論會(huì )計方程式及其體現的會(huì )計思想論文
會(huì )計方程式亦稱(chēng)會(huì )計等式，是會(huì )計學(xué)的一個(gè)基本問(wèn)題。如果說(shuō)，會(huì )計學(xué)說(shuō)是會(huì )計思想成熟的產(chǎn)物，那么，會(huì )計等式則精煉地概括和表達了一定的會(huì )計思想。本文僅會(huì )計方程式及其體現的會(huì )計思想進(jìn)行初步的探討。
一、“資產(chǎn)＝資本”→“資產(chǎn)＝權益”→“資產(chǎn)＝負債＋業(yè)主權益”的演進(jìn)
人們從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，總得以一定的經(jīng)濟資源（錢(qián)、物）作為“本錢(qián)”�！百Y產(chǎn)＝資本”的會(huì )計等式體現了這一基本思想。通常，將資產(chǎn)理解為業(yè)主投入經(jīng)營(yíng)的“所有物”，將資本理解為業(yè)主的“所有權”，即對投入“所有物”的享有權�；跇I(yè)主投入經(jīng)營(yíng)的“所有物”與其“享有權”的等量關(guān)系，從而建立了“資產(chǎn)＝資本”的恒等式。
由于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的發(fā)展，資本不再是企業(yè)投入資產(chǎn)的唯一渠道，出現了資本與非資本的區別，便產(chǎn)生了對企業(yè)資產(chǎn)的多重享有權。多種投資渠道的出現，資本已不能完全涵蓋對企業(yè)資產(chǎn)的享有權。將資本與非資本的享有權，統稱(chēng)為“權益”，于是，“資產(chǎn)＝權益”的會(huì )計等式取代了“資產(chǎn)＝資本”的會(huì )計等式。
在“資產(chǎn)＝權益”的等式中，權益又分為債權人享有權和業(yè)主享有權兩類(lèi)，鑒于兩類(lèi)權益的區別，將前者稱(chēng)為“負債”，后者稱(chēng)為“業(yè)主權益”。于是，“資產(chǎn)＝權益”的會(huì )計等式又可具體表現為“資產(chǎn)＝負債＋業(yè)主權益”的會(huì )計等式。
二、“資產(chǎn)＝負債＋業(yè)主權益”是現代企業(yè)的基本會(huì )計方程式
產(chǎn)權明晰、責權明確、政企分開(kāi)、管理科學(xué)的公司制是現代企業(yè)的標志。此外，會(huì )計實(shí)體觀(guān)念以及企業(yè)法人的地位的確立，無(wú)不展現出現代企業(yè)的色彩�；I資形式不是現代企業(yè)的判別標準。獨資企業(yè)、合伙企業(yè)、股份制企業(yè)都可以成為現代企業(yè)。
股份制是現代企業(yè)的一種重要的企業(yè)組織形式。在股份制企業(yè)中，“業(yè)主權益”具體表現為“股東權益”，因而，“資產(chǎn)＝負債＋業(yè)主權益”會(huì )計等式具體表現為“資產(chǎn)＝負債＋股東權益”會(huì )計等式。
有人認為“資產(chǎn)＝負債＋業(yè)主權益”的會(huì )計等式只適用于獨資企業(yè)和合伙企業(yè)。顯然，這種認識是傳統觀(guān)念束縛的產(chǎn)物。我們認為，“業(yè)主權益”是對應債權人權益的，除了債權人權益之外，無(wú)論是國家、法人、人個(gè)對企業(yè)投資所享有的權益，統稱(chēng)為業(yè)主權益。也就是說(shuō)，“業(yè)主”既可以是國家，也可以是企業(yè)法人，還可以是個(gè)人；既可以是作為股東地位的國家、企業(yè)和個(gè)人，也可以是非股東地位的國家、企業(yè)和個(gè)人。
基于上述認識，“資產(chǎn)＝負債＋業(yè)主權益”適用于一切現代企業(yè)，它是現代企業(yè)的基本會(huì )計方程式。
三、簡(jiǎn)評“資產(chǎn)＝負債＋所有者權益”會(huì )計等式
在中國的會(huì )計改革風(fēng)暴中誕生了“貼近”國際會(huì )計慣例的會(huì )計等式：“資產(chǎn)＝負債＋所有者權益”。這一會(huì )計等式與現代企業(yè)基本會(huì )計等式的區別在于：將“業(yè)主權益”改為了“所有者權益”。
《企業(yè)會(huì )計準則》第38條對“所有者權益”的界定，我認為原則上是正確的、科學(xué)的。有人批評“企業(yè)投資人”的提法不妥。誠然，企業(yè)投資人既包括業(yè)主，也包括債權人。但是，對企業(yè)凈資產(chǎn)享有權益的僅是企業(yè)投資人的一部分，即業(yè)主。我認為把《企業(yè)會(huì )計準則》第38條作為業(yè)主權益的解釋也是比較恰當的。
現在，我們要思考的問(wèn)題有以下兩個(gè)方面：
第一，設計“資產(chǎn)＝負債＋所有者權益”會(huì )計等式的用心何在？可以這樣猜測：它避免了直接照搬外國會(huì )計等式之嫌；避免了將“業(yè)主權益”視為獨資企業(yè)的小業(yè)主的誤解；體現了我國以公有制為主體、多種經(jīng)濟成份共同發(fā)展的私有制格局。
第二，如果沿用“資產(chǎn)＝負債＋業(yè)主權益”或“資產(chǎn)＝負債＋凈權益”的會(huì )計等式，會(huì )有什么重大不妥嗎？在會(huì )計技術(shù)和方法上會(huì )產(chǎn)生嚴重影響嗎？采用“所有者權益”的概念會(huì )產(chǎn)生特殊的效果嗎？如果不會(huì )，這種改動(dòng)本身就是一個(gè)缺陷，因為是沒(méi)有實(shí)際意義的改動(dòng)。
況且，由于所有者權益中的“所有者”概念有多重含義，如企業(yè)法人所有權、最終所有權等，致使“所有者”在現實(shí)中的含義變化莫測，很難準確把握。直接用“資產(chǎn)＝負債＋業(yè)主權益”的會(huì )計等式，將促進(jìn)中國會(huì )計走向世界。
四、關(guān)于“業(yè)主權益”的量的特征
在“資產(chǎn)＝負債＋業(yè)主權益”的會(huì )計等式中，企業(yè)開(kāi)業(yè)時(shí)，“業(yè)主權益”既是一個(gè)差量，也是一個(gè)定量。說(shuō)它是一個(gè)差量，是指“業(yè)主權益”的求償權在債權人求償權之后，即企業(yè)資產(chǎn)償還債務(wù)之后的剩余產(chǎn)權。也就是說(shuō)，“業(yè)主權益”的大小由資產(chǎn)與負債兩個(gè)量的差額決定。企業(yè)開(kāi)業(yè)時(shí)，由于沒(méi)有經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，資產(chǎn)未發(fā)生量的變化，“業(yè)主權益”對企業(yè)資產(chǎn)享有權與其投入資產(chǎn)在量上是一致的，所以此時(shí)“業(yè)主權益”是一個(gè)定量。
企業(yè)開(kāi)始經(jīng)營(yíng)活動(dòng)以后，既有債務(wù)的發(fā)生與償還，還有業(yè)主投資的變化，更有企業(yè)盈權利的分享和虧損責任的承擔。這些變化，都會(huì )引起資產(chǎn)、負債、業(yè)主權益三要素發(fā)生相應的變化。這就決定了“業(yè)主權益”在經(jīng)營(yíng)中是一個(gè)變量，不是一個(gè)定量。特別強調的是，即使業(yè)主投資不變，“業(yè)主權益”也是一個(gè)變量。第一種情況是：資產(chǎn)要素變化，負債不變；第二種情況是：負債要素變化，資產(chǎn)不變；第三種情況是：資產(chǎn)要素和負債要素都變，但變化的方向不同或變化的量不同，這都會(huì )引起業(yè)主權益的變化。
“業(yè)主權益”是一個(gè)變量的特征，說(shuō)明業(yè)主投入資產(chǎn)量與其享有凈資產(chǎn)的權利是不等的�！皹I(yè)主權益”的變量特征，客觀(guān)地反映了業(yè)主投資者既有獲利機遇，又要承擔風(fēng)險的現實(shí)。
五、“資產(chǎn)－負債＝業(yè)主權益”與“資產(chǎn)－業(yè)主權益＝負債”的評析
這兩個(gè)會(huì )計等式，后者是前者移項所得，因此，從數學(xué)的觀(guān)點(diǎn)看，兩個(gè)等式是無(wú)區別的。
但會(huì )計學(xué)的觀(guān)點(diǎn)分析，前一個(gè)會(huì )計等式是科學(xué)合理的，后一個(gè)會(huì )計等式是不能成立的。因為前一個(gè)會(huì )計等式正確表達了業(yè)主權益對企業(yè)凈資產(chǎn)享有權的思想，同時(shí)正確表達了債權人索償權先于業(yè)主權益索償權的順序。后一個(gè)會(huì )計等式恰好歪曲了這樣兩個(gè)要點(diǎn)。
六、關(guān)于“資產(chǎn)－特定權益＝剩余權益”會(huì )計等式
“資產(chǎn)－特定權益＝剩余權益”的會(huì )計等式是“資產(chǎn)－負債＝股東權益”會(huì )計等式發(fā)展的產(chǎn)物。
在股份制企業(yè)，由于優(yōu)先股與普通股享有的權益不同，求償權的順序也不同。公司對優(yōu)先股的股利須按約定的股利率支付。優(yōu)先股不享有公司公積金權益。當年可供分配股利的利潤不足以按約定的股利率支付優(yōu)先股股利的，由以后年度的可供分配股利的利潤補足。公司終止時(shí)，優(yōu)先股股東先于普通股股東取得公司剩余財產(chǎn)。上述差別說(shuō)明優(yōu)先股股東權益具有特殊性，與債權人權益有相似之處，普通股股東才具有“標準業(yè)主”權益或“標準股東”權益。
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