企業(yè)稅務(wù)稽查后的賬務(wù)調整技巧

　　在稅務(wù)稽查實(shí)踐中，稅務(wù)稽查稽查機關(guān)稽查的賬務(wù)分為兩種情況：一種對本年度的賬務(wù)進(jìn)行稽查;另一種是對過(guò)去以往年度的賬務(wù)進(jìn)行稽查。因此，稅務(wù)稽查后的賬務(wù)調整涉及到本年度的賬務(wù)調整和跨年度的賬務(wù)調整。如果稅務(wù)稽查機關(guān)稽查出的本年度的賬務(wù)有錯誤，則企業(yè)只要按照紅字更正法、補充調整法和綜合調整法進(jìn)行處理，有關(guān)“紅字更正法、補充調整法和綜合調整法”的詳細內容，請參閱本章第三節第二部分“年度結賬前賬務(wù)自查，及時(shí)賬務(wù)調整規避納稅盲點(diǎn)”的內容。以下主要介紹稅務(wù)稽查后的賬務(wù)調整思路、跨年度賬務(wù)調整技巧和增值稅的賬務(wù)調整技巧。

　　(一)稅務(wù)稽查后的賬務(wù)調整總思路

　　筆者認為，稅務(wù)稽查后的賬務(wù)調整總思路可以歸納為以下三點(diǎn)：

　　1、賬務(wù)處理正確，會(huì )計與稅法的差異而補稅的，不需要對原賬務(wù)處理進(jìn)行調整。

　　例如：A企業(yè)2013年應納稅所得額100萬(wàn)元，所得稅率25%，經(jīng)稅務(wù)稽查后，查出業(yè)務(wù)招待費超限額10萬(wàn)元、列支贊助支出5萬(wàn)元，未作納稅調整，假設其他方面均無(wú)問(wèn)題。企業(yè)列支的業(yè)務(wù)招待費的賬務(wù)處理如下：

　　借：管理費用等1000000

　　貸：銀行存款1000000

　　企業(yè)列支贊助支出的賬務(wù)處理如下：

　　借：營(yíng)業(yè)外支出50000

　　貸：銀行存款50000

　　按會(huì )計準則的規定，企業(yè)這樣的處理是正確，但是稅法對業(yè)務(wù)招待費的列支有限額規定，對贊助支出是不允許稅前列支的，那么對于調整的部分，是不需要進(jìn)行賬務(wù)調整的，企業(yè)在補繳稅款的時(shí)候，只需補繳的稅款進(jìn)行賬務(wù)處理即可：

　　借：所得稅費用37500[(50000+100000)×25%]

　　貸：應交稅費—企業(yè)所得稅37500

　　借：應交稅費—企業(yè)所得稅37500

　　貸：銀行存款37500

　　2、企業(yè)賬務(wù)處理錯誤造成的補繳稅款，必須按會(huì )計的記賬原則對原賬務(wù)處理進(jìn)行調整。

　　例如：某企業(yè)將自產(chǎn)產(chǎn)品用于本企業(yè)的辦公樓修建，產(chǎn)品成本為20萬(wàn)元，同類(lèi)不含稅銷(xiāo)售價(jià)格為30萬(wàn)元，企業(yè)的會(huì )計處理：

　　借：在建工程200，000

　　貸：產(chǎn)成品200，000

　　像這種情況，增值稅法上要視同銷(xiāo)售，按照企業(yè)所得稅法規定不視同銷(xiāo)售，企業(yè)正確的賬務(wù)處理應是：

　　借：在建工程251，000

　　貸：產(chǎn)成品200，000

　　應交稅費——應交增值稅(銷(xiāo)項稅額)51，000(30萬(wàn)×17%)

　　調賬：

　　借：在建工程51，000

　　貸：應交稅費——增值稅檢查調整51，000

　　3、對于一些不需要賬務(wù)調整，但是涉稅數據有變化的，也要進(jìn)行相應的調整，如：虧損數額的調整。

　　(二)稅務(wù)稽查后的跨年度的賬務(wù)調整技巧

　　1、涉及的會(huì )計科目和調賬方法如果稅務(wù)稽查查出的是上年或以前年度的錯誤賬務(wù)處理問(wèn)題，那么納稅人就必須通過(guò)“以前年度損益調整”會(huì )計科目進(jìn)行調整，應選擇“綜合調整法”進(jìn)行調賬。因為，在這種情況下，上年度財務(wù)決算已經(jīng)編報，成本費用賬戶(hù)已經(jīng)結平，沒(méi)有余額，納稅人不可能再去調整原來(lái)的損益類(lèi)科目，只有通過(guò)“以前年度損益調整”科目進(jìn)行調賬。

　　2、“以前年度損益調整”的會(huì )計處理本科目核算企業(yè)本年度發(fā)生的調整以前年度損益的事項以及本年度發(fā)現的重要前期差錯更正涉及調整以前年度損益的事項。企業(yè)在資產(chǎn)負債表日至財務(wù)報告批準報出日之間發(fā)生的需要調整報告年度損益的事項，也可以通過(guò)本科目核算。以前年度損益調整的主要賬務(wù)處理如下：

　　(1)企業(yè)調整增加以前年度利潤或減少以前年度虧損，借記有關(guān)科目，貸記本科目;調整減少以前年度利潤或增加以前年度虧損做相反的會(huì )計分錄。

　　(2)由于以前年度損益調整增加的所得稅費用，借記本科目，貸記“應交稅費——應交所得稅”等科目;由于以前年度損益調整減少的所得稅費用做相反的會(huì )計分錄。

　　(3)經(jīng)上述調整后，應將本科目的余額轉入“利潤分配——未分配利潤”科目。本科目如為貸方余額，借記本科目，貸記“利潤分配——未分配利潤”科目;如為借方余額做相反的會(huì )計分錄，本科目結轉后應無(wú)余額。

　　要特別提醒的是：對以前年度損益這個(gè)科目的使用，只適用于損益類(lèi)科目，比如說(shuō)，管理費用、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本，……對于跨年度的非損益類(lèi)科目，如固定資產(chǎn)、應收賬款、應付賬款等科目不變。

　　[案例分析1：某企業(yè)稅務(wù)稽查后跨年度的賬務(wù)調整分析]

　　(1)案情介紹

　　稅務(wù)機關(guān)2014年5月對某納稅人2013年度的納稅情況進(jìn)行納稅檢查時(shí)，發(fā)現該企業(yè)2013年將基建工程領(lǐng)用的原材料30000元計入管理費用(增值稅進(jìn)項稅額已經(jīng)轉出)。根據企業(yè)會(huì )計準則的規定，基建工程領(lǐng)用的原材料應記入“在建工程”，該企業(yè)將其列入管理費用，等于虛增了成本，減少了當年利潤，應調增在建工程成本，調增上年利潤，補交企業(yè)所得稅，請問(wèn)該企業(yè)應如何進(jìn)行賬務(wù)調整?

　　(2)賬務(wù)調整分析

　　調整上年利潤時(shí)：

　　借：在建工程30000

　　貸：以前年度損益調整30000

　　補交企業(yè)所得稅9900元(30000×25%)

　　借：以前年度損益調整7500

　　貸：應交稅費——應交所得稅7500

　　年末結轉本年利潤時(shí)：

　　借：以前年度損益調整22500

　　貸：利潤分配——未分配利潤22500

　　[案例分析2：稅務(wù)稽查某企業(yè)以前年度邊角料隱瞞銷(xiāo)售收入的賬務(wù)調整分析]

　　(1)案情介紹

　　2014年4月，某稅務(wù)機關(guān)在對2013年所得稅檢查中，發(fā)現某企業(yè)一項非正常會(huì )計分錄，借：銀行存款;貸：其他應付款。經(jīng)查證為該企業(yè)出售下腳料的業(yè)務(wù)，共計936000元，稅務(wù)機關(guān)責令該企業(yè)補繳增值稅、企業(yè)所得稅等。假設不考慮城市維護建設稅、教育費附加以及滯納金和罰款等。該企業(yè)為一般納稅人，所得稅率25%，采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法進(jìn)行所得稅會(huì )計處理。請問(wèn)該企業(yè)應如何進(jìn)行賬務(wù)調整?

　　(2)賬務(wù)調整分析

　　2014年調整補繳的增值稅并結轉下腳料收入：

　　借：其他應付款936000

　　貸：以前年度損益調整800000

　　應交稅費——增值稅檢查調整136000〔936000÷(117%)×17%〕

　　因該企業(yè)下腳料沒(méi)有單獨核算，均已計入產(chǎn)品成本，因此不需要結轉成本。稅務(wù)機關(guān)要求該企業(yè)以后單獨核算下腳料的成本，并在出售時(shí)與收入同時(shí)結轉。假設該企業(yè)2013年銷(xiāo)售收入為1500萬(wàn)元，發(fā)生廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費230萬(wàn)元，適用的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費扣除比例為15%，企業(yè)當年納稅調增廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費5萬(wàn)元(230-1500×15%)。2014年稽查以上下腳料，增加當年銷(xiāo)售收入80萬(wàn)元，2013年可扣除的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費為(150080)×15%=237(萬(wàn)元)，發(fā)生的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費230萬(wàn)元可全額扣除。則該企業(yè)2013年應調增應納稅所得額為80-5=75(萬(wàn)元)。

　　根據《企業(yè)會(huì )計準則第18號——所得稅》，廣告費會(huì )計與稅法形成的暫時(shí)性差異可以在以后年度無(wú)限期轉回。2013年企業(yè)已將5萬(wàn)元可抵扣暫時(shí)性差異進(jìn)行了遞延所得稅的會(huì )計處理，即：

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)12500(50000×25%)

　　貸：所得稅費用12500

　　則2014年應調整2013年廣告費確認的遞延所得稅資產(chǎn)，并計提補交的所得稅：

　　借：以前年度損益調整200000

　　貸：遞延所得稅資產(chǎn)12500

　　應交稅費——應交所得稅187500(750000×25%)

　　2014年補繳稅款時(shí)：

　　借：應交稅費——增值稅檢查調整136000

　　應交所得稅187500

　　貸：銀行存款323500

　　結轉“以前年度損益調整”科目

　　借：以前年度損益調整600000(800000-200000)

　　貸：利潤分配——未分配利潤600000

　　(三)增值稅稽查后的賬務(wù)調整技巧

　　對增值稅一般納稅人，應設立“應交稅費——增值稅檢查調整”專(zhuān)門(mén)賬戶(hù)核算應補(退)的增值稅。凡檢查后應調減賬面進(jìn)項稅額或調增銷(xiāo)項稅額和進(jìn)項稅額轉出的數額，借記有關(guān)科目，貸記本科目;凡檢查后應調增賬面進(jìn)項稅額或調減銷(xiāo)項稅額和進(jìn)項稅額轉出的數額，作和上述相反分錄。全部調賬事項入賬后，應結轉出本賬戶(hù)的余額，并對該余額進(jìn)行處理。具體調整技巧如下：

　　1、若余額在借方，全部視同留抵進(jìn)項稅額，按其借方余額數，借記“應交稅費——應交增值稅(進(jìn)項稅額)科目”，貸記本科目。

　　如“應交稅費——增值稅檢查調整”借方余額10萬(wàn)元。

　　借：應交稅費——應交增值稅(進(jìn)項稅額)10萬(wàn)元

　　貸：應交稅費——增值稅檢查調整10萬(wàn)元

　　2、若余額在貸方，且“應交稅費——應交增值稅”賬戶(hù)無(wú)余額，按其貸方余額數，借記本科目，貸記“應交稅費——未交增值稅”科目。

　　如“應交稅費——增值稅檢查調整”貸方余額10萬(wàn)元，“應交稅費——應交增值稅”賬戶(hù)無(wú)余額。

　　借：應交稅費——增值稅檢查調整10萬(wàn)元

　　貸：應交稅費——未交增值稅10萬(wàn)元

　　“應交稅費——未交增值稅”科目的貸款余額表示當月應繳納稅款10萬(wàn)元。

　　3、若本賬戶(hù)余額在貸方，“應交稅費——應交增值稅”賬戶(hù)有借方余額且等于或大于這個(gè)貸方余額，按其貸方余額數，借記本科目，貸記“應交稅費——應交增值稅”科目。

　　如“應交稅金——增值稅檢查調整”貸方余額10萬(wàn)元，“應交稅費——應交增值稅”賬戶(hù)余額為借方11萬(wàn)元。

　　借：應交稅費——增值稅檢查調整10萬(wàn)元

　　貸：應交稅費——未交增值稅10萬(wàn)元

　　先沖減留抵稅額10萬(wàn)元。

　　4、若本賬戶(hù)余額在貸方，“應交稅費——應交增值稅”賬戶(hù)有借方余額但小于這個(gè)貸方余額，應將這兩個(gè)賬戶(hù)的余額沖出，其差額貸記“應交稅費——未交增值稅”科目。

　　如“應交稅金——增值稅檢查調整”貸方余額10萬(wàn)元，“應交稅金——應交增值稅”賬戶(hù)余額為借方8萬(wàn)元。

　　借：應交稅金——增值稅檢查調整10萬(wàn)元

　　貸：應交稅金——應交增值稅8萬(wàn)元

　　——未交增值稅2萬(wàn)元

　　先沖抵留抵稅額8萬(wàn)元，再補繳稅款2萬(wàn)元。

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