近20年管理會(huì )計在西方的發(fā)展及在我國的應用

對管理是20世紀初興起的把管理與會(huì )計這兩個(gè)主題巧妙結合起來(lái)的一門(mén)新興學(xué)科。它是以管理為基礎，以提高效益為目的，以一系列特定技術(shù)、為手段，對生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行規劃和控制的信息系統。管理會(huì )計對幫助企業(yè)管理者科學(xué)地制定經(jīng)營(yíng)決策，合理地利用經(jīng)濟資源，有效地強化內部管理和提高經(jīng)濟效益起著(zhù)十分重要的作用。然而，到了20世紀80年代，面對生產(chǎn)技術(shù)進(jìn)步和管理方法的創(chuàng )新，管理會(huì )計顯得有些脫離實(shí)際。一些西方學(xué)者對這一現象進(jìn)行了反思，并且提出了許多新的改革建議，進(jìn)而推動(dòng)了管理會(huì )計的。近20年來(lái)，雖然我國會(huì )計界對管理會(huì )計理論與方法的引進(jìn)和取得了豐碩成果，然而其在我國企業(yè)中的實(shí)際還不甚理想。文中圍繞這一主題進(jìn)行了討論。

　　一、近20年管理會(huì )計實(shí)務(wù)發(fā)展的推動(dòng)力量

　�。ㄒ唬┳詣�(dòng)化生產(chǎn)技術(shù)對管理會(huì )計發(fā)展的推動(dòng)

　　1.生產(chǎn)設備的控制數字化要求對傳統成本管理和業(yè)績(jì)評價(jià)方法進(jìn)行革新。20世紀80年代初期，機技術(shù)的迅速發(fā)展使數字化控制設備得以廣泛使用。數字化控制的主要目的就是為了縮短生產(chǎn)時(shí)間，減少不增值的生產(chǎn)組織作業(yè)。數字化控制的其他好處還有產(chǎn)品質(zhì)量的提高、同型號的產(chǎn)品保持一致以及返工的產(chǎn)品的減少，大量削減了直接人工，總體上大大提高了生產(chǎn)率。但是數字化控制卻對成本管理提出了挑戰，因為它用折舊費用和與設備相關(guān)的成本取代了直接人工成本。此外，使用數字化控制系統會(huì )使得產(chǎn)品成本計算更加隨意，因為設備操作人員的工資成本改變了，但卻不能明確地歸為直接成本或是間接成本。制造費用的分配率若繼續以直接人工成本或直接人工小時(shí)數為依據會(huì )很容易變動(dòng)，進(jìn)而歪曲產(chǎn)品成本；如果從單個(gè)生產(chǎn)線(xiàn)來(lái)判斷回報的話(huà)，產(chǎn)品生產(chǎn)線(xiàn)的利潤數字可能會(huì )誤導決策者。而使用機器小時(shí)的方法來(lái)解決這個(gè)，又會(huì )因為機器時(shí)間的監控、人員的培訓、變化信息的搜集方式等原因，導致成本居高不下。

　　數字化控制的廣泛應用對管理會(huì )計的另一個(gè)挑戰就是使得業(yè)績(jì)評價(jià)變得非常困難。因為在數字化控制下，直接人工成本、組織時(shí)間、存貨水平的減少和質(zhì)量、能力、生產(chǎn)柔性的提高都很難量化評估。尤其是管理會(huì )計面臨的成本性態(tài)的易變性，在一種環(huán)境下是可變成本，但是在另一種環(huán)境下卻是固定成本。

　　2.計算機輔助設計和輔助生產(chǎn)要求對傳統成本管理和業(yè)績(jì)評價(jià)方法進(jìn)行革新。計算機輔助設計和輔助生產(chǎn)的應用在對設計者和產(chǎn)品設計的生產(chǎn)效率的提高、設計時(shí)間的縮短、設計產(chǎn)品品種的多樣化，以及提高生產(chǎn)效率等方面給企業(yè)帶來(lái)了好處。然而，在計算機輔助設計和輔助生產(chǎn)下用傳統的財務(wù)評價(jià)方法很難做出成本管理和業(yè)績(jì)評價(jià)的決策，因為：第一，上述許多無(wú)形好處是很難量化的；第二，很難為繪圖和設計制定勞動(dòng)標準；第三，隨著(zhù)經(jīng)驗的與日俱增，作業(yè)的生產(chǎn)效率大幅度提高，縮短了操作時(shí)間，要求不斷更新作業(yè)標準；第四，業(yè)績(jì)評價(jià)指標的制定要與改善生產(chǎn)計劃次數、材料使用和制造時(shí)間、廢品率、產(chǎn)品的變化性和質(zhì)量聯(lián)系起來(lái)，而這些要根據不同的生產(chǎn)環(huán)境量體裁衣。

　　3.柔性制造系統要求對傳統成本管理和業(yè)績(jì)評價(jià)方法進(jìn)行革新。柔性制造系統是一個(gè)由計算機集成管理和控制的、用于高效率地制造中小批量多品種零部件的自動(dòng)化制造系統。在柔性制造系統下，不同類(lèi)型的零件彼此交叉，在程序化的、多用途的設備和其他工作組中被加工出來(lái)。柔性制造系統的主要好處除了生產(chǎn)過(guò)程中節約人工操作成本外，還包括在相同的技術(shù)水平下生產(chǎn)不同類(lèi)型的產(chǎn)品和保持不同產(chǎn)量的生產(chǎn)能力、迅速的客戶(hù)反映能力，等等。而且，柔性制造系統對于產(chǎn)品質(zhì)量、生產(chǎn)計劃次數及其使用低存貨水平和占用的空間、生產(chǎn)信息的通暢都有好處。然而，對于這些好處都不能量化地評價(jià)。正是基于柔性制造系統的上述新情況而引發(fā)了成本控制、產(chǎn)品成本計算和業(yè)績(jì)評價(jià)的問(wèn)題。

　�。ǘ�）管理方法創(chuàng )新對管理會(huì )計發(fā)展的推動(dòng)

　　1.全面質(zhì)量管理要求對傳統成本管理和業(yè)績(jì)評價(jià)方法進(jìn)行革新。全面質(zhì)量管理是在第二次世界大戰后的日本企業(yè)中作為綜合質(zhì)量控制理念的體現率先提出來(lái)的，它強調排除缺點(diǎn)和返工。然而直到20世紀80年代，全面質(zhì)量管理才真正受到廣大理論界和企業(yè)管理部門(mén)的重視，在這一階段主要是最高管理層直接負責下的質(zhì)量政策的全面實(shí)施。全面質(zhì)量管理要求質(zhì)量管理的原則在企業(yè)內部各個(gè)分支機構各個(gè)部門(mén)都要實(shí)施，不僅包括產(chǎn)品和服務(wù)，還包括銷(xiāo)售、財務(wù)、人事和企業(yè)其他部門(mén)。這一過(guò)程還可能延伸至企業(yè)外部，包括與供應商和顧客的伙伴關(guān)系。全面質(zhì)量管理要滲入企業(yè)文化，而且要永遠不斷地建立新的溝通標準，而這些可能會(huì )潛在地與會(huì )計系統發(fā)現、加工和報告相關(guān)的質(zhì)量信息相聯(lián)系。最終，全面質(zhì)量管理改善產(chǎn)品的有用性和降低成本。因此，質(zhì)量管理被看作是成本問(wèn)題的一部分。全面質(zhì)量管理的內在理念使得它不僅適用于產(chǎn)品的生產(chǎn)，而且適用于產(chǎn)品的管理、分銷(xiāo)和服務(wù)的全過(guò)程，不論是有形的還是無(wú)形的。另外需要強調的是，全面質(zhì)量管理是一個(gè)動(dòng)態(tài)的過(guò)程，并不是在每個(gè)階段都能取得效益。因此，用量化的成本效益原則去衡量全面質(zhì)量管理并不是觸及本質(zhì)的一種方法。

　　2.物料需求計劃要求對傳統成本管理和業(yè)績(jì)評價(jià)方法進(jìn)行革新。物料需求計劃主要關(guān)注通過(guò)計劃訂購原材料的時(shí)間以提高效率，并且規劃企業(yè)的最終產(chǎn)品的生產(chǎn)流程。這樣做可以保證企業(yè)購買(mǎi)和制造的材料與部件在下一個(gè)生產(chǎn)階段需要時(shí)被分派出去。在物料需求計劃下的成本管理系統里，可以提供原來(lái)傳統成本會(huì )計系統里沒(méi)有的財務(wù)成本數據。Campbell

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