淺論風(fēng)險導向審計

簡(jiǎn)介：隨著(zhù)上對注冊師的訴訟案件的不斷增多，風(fēng)險導向審計應運而生。風(fēng)險導向審計全面、動(dòng)態(tài)的考慮風(fēng)險因素，是進(jìn)步工作質(zhì)量，降低審計風(fēng)險的有效手段。在我國推行風(fēng)險導向審計應該有步驟的進(jìn)行�！　∵M(jìn)進(jìn)新世紀后，世界范圍內出現大量的訴訟注冊會(huì )計師案件，索賠的金額越來(lái)越大，面對世界范圍內訴訟浪潮，風(fēng)險導向審計不失為一種全新有效的思路。風(fēng)險導向審計通過(guò)對被審計單位風(fēng)險的評價(jià)，有利于回避高風(fēng)險的委托業(yè)務(wù)，尋找高風(fēng)險的審計事項，將有限的審計資源重點(diǎn)分配到風(fēng)險較高的被測試事項上或最大限度地降低檢查風(fēng)險，使重大的差錯和弊端能被揭露出來(lái)，使審計風(fēng)險降低到可接受的水平。風(fēng)險導向審計是一種新型的、***的審計模式，它以審計風(fēng)險作為基礎，在審計過(guò)程的各個(gè)階段都利用審計風(fēng)險模型，對各種審計風(fēng)險進(jìn)行全面的、動(dòng)態(tài)的與控制，并以此為基礎恰當地計劃和指導審計工作，從而高質(zhì)量、低風(fēng)險地完成審計任務(wù)，達到設定的審計目標。　　一、風(fēng)險導向審計產(chǎn)生的社會(huì )基礎　�。ㄒ唬└唢L(fēng)險的審計執業(yè)環(huán)境是風(fēng)險導向審計產(chǎn)生的直接原因。眾多的倒閉，已審報表的使用者將經(jīng)營(yíng)失敗等同于審計失敗。他們以為企業(yè)瀕臨破產(chǎn)，注冊會(huì )計師進(jìn)行財務(wù)報表審計時(shí)就應提前發(fā)出警告，這樣審計職員與公眾期看的差距越來(lái)越大。期看差距的加大，表明社會(huì )公眾對審計的需求日益增加，為彌補審計期看差距就得尋找途徑，主動(dòng)出擊，迎合這種需求，須承擔一定的責任——即承擔更大的查錯防弊責任。隨著(zhù)企業(yè)規模的不斷擴大，業(yè)務(wù)的復雜化和機的，會(huì )計、審計業(yè)務(wù)趨于復雜；險惡的企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境必然意味著(zhù)嚴重的、高風(fēng)險的審計執業(yè)環(huán)境，因此迫切需要一種新的審計技術(shù)——風(fēng)險導向審計�！　。ǘ�）嚴格的法律環(huán)境是風(fēng)險導向審計產(chǎn)生的外部驅動(dòng)力。社會(huì )在某種程度上是一種契約，各種契約界定人與人之間的關(guān)系，法律保護契約雙方，一切糾紛的處理需通過(guò)法律的手段解決。證券法對保護投資人利益的責任意識越來(lái)越強，因而當投資人的利益受到傷害時(shí)，被投資企業(yè)破產(chǎn)倒閉，投資人無(wú)力投資，債務(wù)人收回債務(wù)無(wú)看時(shí)，極有可能訴訟注冊會(huì )計師�！　。ㄈ�）會(huì )計師事務(wù)所經(jīng)濟壓力和組織形式是風(fēng)險導向審計產(chǎn)生的內在驅動(dòng)力。隨著(zhù)市場(chǎng)競爭的加劇，會(huì )計師事務(wù)所要生存必須降低審計本錢(qián)，尋找一種本錢(qián)小而效率高的模式。面臨著(zhù)審計嚴重的執業(yè)環(huán)境，審計職員不得不選擇全新的審計模式——風(fēng)險導向審計。風(fēng)險導向審計將降低審計風(fēng)險貫串于整個(gè)審計過(guò)程，理智地分析并重視審計風(fēng)險產(chǎn)生的各個(gè)重要環(huán)節，一旦以為審計風(fēng)險已經(jīng)控制在可容忍的范圍內，就發(fā)表審計意見(jiàn)。風(fēng)險導向審計為更有效地控制和進(jìn)步審計效果和效率提供了完整的結構，有利于進(jìn)一步彌合公眾期看差距，減輕審計職員的責任，使審認職員由被動(dòng)地承受審計風(fēng)險到主動(dòng)地控制審計風(fēng)險。　　二、風(fēng)險導向審計的主要程序　�。ㄒ唬�實(shí)施分析性程序。確定重要性標準，初步評價(jià)可接受審計風(fēng)險和固有風(fēng)險，了解內部控制結構和評價(jià)控制風(fēng)險。（二）依據審計風(fēng)險模型，確定檢查風(fēng)險水平，制定審計總體計劃和具體計劃。（三）假如初步評價(jià)控制風(fēng)險水平較低，則實(shí)施控制測試，依據結果確定是否擴大交易的實(shí)質(zhì)性測試。假如初步評價(jià)控制風(fēng)險水平較高，則應直接轉進(jìn)交易的實(shí)質(zhì)性測試，評價(jià)財務(wù)報表的可能性。（四）實(shí)施分析程序和賬戶(hù)余額的實(shí)質(zhì)性測試。在該種模式下，除采用賬項導向審計和系統導向審計模式下的審計方法外，還大量采用分析性程序的方法，如趨勢分析法、比率分析法、盡對額比較法、垂直分析法等。　　三、風(fēng)險導向審計的特點(diǎn)　　風(fēng)險導向審計與傳統的賬項基礎審計、制度基礎審計相比較，具有如下四個(gè)方面的特點(diǎn)：　�。ㄒ唬┤�面、動(dòng)態(tài)地考慮風(fēng)險因素。審計業(yè)務(wù)的整個(gè)過(guò)程一般可以被劃分為接受審計委托、審計計劃、審計實(shí)施和審計報告四個(gè)階段。在制度基礎審計中，審計師通常在計劃階段確定期看審計風(fēng)險和固有風(fēng)險；在實(shí)施階段中的符合性測試階段確定控制風(fēng)險，并在符合性測試結束后和實(shí)質(zhì)性測試開(kāi)始前，根據已確定的期看審計風(fēng)險、固有風(fēng)險和控制風(fēng)險的值計算出檢查風(fēng)險的值，從而確定實(shí)質(zhì)性測試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍。在該種模式下，期看審計風(fēng)險、固有風(fēng)險，控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險都是針對賬戶(hù)余額層次一次確定的，而且在各個(gè)審計階段，審計師最多也只評價(jià)一個(gè)或兩個(gè)風(fēng)險因素，這種做法并不能使審計師在審計全過(guò)程的各個(gè)階段全面分析和控制審計風(fēng)險。在風(fēng)險導向審計模式中，審計風(fēng)險諸要素在賬戶(hù)余額和財務(wù)報表兩個(gè)層次被分別評估，充分體現了風(fēng)險因素立體分布的特點(diǎn)。審計師在各個(gè)審計階段分別評價(jià)賬表項目的期看審計風(fēng)險、固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險。而在評價(jià)各種風(fēng)險要素時(shí)，審計師在各個(gè)階段考慮的是不一樣的，如在第一、四兩個(gè)階段審計師僅僅針對財務(wù)報表整體評價(jià)各項審計風(fēng)險，而在第二、三兩個(gè)階段則針對具體的賬戶(hù)余額或交易事項進(jìn)行評價(jià)；而隨著(zhù)審計工作的深進(jìn)，審計職員能夠獲得的與風(fēng)險要素相關(guān)的信息越來(lái)越多，對相關(guān)事項進(jìn)行考察的程度也需不斷加深，使對風(fēng)險要素水平的評價(jià)也更加正確和客觀(guān)�？梢钥闯�，制度基礎審計在審計全過(guò)程中對風(fēng)險要素的評估與控制是孤立的、靜態(tài)的，而風(fēng)險導向審計對風(fēng)險要素的評估與控制則是全面和動(dòng)態(tài)的�！　。ǘ�）在各個(gè)階段都利用審計風(fēng)險模型作出決策。在制度基礎審計中，審計師僅僅通過(guò)評估期看審計風(fēng)險、固有風(fēng)險和控制風(fēng)險來(lái)確定賬戶(hù)余額可接受檢查風(fēng)險的水平，從而決定在實(shí)質(zhì)性測試階段所需收集的證據量，在該模式下審計模型的被局限于單一的決定實(shí)質(zhì)性測試的證據量這一審計決策之中，未能發(fā)揮更大的作用。而在風(fēng)險導向審計中，審計師在各個(gè)審計階段，都分別以審計風(fēng)險模型為主，評價(jià)各自的期看審計風(fēng)險、固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險，并在此基礎上作出各項決策，從而能夠全面控制審計風(fēng)險。在接受審計委托階段，審計師需要做失事關(guān)全局的接受或是拒盡審計委托的戰略決策，決策的關(guān)鍵是要將報表層次的可接受審計風(fēng)險和通過(guò)分析固有風(fēng)險、控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險后估計得出的報表審計層次的可達到審計風(fēng)險水平進(jìn)行比較；在審計計劃階段，審計師的主要任務(wù)是通過(guò)對賬戶(hù)余額的可接受審計風(fēng)險、固有風(fēng)險、控制風(fēng)險的評估來(lái)確定可容忍的檢查風(fēng)險水平，并通過(guò)分析比較控制風(fēng)險和檢查風(fēng)險來(lái)選擇確定恰當的審計；在審計實(shí)施階段，審計師按照計劃階段確定的審計方法進(jìn)行控制測試和實(shí)質(zhì)性測試。在進(jìn)行控制測試的同時(shí)對賬戶(hù)余額的控制風(fēng)險進(jìn)行重新評估，假如重估結果與前一階段的評估結果不一致，審計師還應當修改和完善已確定的審計方法。在所有審計測試工作完成之后，審計師需要利用審計風(fēng)險模型就某賬戶(hù)余額的可達到審計風(fēng)險水平進(jìn)行評估，并將其與賬戶(hù)余額的可接受審計風(fēng)險水平進(jìn)行比較，以確定能否公道保證各賬戶(hù)余額認定的真實(shí)公允性。審計報告階段是審計師進(jìn)行風(fēng)險控制的最后環(huán)節，也是對審計質(zhì)量和風(fēng)險程度的最后把關(guān)。在該階段，審計師需要根據風(fēng)險程度對財務(wù)報表整體的真實(shí)公允性做出終極判定，其主要方法是根據新情況和新資料重新評估財務(wù)報表層次的可接受審計風(fēng)險水平，同時(shí)利用審計風(fēng)險模型通過(guò)分析各風(fēng)險要素的最新估計值而求得可達到審計風(fēng)險水平，然后將兩者進(jìn)行比較�？梢砸詾�，制度基礎審計模式中的審計風(fēng)險模型是一維的，它只有一個(gè)決策目標——確定實(shí)質(zhì)性測試所需的證據量，所涉及的風(fēng)險層次和范圍比較狹窄；而風(fēng)險導向審計模式中的審計風(fēng)險模型是兩維的，它既包含了不同的風(fēng)險要素，而且在不同審計階段給各風(fēng)險要素賦予了不同的內涵�！　。ㄈ�） 審計模式轉變?yōu)橐燥L(fēng)險為導向的模式。制度基礎審計是以?xún)炔靠刂浦贫仍u審為基礎所進(jìn)行的審計，固然制度基礎審計也以審計風(fēng)險為指導，但在實(shí)務(wù)中，審計職員分不清固有風(fēng)險和控制風(fēng)險的各自程度是多少，在這種情況下，審計師更偏重利用控制風(fēng)險的評審作用。在制度基礎審計中，審計是以制度為導向，即整個(gè)審計的重心是評價(jià)內部控制制度，以?xún)炔靠刂浦贫鹊脑u價(jià)確定審計的重點(diǎn)，為進(jìn)一步審計指明方向。而在風(fēng)險導向審計中，審計卻是以風(fēng)險為導向。兩者的區別在于制度基礎審計只注重業(yè)務(wù)的內部環(huán)境，即內部控制制度，而風(fēng)險導向審計除注重影響經(jīng)濟業(yè)務(wù)的內部環(huán)境以外，還注重外部環(huán)境，即它是以經(jīng)濟業(yè)務(wù)整體為重點(diǎn)，綜合分析評價(jià)經(jīng)營(yíng)所處的內外環(huán)境，根據評價(jià)結果確定審計水平，終極目的是要將審計風(fēng)險控制在可接受的水平之下�！　。ㄋ模�對內部控制運用更加全面。在制度基礎審計中，一般只考慮內部控制。系統導向審計模式下考慮兩個(gè)因素，即內部會(huì )計控制和內部治理控制，到風(fēng)險導向審計模式下則考慮三個(gè)因素，即控制環(huán)境、會(huì )計系統和控制程序，然后又擴展到五個(gè)因素，即控制環(huán)境、治理部分的風(fēng)險評價(jià)、會(huì )計信息與傳遞系統、控制行為和監視。由于的擴展，內部控制制度在風(fēng)險導向審計模式下演變?yōu)閮炔靠刂平Y構。　　四、推行風(fēng)險導向審計的戰略思路　　盡管由于當前體制和上的保護，我國的注冊會(huì )計師職業(yè)的風(fēng)險水平同國際上其他國家相比非常低，但從長(cháng)遠看，注冊會(huì )計師勢必承擔起更大的法律責任與經(jīng)濟責任，加上事務(wù)所改制的推進(jìn)，會(huì )計師事務(wù)所走向市場(chǎng)，獨立承擔風(fēng)險，若不加強自身的質(zhì)量進(jìn)步生存與發(fā)展將會(huì )面臨危機。為爭得中國注冊會(huì )計師在國際市場(chǎng)上的一席之地，需有足夠的風(fēng)險承受能力，因而開(kāi)展風(fēng)險導向審計勢在必行。中國推行風(fēng)險導向審計應分兩個(gè)階段。一是選擇試點(diǎn)階段。我們可以選擇經(jīng)濟較為發(fā)達的省區所在地的會(huì )計事務(wù)所，進(jìn)行試點(diǎn)推行。從西方發(fā)達國家審計職業(yè)的發(fā)展看，經(jīng)濟發(fā)展要求審計職業(yè)同步發(fā)展，經(jīng)濟發(fā)展需要審計，審計促進(jìn)經(jīng)濟的發(fā)展，經(jīng)濟發(fā)達的地區，勢必對審計業(yè)務(wù)需求旺盛，因而注冊會(huì )計師的經(jīng)濟與法律責任隨之增加，職業(yè)風(fēng)險加大，客觀(guān)上有開(kāi)展風(fēng)險導向審計的基礎；同時(shí)，在這些省份，大多有國外經(jīng)驗豐富的會(huì )計事務(wù)所的分支機構，能夠獲得一些比較直接的經(jīng)驗。二是推廣階段。在試點(diǎn)的基礎上，可以根據我國國情鑒戒國外先進(jìn)經(jīng)驗，制定原則性的開(kāi)展風(fēng)險導向審計的具體方法、程序。同時(shí)在幾個(gè)不同省份的事務(wù)所推廣，在具體推行過(guò)程中，根據實(shí)施情況反饋意見(jiàn)，職業(yè)界與理論界聯(lián)合起來(lái)。

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