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增值型內部審計理念在采購合同中的應用
摘要：本文結合企業(yè)物資采購合同中存在的問(wèn)題以及在審計過(guò)程中需處理好的幾個(gè)關(guān)系，將國際內部審計師協(xié)會(huì )(IIA)關(guān)于增值服務(wù)的理念，應用到物資采購合同審計之中，提出了在審計策略上要將審計重心向事前、事中轉移；在審計技術(shù)上要注重信息手段應用；在審計重點(diǎn)上要突出價(jià)格控制；在審計組織上要作好協(xié)同配合等建議，為企業(yè)開(kāi)展經(jīng)濟合同審計提供了一個(gè)組織實(shí)施框架。關(guān)鍵詞：合同審計；審計理念；增值型內部審計；應用
企業(yè)常常出現因經(jīng)濟合同簽訂、履行而遭受損失的現象，把經(jīng)濟合同，特別是支出性經(jīng)濟合同納入審計工作的重點(diǎn)，可以把住資金收支的關(guān)口，提高企業(yè)的管理水平和經(jīng)濟效益。增值型內部審計是國際內部審計發(fā)展的新思維和新方向，國內學(xué)者對增值型內部審計應用研究方面探討較少，本文以物資采購合同為例，從提升合同審計工作的效率和效果出發(fā)，以增值型內部審計理念為指導，探討了新形勢下物資采購合同審計的重點(diǎn)與方法。
一、增值型內部審計的提出
增值型內部審計并非一種新的審計形式，而是一種新的內部審計理念[1]。增值型內部審計的理論基礎源于國際內部審計師協(xié)會(huì )對內部審計概念的新詮釋。國際內部審計師協(xié)會(huì )（IIA）在1999年對內部審計提出了最新定義，“內部審計是一種獨立、客觀(guān)的保證和咨詢(xún)活動(dòng)，其目的是增加組織的價(jià)值和改善組織的經(jīng)營(yíng)，它通過(guò)系統化和規范化的方法，評價(jià)和改進(jìn)風(fēng)險管理、控制和治理過(guò)程的效果”，其中價(jià)值增值(value-added)是1999年修訂內部審計定義時(shí)首次提出的，與IIA1990年發(fā)布的《內部審計師職責說(shuō)明書(shū)》相比，內部審計的目的由“監督和評價(jià)”改變?yōu)椤霸鲋岛透纳啤�，其中增值是核心[2]。這標明內部審計進(jìn)入了一個(gè)新的發(fā)展階段，為組織“增加價(jià)值”成為引導內部審計活動(dòng)的方向性旗幟。
企業(yè)的目標是價(jià)值最大化，企業(yè)的一切資源和活動(dòng)都應該圍繞這一目標，內部審計作為企業(yè)管理過(guò)程中的一部分，有參與價(jià)值創(chuàng )造的需求和條件。價(jià)值是從生產(chǎn)和銷(xiāo)售過(guò)程中創(chuàng )造出來(lái)的，內部審計雖然不參加生產(chǎn)和銷(xiāo)售活動(dòng)，但它可以通過(guò)保護企業(yè)資產(chǎn)、減少組織風(fēng)險、降低自身審計成本、提出有價(jià)值的建議、增加組織獲利機會(huì )等活動(dòng)來(lái)為企業(yè)增加價(jià)值。
增值型內部審計與傳統內部審計在價(jià)值增值方面不同的是：第一，傳統的內部審計不注重為組織增加價(jià)值，它開(kāi)展的許多活動(dòng)相對于增值型內部審計來(lái)講是不增值，或者雖然增值，但由于所耗費的資源和成本大于增值所帶來(lái)的價(jià)值，所以從整體上來(lái)說(shuō)是不增值的；而增值型內部審計全面轉變審計觀(guān)念，不增值的審計業(yè)務(wù)盡量少做，能增值的傳統審計業(yè)務(wù)盡量提高工作效率，減少資源耗費和成本，重點(diǎn)在大力拓展高增值的審計業(yè)務(wù)。第二，傳統的內部審計部門(mén)是一個(gè)資源消耗者，是一個(gè)費用中心，它不直接給組織增加價(jià)值[3]；而增值型內部審計致力于價(jià)值增值，它在消耗資源的同時(shí)，通過(guò)給組織提供有意義的審計結果或有價(jià)值的建議，直接給組織增加價(jià)值；第三，傳統的內部審計為組織間接增加價(jià)值的事實(shí)往往受到忽視，由于它的定位只是一個(gè)費用中心，不計量收入，人們的計量記錄只有內部審計花出去的錢(qián)；而增值型內部審計有所不同，它的定位是一個(gè)利潤中心，成本的耗費有記錄，為組織增加的價(jià)值也有衡量和記錄。
二、企業(yè)物資采購合同中存在的問(wèn)題及審計現狀
經(jīng)濟合同是法人、經(jīng)濟組織等相互之間為實(shí)現一定的經(jīng)濟目的，明確雙方權利和義務(wù)關(guān)系而以書(shū)面形式簽訂的協(xié)議。隨著(zhù)我國市場(chǎng)經(jīng)濟體制的逐步完善，經(jīng)濟合同在企業(yè)的生產(chǎn)活動(dòng)中發(fā)揮著(zhù)獨特的作用。而物資采購合同是以材料、設備等為標的支出性經(jīng)濟合同，無(wú)論是數量上還是金額上都占經(jīng)濟合同中的絕大部分比例，其簽訂是否合理合法，履行是否到位，在一定程度上會(huì )引起企業(yè)成本與資金的波動(dòng)，從而影響到企業(yè)的經(jīng)濟效益。
物資采購合同在簽訂、履行、結算等方面容易存在著(zhù)一定的漏洞，主要表現在以下幾個(gè)方面。
1．簽訂虛假經(jīng)濟合同，套取資金。物資采購合同主要是由企業(yè)的計劃部門(mén)和物資、生產(chǎn)、維修、科研等相關(guān)職能部門(mén)負責簽訂的，如果缺乏監管，有些企業(yè)內部的合同經(jīng)辦人員可能會(huì )為了謀求私利與合同的對方當事人相互串通，簽訂虛假的經(jīng)濟合同，套取企業(yè)資金，給企業(yè)造成不必要的損失。
2．價(jià)格虛高，合同條款表述不清。很多企業(yè)在簽訂合同時(shí)缺乏必要的市場(chǎng)調研，對市場(chǎng)信息掌握不夠，未按市場(chǎng)行情及時(shí)調整價(jià)格，應該采取招標方式而未進(jìn)行招標，對價(jià)款組成部分的包裝費、運輸費缺乏明確約定等等。此外，合同條款內容未按規范進(jìn)行表述，容易使合同雙方在供貨時(shí)間、標的物規格及費用的負擔上引起不必要的糾紛。
3．合同條款執行不嚴，違約責任未能有效追究。有些企業(yè)物資采購合同條款中違約責任的規定形同虛設，不能?chē)栏裼枰詧绦�，有些企業(yè)由于計劃、倉儲與驗收、生產(chǎn)部門(mén)脫節，導致合同履行不力，甚至出現對方單位沒(méi)能完全履約或者在貨未到全的情況下全額付款的現象，給企業(yè)造成很大的經(jīng)損失。
4．將自身具有加工能力的業(yè)務(wù)外包，導致資金外流。有些合同標的物的技術(shù)含量不高，在企業(yè)內部完全有能力完成，沒(méi)有必要進(jìn)行外包，但由于在合同審批管理環(huán)節上并不嚴密，出現企業(yè)現金流逆轉現象。
我國大多數企業(yè)開(kāi)展合同審計的時(shí)間不長(cháng)，在實(shí)際工作中經(jīng)常會(huì )遇到一些矛盾和問(wèn)題，要作好物資合同審計工作，迫切需要處理好三個(gè)關(guān)系：
一是合同審計的需求與供給關(guān)系。事實(shí)上，企業(yè)內審機構對合同審計的重視程度不夠，合同審計的力量薄弱，很多企業(yè)偏重于財務(wù)審計和基建審計，沒(méi)有單獨開(kāi)展合同項目審計。因此，需要處理好有限的審計人員與大量、繁雜的合同審計工作量之間的關(guān)系。
二是事前審計與事后監督的關(guān)系。內部審計機構大多只是在物資采購合同履行完畢后進(jìn)行事后監督，只起到一般性的檢查作用，沒(méi)有起到預防和控制的作用[4]，對經(jīng)濟合同實(shí)施事后審計，不僅發(fā)現問(wèn)題難，而且處理問(wèn)題難，挽回損失更難。因此，需要處理好事前發(fā)現控制與事后監督處理之間的關(guān)系。
三是審計效率與效果的關(guān)系。經(jīng)濟合同，特別是物資采購合同的審計作為一種新的審計事項，財務(wù)收支、財經(jīng)法規和經(jīng)濟效益三方面的內容兼而有之，科學(xué)的審計技術(shù)和審計方法尚在不斷探索之中。因此，需要處理好保證審計質(zhì)量、提高審計效率、減少內耗之間的關(guān)系。
三、對企業(yè)物資采購合同實(shí)施增值型審計的重點(diǎn)和方法
針對物資采購合同中存在的問(wèn)題以及在審計時(shí)需要處理好的幾個(gè)關(guān)系，借助增值型內部審計理念，對物資采購合同審計的重點(diǎn)和方法可就以下4個(gè)層面予以探討。
（一）合同審計重心前移
增值型內部審計的目的是實(shí)現“改善和增值”，與提出并實(shí)施審計建議進(jìn)而影響公司整體價(jià)值相比，為企業(yè)減少資金的流失，降低生產(chǎn)成本，進(jìn)而提升產(chǎn)品價(jià)格競爭力，是一種更直接的增值途徑。就物資采購合同而言，物資采購合同一經(jīng)雙方當事人簽字蓋章，法律生效，任何人難以更改。審計人員對合同的審計，必須在合同產(chǎn)生法律效力前進(jìn)行。由事后審計向事前審計轉變，能夠體現內部審計的增值服務(wù)職能，是企業(yè)對內部審計的客觀(guān)需要，也是內部審計的發(fā)展趨勢。因此，重新設計審計程序，將合同審計重點(diǎn)從后端評價(jià)移向事前把關(guān)，具有及時(shí)性、主動(dòng)性、預防性的特點(diǎn)，有利于發(fā)現問(wèn)題，并及時(shí)進(jìn)行更改，無(wú)疑是獲取審計效果的最有力、最可行的途徑。在物資采購合同審計中，應采取事前、事中審計與事后專(zhuān)項審計相結合的審計策略。
簽約審計——事前審計。其一，針對物資采購合同中盲目采購、虛假采購和擴大消耗、虛增成本等問(wèn)題，為防止不合理的采購造成庫存積壓和損失浪費現象，按照先平庫、后采購的原則，審查采購計劃的真實(shí)性、合理性，提高資金使用效率；其二，貫徹訂貨選廠(chǎng)、產(chǎn)品選型、質(zhì)量選優(yōu)、價(jià)格選廉、運距選近、供貨選快、服務(wù)選佳的宗旨，作好合同條款和價(jià)格的審計。
結算審計——事中審計。結算審計是物資采購合同價(jià)款或酬金支付之前的最后一關(guān)，針對經(jīng)常容易出現的高于合同約定結算、不按合同條款履行、結算手續不完善、結算多付款等問(wèn)題，應該以合同約定為依據，作到物資驗收單、運貨單、發(fā)貨票與合同書(shū)約定“四相符”；入庫產(chǎn)品的品種、規格、質(zhì)量、價(jià)格與合同約定“五相符”。
消耗審計——事后審計。作為一種跟蹤審計手段，主要目的是監督真實(shí)消耗，通過(guò)核實(shí)計劃量與實(shí)際用量之間的差距，防止實(shí)物短缺、物資散失及變賣(mài)行為，實(shí)施專(zhuān)項審計并提出相關(guān)的管理建議。
總之，內部審計全面介入物資采購合同的簽訂過(guò)程，將審計重點(diǎn)前移，有利于將經(jīng)濟合同中隱蔽的權力公開(kāi)化，集中的權力分散化；有利于成本費用的控制，最大限度地堵塞經(jīng)濟合同漏洞，有利于實(shí)現企業(yè)利益的最大化。
（二）實(shí)施信息化審計技術(shù)
物資采購合同審計涉及物流全過(guò)程，點(diǎn)多、面廣、渠道繁多，這些都在客觀(guān)上增加了審計工作的難度。隨著(zhù)網(wǎng)絡(luò )技術(shù)的發(fā)展和計算機的普及，要在人員有限的情況下完成大量繁重的審計工作，必須采用信息手段為物資采購合同審計創(chuàng )造優(yōu)越的條件，建立起具有較強操作性的審計工作平臺。針對合同審計的特點(diǎn)，一方面，應進(jìn)一步統一合同示范文本，實(shí)現實(shí)質(zhì)性合同條款局域網(wǎng)絡(luò )數據傳輸，建立合同審計部門(mén)與合同簽訂單位關(guān)于合同條款的網(wǎng)絡(luò )接口，確保合同條款及時(shí)、準確的網(wǎng)絡(luò )信息傳遞；另一方面，建立合同簽審網(wǎng)絡(luò )操作運行管理系統，實(shí)行網(wǎng)上合同簽審制度，構建“不經(jīng)審計，不得簽訂合約；不經(jīng)審計，不得結算付款”的內部控制體系。
通過(guò)構建閉環(huán)回路，使簽約審計和結算審計工作實(shí)現網(wǎng)上瀏覽，網(wǎng)上查閱，變人工核對為網(wǎng)上查看，變手工簽字為網(wǎng)上點(diǎn)擊，增加業(yè)務(wù)的公開(kāi)和透明度，將審計人員從繁忙的工作中解脫出來(lái)，確保合同審計時(shí)效和審計結果客觀(guān)公正。再進(jìn)一步，合同審計職能還可以鑲嵌在物資管理信息系統之中，物資管理信息系統中可建立計劃管理、經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)管理、庫存管理、價(jià)格管理、供應商管理、配送管理、物資編碼管理以及系統管理等模塊。包括物資編碼、物資需求信息、物資商情信息、合同文本、物資價(jià)格、庫存物資信息等數據庫。主要實(shí)現計劃的網(wǎng)上傳遞與審核、采購方式的網(wǎng)上確定、訂單的自動(dòng)形成、價(jià)格的自動(dòng)比對、合同及結算審批的網(wǎng)上控制、供應商信息的自動(dòng)控制、網(wǎng)上招投標業(yè)務(wù)、各種信息的查詢(xún)統計及報表的生成等工作。
（三）重點(diǎn)關(guān)注合同價(jià)款審計
增值型內部審計在確定審計對象時(shí)，往往關(guān)注高風(fēng)險領(lǐng)域，不在低風(fēng)險領(lǐng)域浪費時(shí)間，其出發(fā)點(diǎn)是，隨著(zhù)內外部經(jīng)營(yíng)環(huán)境的變化和新的審計技術(shù)的采用，原先一些潛在的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險已隨著(zhù)時(shí)間的推移而消散了。一個(gè)動(dòng)態(tài)的企業(yè)應該有一個(gè)動(dòng)態(tài)的風(fēng)險態(tài)度，審計人員應該對非程序性、非常規性的事項更感興趣，并通過(guò)實(shí)施審計來(lái)增加價(jià)值。正如ITT
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