：
（一）新會(huì )計準則的運用仍然具有較大的局限性，會(huì )計信息的橫向可比性可能進(jìn)一步降低
財政部在發(fā)布會(huì )上稱(chēng)新會(huì )計準則將于2007年1月1日起在上市公司中執行，其他企業(yè)鼓勵執行。換言之，除了上市公司必須執行新會(huì )計準則外，對于新會(huì )計準則和會(huì )計制度中存在差異的地方，其他企業(yè)仍然有較大的選擇空間。由此可見(jiàn)，新會(huì )計準則的運用僅限于上市公司，與同行業(yè)的非上市公司相比較，二者提供的會(huì )計信息可能基于不同的核算標準，導致其可比性進(jìn)一步降低。如《金融企業(yè)會(huì )計制度》已于2001年11月27日發(fā)布，自2002年1月1日起暫在上市的金融企業(yè)范圍內實(shí)施，而與金融工具有關(guān)的金融資產(chǎn)確認與計量、金融資產(chǎn)轉移、套期保值和金融工具的列報與披露等數項會(huì )計準則發(fā)布后，上市金融企業(yè)2007年1月1日起必須采用新準則。上市金融企業(yè)在采用新準則的同時(shí)，非上市金融企業(yè)仍然可以沿用原來(lái)的《金融企業(yè)會(huì )計制度》，同樣作為指導金融企業(yè)的會(huì )計核算標準，二者所導致的會(huì )計信息質(zhì)量與數量差距增大，會(huì )計信息的橫向可比性可能進(jìn)一步降低。
（二）新會(huì )計準則的實(shí)施對會(huì )計信息質(zhì)量提出了更高的要求，會(huì )計人員的素質(zhì)和工作能力將面臨極大挑戰
由于社會(huì )發(fā)展的大量需要，我國在過(guò)去的十幾年中培養了數量眾多的會(huì )計人員，目前全國有1000萬(wàn)會(huì )計人員。新會(huì )計準則強化了為投資者和社會(huì )公眾提供決策有用會(huì )計信息的新理念（樓繼偉，2006），然而我國會(huì )計人員由于素質(zhì)參差不齊，對準則和制度理解上的差異以及不同的會(huì )計職業(yè)判斷能力，在一定程度上制約著(zhù)會(huì )計信息質(zhì)量的提高和會(huì )計準則的運用效果。一個(gè)廣為流傳的例子是對南方證券的投資，首創(chuàng )股份提取了15％的減值準備，邯鄲鋼鐵提取的比例為62％，路橋建設提取的比例是20％，上海汽車(chē)則提取了100％。如果不計提該項減值準備，上海汽車(chē)的利潤增長(cháng)率將從該年的42％提高到79％，同樣是職業(yè)判斷，究竟哪一個(gè)企業(yè)計提的比例是適當的呢？每個(gè)企業(yè)都會(huì )找出理由來(lái)論證自己的職業(yè)判斷是正確的（聶興凱；高永國，2004）。但是，計提比例的差別竟有如此之大，也會(huì )令人對會(huì )計準則能否提高會(huì )計信息質(zhì)量產(chǎn)生疑慮。
因此，會(huì )計人員是否具有較高水平的職業(yè)操守和恰當的職業(yè)判斷成為企業(yè)和會(huì )計信息使用者極為關(guān)心的問(wèn)題。因為會(huì )計目標的實(shí)質(zhì)就是要客觀(guān)地反映經(jīng)濟現實(shí)，會(huì )計準則本身不可能提供具體答案，對于如何確認、計量、會(huì )計信息是否披露等問(wèn)題都需要會(huì )計師自己進(jìn)行職業(yè)判斷，這使得會(huì )計人員的素質(zhì)和工作能力面臨極大挑戰。
（三）新會(huì )計準則的實(shí)施導致會(huì )計的監管成本提高
不難看出，強化和規范企業(yè)信息披露是本次會(huì )計準則改革的重要目標之一，然而如何強化和規范企業(yè)信息披露又是會(huì )計工作的難點(diǎn)。目前我國在準則的執行方面存在著(zhù)不少問(wèn)題：除了限于本身的專(zhuān)業(yè)水準，對準則本身理解不夠外，有的是出于自身動(dòng)機的需要，甚至某些政府部門(mén)出于自身的利益，也會(huì )指使企業(yè)做一些違反會(huì )計準則的處理。由于新會(huì )計準則賦予企業(yè)在會(huì )計處理上更多的職業(yè)判斷，相應地會(huì )計監督的水平也必須相應提高，財政部同時(shí)發(fā)布48項注冊會(huì )計師審計準則的目的不言而喻：為提高事務(wù)所審計質(zhì)量，進(jìn)一步強化專(zhuān)業(yè)監督提供有力支持。然而，由于新會(huì )計準則給予企業(yè)更多的“會(huì )計空間”，提高會(huì )計監督水平必然要求更多的人力和物力的投入，監督成本相應也會(huì )增加。此外，中國證監會(huì )宣稱(chēng)已開(kāi)始著(zhù)手研究和制定相應的措施，近期將選擇部分上市公司進(jìn)行現場(chǎng)調查，測算實(shí)施企業(yè)會(huì )計和審計準則體系可能對資本市場(chǎng)產(chǎn)生的影響，研究制定切實(shí)可行的銜接辦法。因此，會(huì )計準則的高效運用還必須有其他相關(guān)部門(mén)的監督和配和，這樣一來(lái)無(wú)疑會(huì )進(jìn)一步提高監管成本。

（四）會(huì )計準則的學(xué)習成本增加，會(huì )計教育的浪費與不足并存
我國會(huì )計準則自90年代發(fā)布以來(lái)，已經(jīng)成為會(huì )計專(zhuān)業(yè)學(xué)生的必修內容，此次發(fā)行新準則，學(xué)生又需要花費大量的時(shí)間精力學(xué)習，會(huì )計的學(xué)習成本明顯增加。但在實(shí)際工作中，為中小企業(yè)服務(wù)的會(huì )計人員占了絕大多數。目前，我國中小企業(yè)的數量已占全國企業(yè)總量的99.3%，我國GDP的55.6%、工業(yè)新增產(chǎn)值的74.7%、社會(huì )銷(xiāo)售額的58.9%、稅收的46.2%以及出口總額的62.3%均是由中小企業(yè)創(chuàng )造的，而且，全國75%左右的城鎮就業(yè)崗位也是由中小企業(yè)提供的。（2005年中國成長(cháng)型中小企業(yè)發(fā)展報告，國家發(fā)展改革委中小企業(yè)司 ）
由于新會(huì )計準則并非面向全部企業(yè)，中小企業(yè)仍然適用《小企業(yè)會(huì )計制度》（2004年4月27日發(fā)布，自2005年1月1日起在小企業(yè)范圍內執行）。因此，一方面絕大多數會(huì )計人員在進(jìn)行業(yè)務(wù)處理時(shí)不需要使用新準則，工作一段時(shí)間之后，所學(xué)知識大多被遺忘，造成會(huì )計教育的浪費；另一方面，現有的會(huì )計人員在實(shí)際工作中缺乏后續教育，對于一部分想要提高專(zhuān)業(yè)水準的會(huì )計人員來(lái)說(shuō)，如果無(wú)法系統學(xué)習新會(huì )計準則，很難提升他們的會(huì )計專(zhuān)業(yè)水平，也無(wú)法適應未來(lái)自身職業(yè)發(fā)展的需要。
綜上所述，我國新會(huì )計準則體系雖已出臺，但在實(shí)施過(guò)程中還會(huì )遇到很多困難。同時(shí)也并不意味著(zhù)企業(yè)會(huì )計制度已經(jīng)完成歷史使命，企業(yè)會(huì )計制度仍將在一定時(shí)期一定范圍內發(fā)揮作用。

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