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管理會(huì )計技術(shù)方法的變遷-基于網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟沖擊的思考
一、的提出以商務(wù)為主體的迅猛，大大拓展了經(jīng)濟活動(dòng)的時(shí)空界限，并使傳統物質(zhì)型經(jīng)濟逐步轉向知識和信息為主體的虛擬經(jīng)濟（即在信息網(wǎng)絡(luò )構筑的虛擬空間中運行的經(jīng)濟活動(dòng)）。當前，這一聚新產(chǎn)品、新技術(shù)和新服務(wù)為一體的網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟正改變著(zhù)原有經(jīng)濟結構，以美國為例，1995－1998年互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟增長(cháng)了174.8％特別是1998年，美國互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟比過(guò)去所有的估計都高，達到3014億美元，超過(guò)能源、郵電的傳統產(chǎn)業(yè)，網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟已成為整個(gè)經(jīng)濟的主導產(chǎn)業(yè)。從看，網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟的蓬勃發(fā)展是跟互聯(lián)網(wǎng)的商務(wù)分不開(kāi)的，換言之，網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟是建立在顧客和這些微觀(guān)主體基礎上的，顧客借助于互聯(lián)網(wǎng)實(shí)現網(wǎng)上購物、網(wǎng)上結算、網(wǎng)上信息交換；而企業(yè)通過(guò)網(wǎng)絡(luò )從供應過(guò)程、生產(chǎn)過(guò)程、銷(xiāo)售過(guò)程到售后服務(wù)實(shí)現了信息化、數字化的集成。
以企業(yè)為例，具體說(shuō)來(lái)在以下三個(gè)方面發(fā)生了變革。（1）網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟改變了傳統企業(yè)供產(chǎn)銷(xiāo)層層聯(lián)接的方式，壓縮了中間層次，企業(yè)成為一種供產(chǎn)銷(xiāo)直接見(jiàn)面的開(kāi)放式網(wǎng)絡(luò )組織。這種新型的企業(yè)組織形式，從總體上看，是由眾多獨立創(chuàng )新的業(yè)務(wù)小組構成，并且是彼此有緊密縱橫聯(lián)系的網(wǎng)狀體系，整個(gè)組織沒(méi)有固定結構，而是基于協(xié)作型、多學(xué)科業(yè)務(wù)小組的模塊化集合，各業(yè)務(wù)小組在其中是以“客戶(hù)”和“服務(wù)器”的聯(lián)網(wǎng)方式運作（相對于組織內任何小組而言，每個(gè)業(yè)務(wù)小組既是客戶(hù)，又是服務(wù)器）。（2）為了最大限度地滿(mǎn)足客戶(hù)的實(shí)時(shí)需求，企業(yè)生產(chǎn)也從大批量生產(chǎn)轉向個(gè)性化的小批量生產(chǎn)，也就是說(shuō)，企業(yè)的業(yè)務(wù)小組根據業(yè)務(wù)環(huán)境的變化和客戶(hù)增長(cháng)的需求，進(jìn)行快速反應，及時(shí)確定生產(chǎn)計劃，并根據所需的原料通過(guò)機信息系統與供應商聯(lián)系，提高了原料供應的及時(shí)性和可靠性，其次采用彈性制造系統（FMS）、準時(shí)制造系統（JIT），及時(shí)為顧客提供滿(mǎn)意的產(chǎn)品和服務(wù)，真正實(shí)現“零等待”。（3）企業(yè)的生產(chǎn)方式也改變過(guò)去那種注重低消耗，高收益的生產(chǎn)，而追求一種創(chuàng )新有競爭優(yōu)勢的生產(chǎn)，業(yè)務(wù)小組接受來(lái)自客戶(hù)的請求和指示，并向其它服務(wù)器提出要求，以較高的附加價(jià)值服務(wù)于客戶(hù)，這一過(guò)程就是網(wǎng)絡(luò )創(chuàng )造價(jià)值的由來(lái)。由于業(yè)務(wù)小組是分散的，作為基本服務(wù)單元具有重大的責任和權利，能充分調動(dòng)小組的靈活性和創(chuàng )造性，并且會(huì )努力提高產(chǎn)品和服務(wù)的質(zhì)量，加強顧客的隸屬傾向及員工的穩定性，增強企業(yè)的競爭優(yōu)勢。在以顧客價(jià)值導向的模式下，企業(yè)通常采用柔性管理方式，使業(yè)務(wù)小組更敏捷地適應協(xié)調關(guān)系和市場(chǎng)變化，迅速提高價(jià)值創(chuàng )造能力。
由上可知，網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟迫使企業(yè)的組織結構、業(yè)務(wù)流程及價(jià)值實(shí)現都徹底地發(fā)生了變化。換句話(huà)說(shuō)，管理賴(lài)以生存的企業(yè)環(huán)境及其反映和控制經(jīng)濟活動(dòng)的信息都發(fā)生了重大變化，由此，對管理會(huì )計的基本思想、程序和技術(shù)也必然會(huì )產(chǎn)生一系列的。從和實(shí)踐上看，管理會(huì )計主要是各種技術(shù)方法的綜合，照此框架，本文以網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟下管理會(huì )計的技術(shù)方法的變遷作為探討對象，以期重新審視新經(jīng)濟管理會(huì )計的發(fā)展趨勢。
二、管理會(huì )計技術(shù)方法的變遷
管理會(huì )計技術(shù)方法從集成過(guò)程的分布上看，主要包括前期的規劃、過(guò)程的控制及績(jì)效的評價(jià)三部分。在步入網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟條件下，技術(shù)方法對原有范式有無(wú)突破，應如何引進(jìn)新的方法體系，以下結合網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟的特點(diǎn)逐一加以分析。
1、變遷之一——前期規劃技術(shù)方法的變革
前期規劃技術(shù)方法可分為企業(yè)的經(jīng)營(yíng)預測、經(jīng)濟決策和預算的編制，下面分別對三項技術(shù)方法的變遷展開(kāi)討論。
�。�1）企業(yè)經(jīng)營(yíng)預測是人們對企業(yè)未來(lái)經(jīng)濟活動(dòng)可能產(chǎn)生的經(jīng)濟利益及其發(fā)展趨勢的判斷，是一種事前的預見(jiàn)。傳統的預測是建立在歷史數據及能取得的經(jīng)濟信息、統計資料基礎上的一種推斷，無(wú)論采用定性分析還是定量分析法，都是以生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)導向為基礎的，例如，保本點(diǎn)的預測、利潤的預測、成本的預測等都是建立在銷(xiāo)售量、成本、利潤的線(xiàn)性關(guān)系基礎上的。
而在網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟下，取而代之的是以快速響應顧客需求為導向的實(shí)時(shí)預測，即時(shí)為顧客提供產(chǎn)品或服務(wù)，以敏捷制造實(shí)現顧客的“零等待”，其目的就是為顧客創(chuàng )造滿(mǎn)意，創(chuàng )造價(jià)值（降低顧客的成本，提高顧客的收益），使顧客獲得更大的效用，由此衍生企業(yè)價(jià)值的增長(cháng)；考慮到顧客的需求是個(gè)性化、多樣化，因此為顧客提供的產(chǎn)品和服務(wù)也存在差異，相應所費的成本也是個(gè)性化的，本量利之間難以直接以線(xiàn)性關(guān)系來(lái)表達。其次，在網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟中，企業(yè)未來(lái)的銷(xiāo)售變動(dòng)趨勢及利潤份額更多體現在企業(yè)核心競爭力上，即企業(yè)面對快速運轉的網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟，要不斷地創(chuàng )新才能提高競爭力，擴大客戶(hù)份額，從而提高利潤份額。由此可見(jiàn)，在網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟下，企業(yè)的預測更多的是收集關(guān)于客戶(hù)的信息（客戶(hù)的實(shí)現，客戶(hù)的犧牲），行業(yè)的信息（如企業(yè)在行業(yè)利潤庫中的份額），整個(gè)市場(chǎng)的未來(lái)趨勢（如網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟市場(chǎng)造就的機會(huì )），結合企業(yè)內部的技術(shù)支持及經(jīng)營(yíng)觀(guān)念，來(lái)預測提供相關(guān)服務(wù)的需要程度和利潤份額的可能性。在網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟下，企業(yè)面臨的環(huán)境將越來(lái)越復雜，企業(yè)呈現出動(dòng)態(tài)的、跳躍式變化，在此種經(jīng)營(yíng)環(huán)境下，應更多注重于顧客價(jià)值分析、行業(yè)價(jià)值鏈分析、企業(yè)利潤在利潤分布中的位置，預測的技術(shù)方法也改變偏重內生變量的傳統模式，轉向以外界因素為主導的內外因素共同作用的預測模式，用公式可表示為P=f（E，Q），其中P為相關(guān)的預測值，E為網(wǎng)絡(luò )環(huán)境的決定變量，Q為企業(yè)內部的影響因素。
�。�2）經(jīng)濟決策是指為達預定目標，在分析和評價(jià)經(jīng)濟活動(dòng)不同方案的基礎上，作出決定和判斷的過(guò)程。在傳統企業(yè)中，決策往往會(huì )涉及相關(guān)成本及本量利的關(guān)系，無(wú)論是短期經(jīng)營(yíng)決策還是長(cháng)期資本決策，往往都是由企業(yè)的凈收益最大化為依據的，例如，生產(chǎn)決策、定價(jià)決策、存貨決策、固定資產(chǎn)投資決策都是以比較收益的最大值為標準。
而在下，更注重顧客的價(jià)值，追求顧客價(jià)值與企業(yè)價(jià)值的協(xié)調統一，經(jīng)營(yíng)目標的轉向必然要求經(jīng)濟決策要講究顧客利益的實(shí)現，而不單純以企業(yè)價(jià)值為中心；其次在網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟中，企業(yè)內部業(yè)務(wù)流程是基于動(dòng)態(tài)響應的實(shí)時(shí)系統，存貨的最優(yōu)控制是零庫存、表明許多經(jīng)濟決策由即時(shí)服務(wù)所代替，簡(jiǎn)化了決策的過(guò)程，提高了效率；再者在網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟下，本量利的基本關(guān)系如前所述是非線(xiàn)性的。綜合以上幾個(gè)方面的因素，經(jīng)濟決策的也必然要發(fā)生變革，對短期經(jīng)營(yíng)決策而言，決策可僅限于努力創(chuàng )造顧客價(jià)值下的一些差量，如改進(jìn)作業(yè)的價(jià)值差量，提高競爭能力的價(jià)值差量等。對長(cháng)期資本決策，在網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟下，應從企業(yè)技術(shù)支持的角度出發(fā)，能滿(mǎn)足整個(gè)業(yè)務(wù)流程的需要，由于未來(lái)現金流量的年限、金額等不確定因素的增強，凈現值法已無(wú)法適應長(cháng)期資本決策的需要，取而代之應是以顧客價(jià)值為中心整個(gè)價(jià)值鏈的最大化，因此，其技術(shù)方法（D）可用技術(shù)上的可行性（T）、顧客的滿(mǎn)意度（C）等來(lái)決策，用公式可表示為D=g（T，C）。
�。�3）在預測和決策的基礎上，把經(jīng)濟活動(dòng)過(guò)程的正式計劃用數量和表格形式反映出來(lái)，就是編制預算，顯然預算在傳統企業(yè)中也是以本量利分析為基礎的，正如上文所述，預測與決策的和方法都已發(fā)生變革，相應預算必然也會(huì )發(fā)生變化。在網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟下，企業(yè)是基于顧客的服務(wù)器，需求的多變性也使預算難以確定，如傳統以銷(xiāo)定產(chǎn)的預算方法，在企業(yè)追求創(chuàng )造客戶(hù)價(jià)值、行業(yè)價(jià)值份額下，由于難以確定業(yè)務(wù)量水平，適用范圍有一定的局限性。由此可見(jiàn)，對業(yè)務(wù)預算可以簡(jiǎn)化，而財務(wù)預算中的短期資金預算，由于其流轉及結算采納網(wǎng)絡(luò )結算方式，與業(yè)務(wù)量相關(guān)的未來(lái)資金需求在未明確的情況下，也可以簡(jiǎn)化。由于資本預算涉及未來(lái)的網(wǎng)絡(luò )技術(shù)支持和顧客的價(jià)值創(chuàng )造，企業(yè)應對長(cháng)期資本進(jìn)行預算，預算方法是根據預計的資本需要量分項編制。
2、變遷之二——過(guò)程控制技術(shù)方法的變革
過(guò)程控制技術(shù)方法主要指成本控制制度，通過(guò)成本規劃所確定的目標和單位目標成本，分別落實(shí)到各部門(mén)，促使各部門(mén)采取措施進(jìn)行調節和控制以保證目標的實(shí)現，在傳統企業(yè)中，不管是事前成本控制還是日常成本控制，都假定成本的類(lèi)型及標準在一定產(chǎn)量下可以嚴格界定，成本的控制目標是如何積極降低成本，而與提供服務(wù)的價(jià)值沒(méi)有直接聯(lián)系。
而在網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟下，各業(yè)務(wù)小組擁有更大的自主權，企業(yè)不再對小組進(jìn)行成本控制，另外以顧客為中心的價(jià)值鏈中，更注重降低顧客的成本，提高顧客的收益，由于顧客的需求是多樣化的，業(yè)務(wù)小組提供的服務(wù)成本也難以量化為目標成本。換言之，業(yè)務(wù)小組接受來(lái)自客戶(hù)的請求和指示，在與相關(guān)業(yè)務(wù)小組協(xié)作的基礎上增值服務(wù)于客戶(hù)，即一方面為客戶(hù)創(chuàng )造價(jià)值，另一方面也為企業(yè)創(chuàng )造價(jià)值，成本控制僅限于響應客戶(hù)需求基礎上的合理耗費。由此來(lái)看，過(guò)程的控制內容和方法在網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟下，是從嚴格的成本控制轉向服務(wù)控制，即如何有效地組織業(yè)務(wù)小組為顧客創(chuàng )造價(jià)值，而對于合理耗費，在實(shí)時(shí)響應系統中是一種應該成本，控制僅限于一些不合理耗費，對服務(wù)控制方法側重于服務(wù)的響應度（R）和服務(wù)的滿(mǎn)意度（S），相應控制的標準可用公式表示為T(mén)=j（R，S）。對于耗費的控制技術(shù)則可用耗費價(jià)值比的標準，確定哪些耗費是不創(chuàng )造價(jià)值的，應當嚴格控制，并對創(chuàng )造價(jià)值的耗費應在價(jià)值鏈中的地位和作用進(jìn)行分析。
3、變遷之三——績(jì)效評價(jià)技術(shù)方法的變革
在傳統企業(yè)中，績(jì)效評價(jià)是適應分權層次結構組織的需要，對各個(gè)部門(mén)的業(yè)績(jì)進(jìn)行定期的考核與評價(jià)，并輔之適當的獎罰措施，做到部門(mén)的業(yè)績(jì)與利益掛鉤，評價(jià)的方法往往采用財務(wù)指標考評，如成本中心的標準成本指標、利潤中心的利潤指標、投資中心的投資收益指標。
而在網(wǎng)絡(luò )經(jīng)濟下，企業(yè)是許多業(yè)務(wù)小組組成的網(wǎng)狀結構組織，是以顧客為導向的實(shí)時(shí)系統，更加注重為顧客創(chuàng )造價(jià)值，實(shí)現整個(gè)作業(yè)鏈的價(jià)值最優(yōu)化。其中業(yè)務(wù)小組是實(shí)現企業(yè)戰略目標和意圖的基本單元，通過(guò)適當的溝通，營(yíng)造出共同的價(jià)值觀(guān)和文化觀(guān)。業(yè)務(wù)小組不局限于企業(yè)價(jià)值的創(chuàng )造，而盡力于為顧客提供更高價(jià)值的產(chǎn)品和服務(wù)，并與相關(guān)業(yè)務(wù)小組增強橫向交流，以提高企業(yè)整體的競爭能力和行業(yè)價(jià)值份額。因此，其考評不僅限于財務(wù)信息指標（F），非財務(wù)指標（X），如顧客的滿(mǎn)意程度、業(yè)務(wù)小組的創(chuàng )新能力、小組間的協(xié)作能力等，都是考評的主要指標，從整體上來(lái)評價(jià)業(yè)務(wù)小組為顧客、企業(yè)價(jià)值創(chuàng )造的貢獻（A）。評價(jià)的基本方法可用公式表示為A=k（X，F）。
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