關(guān)于審計關(guān)系的制度安排與審計質(zhì)量
[摘 要]實(shí)際審計委托人被虛置的直線(xiàn)型審計關(guān)系是審計質(zhì)量低下的根本原因，應建立委托人—代理人共擔風(fēng)險的契約機制和獨立審計的委托—付費分離制度，以保證審計獨立性，提高審計質(zhì)量。[關(guān)鍵詞]審計質(zhì)量；審計關(guān)系；制度安排
審計質(zhì)量一直是審計研究的核心問(wèn)題，而近兩年來(lái)一系列的財務(wù)造假及伴隨而來(lái)的審計失敗對審計職業(yè)的公信力構成極大的威脅，并嚴重阻礙了中國證券市場(chǎng)的健康、有序發(fā)展，筆者試圖通過(guò)對審計關(guān)系的剖析，對審計質(zhì)量低下的原因進(jìn)行深層次的探討，以期改善目前的狀況。
一、審計關(guān)系的理論模式及其缺陷
現代審計關(guān)系的邏輯起點(diǎn)在于生產(chǎn)社會(huì )化程度的不斷提高，由于自身經(jīng)營(yíng)管理能力的有限性，企業(yè)所有者逐漸淡出企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理，而委托專(zhuān)門(mén)人員去經(jīng)營(yíng)管理自己的財產(chǎn)，這樣就產(chǎn)生了一種財產(chǎn)的委托—代理關(guān)系。財產(chǎn)的所有者是委托人，財產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)者是代理人或受托人。負責經(jīng)營(yíng)管理的人所經(jīng)管的財產(chǎn)資金并非自己所有，而是委托人所有；而代理人對這些財產(chǎn)資金負有經(jīng)營(yíng)管理的責任，這種責任被稱(chēng)為受托經(jīng)濟責任。受托經(jīng)濟責任不僅要求經(jīng)營(yíng)者要保護財產(chǎn)的安全完整而且要使其最大限度的增值。通常為了確定經(jīng)營(yíng)者的受托經(jīng)濟責任，財產(chǎn)所有者要求經(jīng)營(yíng)者定期對其經(jīng)營(yíng)管理情況進(jìn)行報告，由于時(shí)間上和空間上的距離感，以及所有者自身專(zhuān)業(yè)能力的限制，所以并不能識別經(jīng)營(yíng)者報告的真實(shí)性，這樣就產(chǎn)生了對審計的需要。
在審計活動(dòng)中有三方面的關(guān)系人，包括審計委托人(通常是財產(chǎn)的所有者)，被審計人(通常是財產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)管理者)以及審計人(獨立于委托人和被審計人)。其關(guān)系可以描述為：審計委托人(所有者)委托被審計人(經(jīng)營(yíng)管理者)管理其財產(chǎn)，被審計人經(jīng)營(yíng)管理所有者的財產(chǎn)并定期報告財產(chǎn)管理情況，這種委托代理關(guān)系是審計活動(dòng)的基礎關(guān)系；審計委托人委托審計人員審計被審計人員以確定其受托經(jīng)濟責任的履行情況，審計人員要按照審計契約的規定報告審計情況；審計人員執行必要的審計程序對被審計人員進(jìn)行審計，以確立或解脫被審計人的受托責任，被審計人要向審計人員提供審計所需要的審計資料。在這種主流的審計關(guān)系論中，體現了兩種委托代理關(guān)系，表現在：在財產(chǎn)所有者和經(jīng)營(yíng)管理者之間存在著(zhù)財產(chǎn)的委托代理關(guān)系，這種委托代理關(guān)系所蘊涵的受托經(jīng)濟責任最終導致了審計的產(chǎn)生，同時(shí)在財產(chǎn)所有者和審計人之間也存在著(zhù)監督的委托代理關(guān)系，這種委托代理關(guān)系賦予了審計人代理監督的權利，這就是所謂的受托監督。也就是說(shuō)在兩權分離的情況下，所有者不僅將經(jīng)營(yíng)權交給了經(jīng)營(yíng)者，同時(shí)由于自身專(zhuān)業(yè)知識的限制又將監督權交給了審計人員。在受托管理的情況下，所有者可以通過(guò)委托審計人員進(jìn)行專(zhuān)業(yè)審查的方式對經(jīng)營(yíng)者的受托管理情況進(jìn)行監督，那么所有者又如何確定審計人員的監督效用呢?在審計關(guān)系中并沒(méi)有體現如何確定或解除審計人員的這種受托監督責任，這也正是審計的三角關(guān)系中所存在的天然缺陷。
如何彌補審計關(guān)系中的這個(gè)天然缺陷呢?換言之，如何確定審計人員的監督效用呢?是否可以引人再監督機制呢?如果這種再監督成立的話(huà)，那么誰(shuí)來(lái)監督再監督者?這就必然陷入一種再監督的邏輯怪圈。所以再監督機制是不可取的。這樣只有所有者自身的監督才是最可取的，而這種方式又使得審計回到了原點(diǎn)。從制度經(jīng)濟學(xué)的角度考慮，衡量一種制度的優(yōu)劣其標準在于這項制度所產(chǎn)生的交易費用的高低。既然對審計人員的再監督既不符合邏輯同時(shí)在技術(shù)上也不可行，同時(shí)由于這種監督括動(dòng)的重復性以及監督效用的不可確定性，必將帶來(lái)更多的交易費用，故解決問(wèn)題的方法不能從再監督的角度出發(fā)，而應當從交易費用更低的制衡的角度出發(fā)，這種制衡的結果必將使審計成為最后的監督。那么怎樣的制度安排能使審計人員有提供高質(zhì)量審計服務(wù)的主觀(guān)要求呢?在市場(chǎng)經(jīng)濟下，審計人員或審計組織作為一個(gè)獨立的經(jīng)濟實(shí)體，必將參與競爭，要想生存和發(fā)展，必須要以良好的高質(zhì)量的審計服務(wù)來(lái)贏(yíng)得客戶(hù)，這種機制稱(chēng)為市場(chǎng)的自律機制。同時(shí)，審計本身作為一種職業(yè)，和其他職業(yè)一樣，可以通過(guò)制定具體的執業(yè)準則來(lái)約束審計人員，保證審計質(zhì)量。但由于人的機會(huì )主義傾向以及有限理性，這種市場(chǎng)自律機制并不能總是發(fā)揮作用。而準則約束在更多的情況下類(lèi)似于家長(cháng)對于女的約束，發(fā)揮的作用也很有限。所以除了市場(chǎng)自律以及準則約束之外，應當建立一種更能有效發(fā)揮作用的制衡機制，使審計人員有提供高質(zhì)量審計服務(wù)的愿望，否則就必然承擔不能提供高質(zhì)量審計服務(wù)的責任——司法懲罰責任，這種懲罰責任包括民事賠償責任和刑事責任，這種司法懲罰責任越重，審計人員提供高質(zhì)量審計服務(wù)的主觀(guān)性就越強。對于民間審計而言，更有效的是民事賠償責任，并且為保障這種民事賠償責任的真正有效，必須要求審計組織日常提取足夠的賠償準備金�？v觀(guān)中國近年來(lái)的審計造假，在很大程度上是由于司法懲罰責任的輕描淡寫(xiě)。所以建立這樣一種制衡機制，必將能在一定程度上提高審計質(zhì)量，而這種機制的有效發(fā)揮又取決于對這種懲罰機制所提供的司法公正和司法效率。
二、審計關(guān)系的現行模式及其對審計質(zhì)量的影響
由于財產(chǎn)所有權和管理權的分離，財產(chǎn)所有者和財產(chǎn)管理者之間存在著(zhù)嚴重的信息不對稱(chēng)，為解決信息不對稱(chēng)問(wèn)題，財產(chǎn)所有者通過(guò)委托審計的方式來(lái)增加其對企業(yè)的信息。故財產(chǎn)所有者理應是審計的發(fā)起者和審計的委托人，并為審計活動(dòng)付費。但現實(shí)情況并非如此，從中國目前情況來(lái)看，在其上市公司中，審計關(guān)系可以描述為：財產(chǎn)所有者委托經(jīng)營(yíng)管理者經(jīng)營(yíng)管理其財產(chǎn)，財產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)管理者委托會(huì )計師事務(wù)所進(jìn)行審計，會(huì )計師事務(wù)所將審計業(yè)務(wù)委派給審計人員，審計人員接受會(huì )計師事務(wù)所的管理控制，審計人員向被審單位管理當局提供審計報告，最終由經(jīng)營(yíng)管理者將審計報告和財務(wù)報告提交給財產(chǎn)所有者。從這種審計關(guān)系可以看出，在整個(gè)的審計活動(dòng)中忽略了審計人員和實(shí)際審計委托人—財產(chǎn)所有者的關(guān)系，使實(shí)際上的審計委托人被虛置。如果說(shuō)審計的理論關(guān)系中盡管存在天然缺陷，但由于三角關(guān)系的穩定性以及可以通過(guò)外部的制衡機制來(lái)彌補并使其保證審計質(zhì)量的話(huà)，那么這種現實(shí)的直線(xiàn)型的審計關(guān)系則是對審計本質(zhì)的嚴重背離，使審計關(guān)系被扭曲。
審計關(guān)系被扭曲的根本原因在于公司治理機制的不合理。一般認為公司治理存在兩種機制：一類(lèi)是公司的內部治理機制，主要是通過(guò)股東大會(huì )、董事會(huì )及監事會(huì )等組織之間逐級委托代理關(guān)系的 安排及其運作來(lái)進(jìn)行；另一類(lèi)是外部治理機制，主要通過(guò)借用政府部門(mén)監管和資本市場(chǎng)、經(jīng)理人市場(chǎng)、接管市場(chǎng)及輿論導向等的外部壓力來(lái)實(shí)現對管理層的激勵與約束。一般而言，公司治理的首要當事人是出資人所有者，對上市公司來(lái)說(shuō)是股東。就其治理的效果，從內部來(lái)看，上市公司中“一股獨大”及內部人控制現象十分嚴重，中小股東參與公司經(jīng)營(yíng)決策程度非常低，對經(jīng)理人的報酬激勵機制還很不完善；從外部治理機制來(lái)看，由于政府監管尚不到位，無(wú)法對虛假的報告進(jìn)行有效約束，而經(jīng)理人才市場(chǎng)和有效接管市場(chǎng)尚未形成，并未對公司管理層形成真正的壓力。以上種種因素使得中國公司的內部治理機制和外部治理機制趨于一種失效的狀態(tài)。 公司治理機制的失效嚴重削弱了審計的功能。按照現行企業(yè)制度規定，上市公司聘請和變更會(huì )計師事務(wù)所必須經(jīng)過(guò)股東大會(huì )批準，但由于公司內部治理機制失效，上市公司的內部人掌握著(zhù)聘請會(huì )計師
【審計關(guān)系的制度安排與審計質(zhì)量】相關(guān)文章：
審計關(guān)系的制度安排與審計質(zhì)量10-03
會(huì )計畢業(yè)論文-審計關(guān)系的制度安排與審計質(zhì)量09-27
審計收費與審計質(zhì)量的關(guān)系分析09-02
審計任期與審計質(zhì)量的關(guān)系研究論文09-12
審計方法制度與審計質(zhì)量研究10-11
審計監管與審計質(zhì)量10-17
審計任期對審計質(zhì)量的影響05-24
非審計服務(wù)與審計質(zhì)量07-28