煤企財務(wù)成本核算的相關(guān)問(wèn)題分析論文
摘要：成本核算是企業(yè)財務(wù)管理的核心內容之一，它為企業(yè)提供了財務(wù)報告的重要數據信息，同時(shí)為企業(yè)的成本預算、決算與控制及相關(guān)產(chǎn)品決策提供重要依據。山西是產(chǎn)煤大省，也是以煤為基，其在國家“三去一降一補”的經(jīng)濟大環(huán)境下可謂陣痛不斷，困難重重，七大國有大型煤企的資產(chǎn)負債率都超過(guò)了60%，這與多年來(lái)煤炭行業(yè)粗放式的發(fā)展模式不可分割。因此，目前經(jīng)濟下行的大趨勢下，控制成本，加強核算便成為了山西煤企突破困境，轉型發(fā)展的關(guān)鍵一步，本文主要對山西煤炭企業(yè)現狀、企業(yè)成本核算的特點(diǎn)和存在的問(wèn)題進(jìn)行了分析，并提出相應的對策和建議，力求以山西煤企為例來(lái)加快煤炭企業(yè)成本理論的創(chuàng )新，推動(dòng)現代企業(yè)成本管理理論在煤炭企業(yè)的應用。
關(guān)鍵詞：山西煤企；成本核算；結構轉型
在我國能源經(jīng)濟發(fā)展歷程中，煤炭一直作為主要能源，雖然隨著(zhù)石油、天然氣的不斷開(kāi)發(fā)利用，煤炭所占份額在持續下降，但截至2016年，煤炭在我國能源消費中仍然占據50%以上，而山西作為我國的產(chǎn)煤大省，2015年底其煤炭資源查明儲量2664億噸，居全國第二位，占全國資源儲量的22.6%。多年來(lái)，雖然煤炭產(chǎn)量的高速增長(cháng)為山西乃至全國的國民經(jīng)濟的快速發(fā)展起到了支撐作用，但粗放的開(kāi)采方式使得山西煤炭企業(yè)的成本支出不斷增加，成本構成問(wèn)題日漸復雜。因此，從山西煤炭企業(yè)的成本核算相關(guān)問(wèn)題著(zhù)手，運用成本控制理論去改進(jìn)山西煤企的財務(wù)成本核算與控制，就顯得尤為重要。
一、山西煤炭企業(yè)的生產(chǎn)現狀分析
受當前煤炭市場(chǎng)低迷、價(jià)格下行等多重不利因素影響，山西各大煤企深陷虧損困局。不少煤企面臨凈利潤下降、資金回籠困難、現金流短缺等困難，煤炭企業(yè)融資難、融資貴問(wèn)題凸顯。多年來(lái)，雖然山西煤企經(jīng)過(guò)多次重組改革，結構調整，但目前主要的生產(chǎn)礦井都存在著(zhù)諸多生產(chǎn)歷史遺留問(wèn)題。
(一)作業(yè)環(huán)節較多，成本結構復雜
山西煤炭的生產(chǎn)是以井工開(kāi)采業(yè)為主、和其他以地面作業(yè)為主的加工工業(yè)對比，在生產(chǎn)方面擁有如下特點(diǎn)：原煤作業(yè)環(huán)節較多，成本結構較復雜。礦井的基本作業(yè)主要有掘進(jìn)、回采、運輸、提升和地面生產(chǎn)系統等，礦井的輔助生產(chǎn)作業(yè)有通風(fēng)、排水、照明、動(dòng)力及其設備維修等。
(二)產(chǎn)品種類(lèi)單一，成本核算簡(jiǎn)單
煤炭生產(chǎn)作業(yè)所耗費的主要材料與輔助材料，在作業(yè)過(guò)程中起到支持性作用，煤炭產(chǎn)品實(shí)體中并沒(méi)有它們。所以，原煤開(kāi)采作業(yè)環(huán)節中，幾乎所有的費用都是間接性生產(chǎn)成本。但是，由于同一煤井出產(chǎn)的原煤品種單一，大多沒(méi)必要把當期的生產(chǎn)費用在不同產(chǎn)品之間進(jìn)行分配，只要直接計入當期原煤生產(chǎn)成本即可。因此，煤礦生產(chǎn)企業(yè)選擇了和工業(yè)企業(yè)相似的成本核算方法品種法。
(三)投入產(chǎn)出比不明確，成本定價(jià)功能弱
雖然煤炭企業(yè)生產(chǎn)要素的投入和成本管理水平的高低決定生產(chǎn)成本的高低，但是煤炭企業(yè)生產(chǎn)成本的高低從根本上來(lái)說(shuō)，主要還是來(lái)自于煤炭資源的自然秉賦。煤炭生產(chǎn)過(guò)程中投入產(chǎn)出關(guān)系的不明確正是取決于煤炭生產(chǎn)成本的這一自然屬性，投入多并不表示產(chǎn)品價(jià)值大，銷(xiāo)售價(jià)格高�，F實(shí)生活中，煤炭的市場(chǎng)售價(jià)是由其自然秉賦所決定的，煤炭的結算價(jià)格幾乎都是采用按質(zhì)論價(jià)的定價(jià)機制，和煤炭本身在開(kāi)采和加工環(huán)節的損耗沒(méi)有任何線(xiàn)性關(guān)系。所以，煤炭的成本與其價(jià)格決策不存在相關(guān)性。這就證明了煤炭生產(chǎn)企業(yè)成本核算的目的不是為了產(chǎn)品定價(jià)而提供成本信息，而是為了成本管理。
二、山西煤企成本核算概述
(一)山西煤企成本構成的含義煤炭企業(yè)屬于特殊的高風(fēng)險地下開(kāi)采業(yè)，而就山西煤炭分布特點(diǎn)來(lái)看，大部分都是地下埋藏礦，這就使得山西煤企的開(kāi)采成本不但有煤炭生產(chǎn)過(guò)程中消耗的全部物化的勞動(dòng)和活勞動(dòng)，還包含煤炭企業(yè)的資源成本、保障煤炭行業(yè)安全生產(chǎn)的安全成本等。大致來(lái)說(shuō)，基本有三大部分組成：首先是煤炭資源使用者成本，實(shí)質(zhì)就是對煤炭資源耗費的補償，主要含有資源稅、資源補償費和礦區使用費。其次是煤炭生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)成本，由兩部分組成：一是煤炭資源勘探過(guò)程中投入的人力、物力和財力；二是煤炭開(kāi)采過(guò)程中所發(fā)生的費用。最后是外部成本，即安全成本和環(huán)境成本，具體有安全預防費用、安全損失費用、安全工程費用、環(huán)境預防成本和環(huán)境損失成本。
(二)山西煤企成本構成的特點(diǎn)
1.產(chǎn)品實(shí)體構成沒(méi)有原材料，輔助費用多輔助材料主要用于煤炭的開(kāi)采，如木料、大型材料、坑木代工具、專(zhuān)用工具等，煤炭實(shí)體中都不包含這些，它們可以多次地被回收利用。地質(zhì)構造、存儲條件、存儲量、品位等條件限制了煤炭生產(chǎn)，對煤炭生產(chǎn)成本有直接影響的有煤層埋藏的深淺、煤層的厚度、頂底板的好壞、地質(zhì)構造的復雜程度等，對煤炭企業(yè)成本影響較大的主要是進(jìn)行采掘，掘進(jìn)的費用。2.開(kāi)采過(guò)程中不確定性成本多，難以把控煤炭開(kāi)采首先要進(jìn)行地質(zhì)勘測，探明地質(zhì)的構造和煤炭?jì)α�、煤炭的層次結構，才可確定可采與否，甚至有的煤層還得做產(chǎn)前疏干水的準備。因為受到地質(zhì)條件和構造的影響，礦井的不同引起煤層開(kāi)采難度、工藝過(guò)程等都有所不同，采煤方法的選擇、工作面的布置、設備配備、機械化程度等都會(huì )影響成本水平。3.生產(chǎn)組織與成本管理較復雜，隱性成本較多因為煤炭生產(chǎn)的全部階段要在井上井下完成，點(diǎn)多、面廣、線(xiàn)長(cháng)，并且大部分工作在井下完成，所以生產(chǎn)組織和成本管理十分困難。煤炭企業(yè)必須將生產(chǎn)活動(dòng)帶來(lái)的環(huán)境問(wèn)題列入考慮范疇，伴隨資源的不斷開(kāi)采，煤炭企業(yè)最終會(huì )面臨資源枯竭而導致煤礦關(guān)閉，從而進(jìn)行產(chǎn)業(yè)轉產(chǎn)與人員安置。
(三)山西煤企成本核算存在的問(wèn)題
從我國現在煤炭企業(yè)成本核算的構成來(lái)看，煤炭企業(yè)成本核算存在的缺陷和不足主要表現在以下幾方面：1.成本核算方法簡(jiǎn)單粗放，范圍過(guò)窄山西煤企在成本核算上主要采用品種法，它的成本核算過(guò)程比較簡(jiǎn)單：成本核算對象是原煤或者精煤，將各項費用要素根據原始憑證的記載直接計入原煤生產(chǎn)成本即可。然而，這個(gè)成本核算的模式?jīng)]能實(shí)現成本核算和成本管理相適應，也沒(méi)能把成本核算與責任會(huì )計制度結合起來(lái)。實(shí)際上，煤炭企業(yè)成本信息和定價(jià)決策無(wú)關(guān)，因此，以產(chǎn)品種類(lèi)為核算對象，計算得出的產(chǎn)品生產(chǎn)成本，只是為了服從于財務(wù)報告的目的，沒(méi)有為成本管理提供有用的依據。同時(shí)，一直困擾山西煤炭成本核算的問(wèn)題是成本核算范圍過(guò)窄，主要表現在：一是有些項目不在開(kāi)采成本中列支，例如井巷資產(chǎn)不計提固定資產(chǎn)折舊；二是轉移支出，礦井建設的前期準備被國家包攬下來(lái)，如煤田普查、地質(zhì)詳查、礦區精查等勘探費用，都由國家財政在事業(yè)費用中列支。雖然目前煤炭企業(yè)由計劃經(jīng)濟向市場(chǎng)經(jīng)濟的過(guò)渡已經(jīng)基本完成，但是因為受到計劃經(jīng)濟的影響，煤炭成本核算范圍也在不斷調整，卻一直沒(méi)有大的突破，導致國有煤礦企業(yè)煤炭成本的構成不完整，核算范圍不規范，基本生產(chǎn)單位的成本水平不能真實(shí)反映。2.成本核算反映內容不夠全面在如今山西煤企的成本核算內容上來(lái)看，雖然在成本核算上大部分山西煤企都把環(huán)保成本、資源成本考慮進(jìn)來(lái)，但由于煤炭開(kāi)產(chǎn)所涉及的隱形成本較為復雜，仍有許多方面未能充分反映在成本核算中。例如：退出成本就是目前山西作為綜改區進(jìn)行產(chǎn)業(yè)轉型升級的一項重要內容。退出成本是為了解決煤炭企業(yè)資源的枯竭，關(guān)閉破產(chǎn)、停產(chǎn)所產(chǎn)生的必要支出和轉產(chǎn)轉型而提取的成本，包括轉產(chǎn)基金、安置職工費用、職工解除勞動(dòng)合同補償的費用、回收與轉移礦井資產(chǎn)發(fā)生的費用等。而山西煤企一般都是規模比較大的國營(yíng)企業(yè)，一旦煤炭企業(yè)關(guān)閉，由此引起的企業(yè)人員下崗安置問(wèn)題是需要大量的資金進(jìn)行統一安排的，如果不能合理的安排甚至還可能導致一系列的社會(huì )問(wèn)題。然而目前的企業(yè)很少能做到將這部分資金納入到煤炭企業(yè)成本核算之中，即使有的企業(yè)認識到這點(diǎn)，也不能夠做出準確的估計和預算，這也導致了成本核算的準確性和全面性不能夠滿(mǎn)足要求。
三、加強山西煤企成本核算的對策及建議
(一)進(jìn)一步設置細小科目，完善資源環(huán)境成本
為了使企業(yè)煤炭生產(chǎn)加工過(guò)程中產(chǎn)生的資源環(huán)境成本更加方便準確的被核算，建議在總的環(huán)境成本科目統領(lǐng)下，分別設置一些細小的科目，比如環(huán)境預防成本，環(huán)境損失成本，綜合考慮環(huán)境成本的種種因素。同時(shí)，可以在企業(yè)內部制度的制定方面應該根據具體情況，提前積累一定的環(huán)境成本以應對一些突發(fā)情況，并且可將結余轉入第二年繼續使用�？偟膩�(lái)說(shuō)，應該確保環(huán)境成本得到企業(yè)的充分重視。細小科目設置舉例如下圖，環(huán)境損失成本可具體到直接損失，間接損失。圖一細小科目設計圖
(二)統一核算對象，增加退出成本
煤礦企業(yè)在生產(chǎn)原煤過(guò)程中，即使所生產(chǎn)的原煤未能夠銷(xiāo)售出去，也不可避免的產(chǎn)生一些費用，而真正銷(xiāo)售的商業(yè)煤與原煤之間有著(zhù)一定的成本差異。大多數煤炭企業(yè)還是沿用了原有的成本核算方法，將原煤成本作為企業(yè)成本核算的對象，并且不管原煤是否銷(xiāo)售成功，都按照原有的成本進(jìn)行統一核算。顯然不能反應真實(shí)成本，在進(jìn)行核算時(shí)應該統一將商品煤作為企業(yè)成本的核算對象，才能更好的反應煤炭行業(yè)的真實(shí)情況。因為商品煤已經(jīng)是企業(yè)經(jīng)過(guò)加工處理的煤礦產(chǎn)品，它的成本也相對較高，更能反應真實(shí)成本。即在煤炭成本中按一定標準計提，按實(shí)際需要據實(shí)開(kāi)支，結余的部分結轉至下年使用，不足部分可直接計入當年成本中。
(三)穩妥推進(jìn)改制，統一安全成本
煤炭企業(yè)由于其特殊性，安全因素伴隨煤炭產(chǎn)品生產(chǎn)的全過(guò)程。煤炭生產(chǎn)中的一種必不可少的成本是安全成本。而現行的安全成本核算上只是做了粗略的統一核算，并未進(jìn)行有效分類(lèi)。因此，安全成本在成本核算中可以分以下方面在會(huì )計賬目中反映：一是安全工程費用：為構筑安裝安全工程、設施以及購置儀表、安全監測設備等支出的費用便是安全工程費用；二是安全預防費用：運營(yíng)安全工程和設施、進(jìn)行安全管理和監督以及安全培訓和教育而支出的費用便是安全預防費用；三是安全損失費用：因安全問(wèn)題影響煤炭企業(yè)生產(chǎn)(或因安全水平不能滿(mǎn)足生產(chǎn)需要)而產(chǎn)生的損失便是安全損失費用。安全損失費用可分為直接安全損失費用和間接安全損失用。
四、結語(yǔ)
山西煤企的成本核算是一個(gè)復雜的過(guò)程，牽扯到的因素很多，這種復雜性也導致了成本核算改革不是一蹴而就的事情，所以在進(jìn)行成本核算時(shí)應該注意實(shí)事求是，統籌兼顧，將總的核算過(guò)程分步完成。相關(guān)財政部門(mén)也應該根據企業(yè)自身的發(fā)展情況，采取相應的成本核算方案，以推動(dòng)企業(yè)的平穩發(fā)展作為最終目標，堅定的推動(dòng)企業(yè)成本核算的改革。同時(shí)，在綜合考慮各方面的利益的基礎上，逐步完善成本核算的制度，以便真實(shí)反映煤炭企業(yè)成本和經(jīng)營(yíng)成果。
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