審計與非審計服務(wù)：不可調和的利益沖突？

一、問(wèn)題的提出

美國《財富》500強排名第七的安然公司(EnronCorp.)破產(chǎn)一案，不僅嚴重動(dòng)搖了美國證券市場(chǎng)的信心，在美國政壇也引起軒然大波，甚至已成為全球關(guān)注的焦點(diǎn)。作為安然公司的審計師，安達信會(huì )計公司也正與安然公司一同接受美國國會(huì )、司法部和美國證交會(huì )（SEC）的調查。安然公司的投資者和債權人，已向安然和安達信提出了巨額民事賠償的要求。
在安達信受到的指控中，獨立性問(wèn)題是焦點(diǎn)之一。安達信在為安然公司提供審計服務(wù)的同時(shí)，還提供了大量的非審計服務(wù)。2001年，安達信對安然公司的審計收費是2500萬(wàn)美元，非審計服務(wù)收費則是2700萬(wàn)美元。因此，不少人認為注冊會(huì )計師為審計客戶(hù)提供非審計服務(wù)，特別是當非審計服務(wù)收費超過(guò)審計收費時(shí)，注冊會(huì )計師的審計獨立性無(wú)疑受到嚴重損害，這是導致審計失敗的主要原因。各大媒體對此進(jìn)行了大肆渲染，美國《華盛頓郵報》、英國《泰晤士報》都要求華爾街監管機構重新考慮禁止會(huì )計師事務(wù)所提供管理咨詢(xún)等非審計服務(wù)。此外，一些影響很大的組織如美國勞工聯(lián)合會(huì )與美國產(chǎn)業(yè)工會(huì )聯(lián)合會(huì )（AFL-CIO）也專(zhuān)門(mén)致信SEC，要求修改注冊會(huì )計師獨立性規則，重新確定注冊會(huì )計師獨立性的定義，并嚴格限制注冊會(huì )計師為審計客戶(hù)提供非審計服務(wù)。AFL-CIO認為，審計與非審計服務(wù)之間存在“利益沖突”，提供非審計服務(wù)的注冊會(huì )計師常�！敖巧�互串”，事實(shí)上參與客戶(hù)的管理決策，而不切實(shí)履行審計監督職能，從而使審計獨立性遭到明顯破壞。
安達信總裁JosephBerardino在眾議院財務(wù)服務(wù)委員會(huì )舉行的安然事件聽(tīng)證會(huì )上，針對上述指責進(jìn)行了說(shuō)明和反擊。他說(shuō)，安然公司資產(chǎn)總額高達650億美元，年銷(xiāo)售額超過(guò)1000億美元，并擁有世界上最大的電子商務(wù)系統，對于這樣一個(gè)非常復雜的跨國公司，收費標準總體上是與其規模和復雜性相稱(chēng)的。同時(shí)，安達信提供的非審計服務(wù)是非常必要的，有的傳統上就是注冊會(huì )計師提供的，甚至只能由注冊會(huì )計師提供，因此不會(huì )損害審計獨立性。在安然公司支付的2700萬(wàn)美元非審計服務(wù)費中，有350美元是稅務(wù)服務(wù)，這是會(huì )計師事務(wù)所普遍提供的服務(wù)，不可能存在利益沖突；320萬(wàn)美元是對一套新的會(huì )計系統進(jìn)行的必要審核（該系統由另外一家“五大”設計安裝）；另400萬(wàn)美元實(shí)際上是支付安盛咨詢(xún)公司（Accenture）的咨詢(xún)費，而安達信已于2000年8月與安盛咨詢(xún)正式拆分；還有幾百萬(wàn)美元的服務(wù)也是應由注冊會(huì )計師完成的工作。綜合考慮這些因素，審計與審計相關(guān)收費占70％以上，而真正的非審計服務(wù)不到1330萬(wàn)美元，且每一單項的服務(wù)收費均不超過(guò)300萬(wàn)美元。JosephBerardino堅信，安達信的注冊會(huì )計師不會(huì )也不應被利益驅使而放棄原則，不會(huì )因非審計服務(wù)的高收入而不遵守審計獨立性要求。
其實(shí)，非審計服務(wù)是否有損于審計獨立性，并非新鮮話(huà)題。早在20世紀70年代，美國著(zhù)名的Cohen報告就曾專(zhuān)門(mén)研究過(guò)這一問(wèn)題，但該報告并未得出非審計服務(wù)損害審計獨立性的結論。2000年，SEC在主席利維特的極力推動(dòng)下，開(kāi)展了一場(chǎng)聲勢浩大的獨立性規則修訂運動(dòng)，其主要目的就是要限制或全面禁止注冊會(huì )計師為審計客戶(hù)提供非審計服務(wù)。但SEC提出的修訂草案遭到了以美國注冊會(huì )計師協(xié)會(huì )和“五大”為首的注冊會(huì )計師行業(yè)的強烈反對，甚至連國會(huì )議員和工商界的許多代表也加入到了反對的行列。最后雙方終于達成妥協(xié)，SEC不再堅持全面禁止非審計服務(wù)，只是要求上市公司審計委員會(huì )審查注冊會(huì )計師提供的非審計服務(wù)，認定其是否有損于審計獨立性，公開(kāi)披露支付給注冊會(huì )計師的審計和非審計服務(wù)費用額，并對企業(yè)評估和內部審計等進(jìn)行個(gè)別限制，規定注冊會(huì )計師不能提供超過(guò)40％的內部審計等。2001年8月SEC主席易人，新任主席哈維·皮特曾作為證券界著(zhù)名律師，參與了安達信反對SEC新獨立性規則的斗爭。因此，人們認為利維特極力倡導的改革基本不會(huì )卷土重來(lái)。但是，誰(shuí)也不曾想到，就在哈維·皮特上任才幾個(gè)月時(shí)間，安然事件的突然爆發(fā)卻又重新引起人們對這一話(huà)題的極大關(guān)注。這一事件對注冊會(huì )計師行業(yè)的影響可能非常巨大和深遠，如果注冊會(huì )計師行業(yè)不能象2000年說(shuō)服SEC那樣，避免對非審計服務(wù)的全面禁止，將面臨行業(yè)結構的重大調整。
二、非審計服務(wù)對審計服務(wù)的影響

審計和非審計服務(wù)之間究竟存在何種關(guān)系？是否存在利益沖突？非審計服務(wù)是否影響審計獨立性，是否影響審計質(zhì)量？我們可以從以下四個(gè)方面分析：
（一）非審計服務(wù)的產(chǎn)生早于審計服務(wù)，是市場(chǎng)發(fā)展的必然結果
1、從注冊會(huì )計師行業(yè)發(fā)展的歷史看，非審計服務(wù)的產(chǎn)生早于審計服務(wù)，是注冊會(huì )計師服務(wù)市場(chǎng)的自然過(guò)程，而不象利維特所言，是注冊會(huì )計師過(guò)分“貪婪”地追求利潤的結果。嚴格說(shuō)來(lái)，會(huì )計師事務(wù)所開(kāi)展會(huì )計報表審計反而晚于某些非審計服務(wù)。直到20世紀初時(shí)，才有一些大型會(huì )計師事務(wù)所審計收入達到總收入的50%。以英國Whinney,Smith

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